最 高 行 政 法 院 裁 定111年度抗字第184號抗 告 人 邱創豐訴訟代理人 鄭任斌 律師上列抗告人因與相對人財政部臺北國稅局間聲請假扣押事件，對於中華民國111年3月29日臺北高等行政法院111年度全字第22號裁定，提起抗告，本院裁定如下︰
主 文抗告駁回。
抗告訴訟費用由抗告人負擔。
理 由
一、按抗告法院認抗告為不合法或無理由者，應為駁回抗告之裁定。
二、抗告人係新北市板橋區永翠水岸綠能特區自辦市地重劃（下稱系爭重劃）區之地主，並與系爭重劃區重劃會進行訴訟，經財政部北區國稅局（下稱北區國稅局）查知，抗告人將抵費地借名登記至第三人名下，且於民國106年間以撤訴為條件達成和解，取得非屬其所受損害部分之抵費地及找補金額新臺幣（下同）21,846,114元及以取得抵費地之權利直接抵償其私人債務123,907,500元，乃核定抗告人有所得稅法第14條第1項第10類之其他所得合計145,753,614元，涉嫌逃漏稅捐。北區國稅局於111年1月4日通報相對人，相對人據以於111年2月24日補徵抗告人綜合所得稅64,187,015元及於同年3月3日裁處罰鍰32,074,757元，二者合計96,261,772元。
嗣相對人以抗告人自北區國稅局調查以來，分別於107年出售房屋30筆、108年出售房屋1筆及土地3筆、109年出售房屋2筆及土地3筆、110年（依抗告人申報土地增值稅時間）出售（拍賣）土地2筆、111年出售房屋2筆，依行為時實價登錄資料推估上開不動產銷售價格約達2.6億餘元，惟抗告人107年至109年之綜合所得稅各類所得清單竟無任何利息所得，且其集保資料亦查無任何股票，與其現金流量顯不相當，認抗告人有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之情事，有立即扣押其財產之必要，乃依行政訴訟法第293條及稅捐稽徵法第24條第1項第2款規定，向臺北高等行政法院（下稱原審）聲請准免提供擔保，將抗告人所有財產於債權額範圍內為假扣押，經原審111年度全字第22號裁定（下稱原裁定）：准予相對人對抗告人之財產於96,261,772元範圍內為假扣押；抗告人如為相對人提供擔保96,261,772元，或將同額之請求金額提存後，得免為或撤銷假扣押。抗告人不服，遂提起本件抗告。
三、抗告意旨略謂：相對人就同一事件要求抗告人分別向其所屬文山稽徵所及大安分局說明二次（105年及106年度綜合所得稅結算申報未符合規定），令抗告人難以適從，且相對人未於105年度聲請假扣押，卻僅就106年度聲請假扣押，亦與主管機關應以平等、誠信為行政行為之原則相悖。又系爭重劃區重劃會因資金困難無法滿足抗告人地上物拆遷補償費之要求，乃由訴外人陳令姣、黃國隆及鍾欣翰等3人（下稱陳令姣等3人）以出資1億6千餘萬元之地上物拆遷補償金方式，參與系爭重劃，且以日後分配抵費地方式回收出資額，並由抗告人代理陳令姣等3人與系爭重劃區重劃會達成協議，抗告人並非抵費地之出資者及買受人，是以，抵費地係按陳令姣等3人實際出資比例分配並辦理登記，坪數不足部分之價金則依比例交付黃國隆及鍾欣翰，抗告人未取得任何款項。是以，相對人就推計課稅內容已違反實質課稅原則，其復以抗告人為課稅主體核定稅單即有違誤。再者，抗告人108年、109年及110年間係因遭行政執行或強制執行而出售房地，所得款項用以清償債務；107年度因資金需求孔急，乃出售未經保存登記之房屋，所得款項用以償還債務；111年度係出售未經保存登記之地下室建物，所得款項僅120萬元，用以支應日常生活所需，相對人以抗告人出售房地所得款項有
2.6億餘元卻無任何利息收入、銀行存款等語，顯未經實際查核，恣意描述抗告人之金流情形，其攫取部分資料為不利於抗告人之陳述，並據以聲請假扣押，原裁定誤認抗告人有逃漏稅捐或隱匿財產之行為，應予廢棄等語。
四、本院查：㈠按行政訴訟法第293條規定：「（第1項）為保全公法上金錢
給付之強制執行，得聲請假扣押。（第2項）前項聲請，就未到履行期之給付，亦得為之。」次按稅捐稽徵法第24條第1項第2款規定：「稅捐稽徵機關得依下列規定實施稅捐保全措施。但已提供相當擔保者，不適用之：……二、納稅義務人有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之跡象者，稅捐稽徵機關得於繳納通知文書送達後，聲請法院就其財產實施假扣押，並免提供擔保；其屬納稅義務人已依法申報而未繳納稅捐者，稅捐稽徵機關得於法定繳納期間屆滿後聲請假扣押。」又債權人聲請假扣押，應使法院信其請求及所主張假扣押之原因大致為正當，故仍應盡其釋明責任（行政訴訟法第297條準用民事訴訟法第526條第1項規定）。準此，稅捐稽徵機關依前開規定聲請假扣押者，應就稅捐稽徵法第24條第1項第2款所定假扣押之法定要件，亦即納稅義務人有「欠繳應納稅捐」且「核定稅捐之繳納通知書已經合法送達」及「有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行跡象」，予以釋明，倘符合上開要件，即應准許其免提供擔保而對納稅義務人之財產為假扣押，以保全稅捐債權。又依行政訴訟法第176條準用民事訴訟法第284條規定，釋明事實上之主張者，當事人以提出能即時調查之證據，使法院就其事實之存否，得到「大致為正當」之心證即足。
㈡復按稅捐債權（債務）於規定租稅給付義務之構成要件實現
時，即行成立，不待稽徵機關之核定，稽徵機關之核定，僅宣示及確認已依法成立之租稅債務，稅額繳款書則係對納稅義務人為給付一定稅額之要求。又所得稅係以年度為單位而課徵之週期稅，依所得稅法第71條第1項規定：「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及依第15條第4項規定計算之可抵減稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。……」足見納稅義務人上一年度所得稅之納稅義務，於該年度屆滿時，即因構成要件實現，租稅債務已然成立。因此，對於藉「隱匿或移轉財產」，以逃避嗣後稅捐稽徵之短漏報稅捐客體之綜合所得稅納稅義務人，為確保稅捐債權之獲償，不予有意逃漏稅負者有可乘之機，自不限於核定稅額送達繳納通知後始發生者，以免失其時效，而不利於稅捐之保全；稅捐稽徵法第24條第1項第2款規定之「繳納通知文書送達後」，僅係聲請假扣押之時點規範，而非就「隱匿或移轉財產逃避執行跡象」之假扣押原因發生期間為限制。惟既係為確保該租稅債權之獲償，探究納稅義務人有無隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行跡象，自應限於在納稅義務人租稅債務成立後，自屬當然。
㈢經查，抗告人於106年間以撤訴為條件達成和解，取得非屬其
所受損害部分之抵費地及找補金額21,846,114元及以取得抵費地之權利直接抵償其私人債務123,907,500元，屬所得稅法第14條第1項第10類規定之其他所得合計145,753,614元，涉嫌逃漏稅捐，經北區國稅局核定抗告人106年度綜合所得稅應補稅額64,187,015元及裁處罰鍰32,074,757元，二者合計96,261,772元，繳納通知書業已送達，而抗告人於北區國稅局調查後，業於107年2月26日及111年1月7日分別將臺北市○○區○○街00號1樓至8樓等共30筆房屋及臺北市○○區○○街00號地下及地下2層2筆房屋出售他人等事實，業據相對人提出與其主張相符之相關事證附於原審卷可參。相對人主張前開30筆房屋之售價，依實價登錄之價格推估計算共計112,890,000元（原審卷第81頁），然依卷內資料所示，抗告人僅係出售該30筆房屋，並未包含土地，惟相對人之推估價格卻包含土地計算在內，其所推估之售價計算基礎即有錯誤，已難採信；再者，相對人主張抗告人出售前地下層2筆房屋依實價登錄之價格推估計算共計17,600,000元，惟其係以8個車位之銷售價格為推計，然相對人並未就地下層2筆房屋確屬8個車位舉證以釋明其說，亦難憑此採信相對人之推估價格。相對人主張抗告人前開30筆房屋及地下層2筆房屋之售價共計130,490,000元等情，固難採信，業如前述。然依卷附抗告人所提不動產買賣契約書所示（本院卷第37至53頁、第73至81頁），前開30筆房屋及地下層2筆房屋售價分別為3千萬元及120萬元，縱如抗告人所主張之售價，惟抗告人亦無相應資金之流向，且查無投資股份等集保資料可供清償之財產等現況，難以擔保系爭稅捐債務之清償。原裁定認相對人已釋明其對於抗告人有96,261,772元之公法上金錢給付請求權得請求其清償之事實，及抗告人於107年2月26日及111年1月7日分別將臺北市○○區○○街00號1樓至8樓等共30筆房屋及臺北市○○區○○街00號地下及地下2層2筆房屋出售他人，足認有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之跡象，揆之上述規定及說明，結論尚無不合。抗告人主張其於107年度因資金需求孔急，乃出售未經保存登記之房屋，所得款項用以償還債務，111年度出售未經保存登記之地下室建物，所得款項僅120萬元，用以支應日常生活所需云云。然抗告人並未就前開房屋之售價用以償還債務及支應日常生活所需之主張，舉證以實其說，前開主張，自難採信。至於抗告人主張其並非抵費地之出資者及買受人，抵費地係按陳令姣等3人實際出資比例分配並辦理登記，坪數不足部分之價金則依比例交付黃國隆及鍾欣翰，抗告人未取得任何款項，相對人就推計課稅內容已違反實質課稅原則，其復以抗告人為課稅主體核定稅單即有違誤云云。惟查，相對人已作成課稅處分並為送達，只要該處分未有違法達到明顯重大之程度而致無效，該處分即存續具有規制效力，抗告人對於課稅處分違法性之實體爭議，仍應循本案訴訟之救濟程序解決，尚非假扣押程序所得審查之範圍。從而，原裁定於應繳納稅捐及罰鍰之公法上金錢債權範圍內，准相對人對於抗告人之財產為假扣押，併酌定相當之擔保金，准抗告人為相對人供擔保後免為或撤銷假扣押，其結論並無不合。
㈣至原裁定所指抗告人於108年至110年間所出售之房地部分，
分係經法務部行政執行署臺北分署行政執行、臺灣臺北地方法院執行拍賣抵押物而賣出等情，業據抗告人提出與其主張相符之相關事證附於本院卷可參（本院卷第55至71頁），抗告人主張此部分並非其自行出售乙節，堪予採信，是此部分房地之出售，乃屬正當之債務清償，尚難執為抗告人有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之證據。原審未予審酌，而將前開部分逕引為抗告人有隱匿或移轉財產、逃避稅捐執行之證據，雖有未洽，惟其准假扣押之結論既無不合，原裁定仍應維持。從而，抗告論旨，求予廢棄原裁定，難認有理由，應予駁回。
五、據上論結，本件抗告為無理由。依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 111 年 7 月 7 日
最高行政法院第一庭
審判長法官 吳 東 都
法官 陳 秀 媖法官 林 妙 黛法官 侯 志 融法官 王 俊 雄以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 111 年 7 月 7 日
書記官 張 玉 純