最 高 行 政 法 院 判 決112年度上字第665號上 訴 人 陳朝賀訴訟代理人 謝孟釗 律師
李岳霖 律師劉耀文 律師被 上訴 人 花蓮縣地方稅務局代 表 人 呂玉枝上列當事人間房屋稅事件，上訴人對於中華民國112年7月20日臺北高等行政法院111年度訴字第1091號判決，提起上訴，本院判決如下：
主 文原判決廢棄，發回臺北高等行政法院高等行政訴訟庭。
理 由
一、行政訴訟法施行法第18條規定：「修正行政訴訟法施行前已繫屬於高等行政法院之通常訴訟程序或都市計畫審查程序事件，於修正行政訴訟法施行後，依下列規定辦理：一、尚未終結者：……二、已終結者：㈠其向最高行政法院提起之上訴或抗告，適用舊法之規定。㈡……」同法第1條規定：「本法稱修正行政訴訟法者，指與本法同日施行（按即民國112年8月15日施行）之行政訴訟法；稱舊法者，指修正行政訴訟法施行前之行政訴訟法。」準此，本件於修正行政訴訟法施行前已經高等行政法院裁判終結，故應由本院依舊法即112年8月15日修正施行前行政訴訟法（下稱行政訴訟法）審理。
二、緣坐落○○縣○○市○○路00號房屋(原房屋稅籍門牌為00號，下稱系爭房屋)，係未辦理保存登記之建物。被上訴人於55年1月間，以訴外人○○○（即上訴人之父）為納稅義務人辦理房屋稅籍登記，建物面積為45.6平方公尺；復於78年12月間清查該屋增建1至2層鋼鐵造，面積分別為48.9平方公尺及51.2平方公尺。嗣○○○於00年0月00日歿，繼承人之一陳美玲（即上訴人之妹）於110年11月16日向被上訴人申請系爭房屋納稅義務人名義變更，以陳美玲、陳朝幸、陳朝聰及上訴人等4人為公同共有，被上訴人遂以110年11月22日花稅財字第1100300189號函（下稱前處分）核准變更在案。上訴人旋於110年11月25日以臺灣花蓮地方法院109年度訴字第30號民事判決（下稱系爭民事判決）理由所載，主張系爭房屋非屬○○○遺產，向被上訴人申請更正，並於110年11月26日申請將系爭房屋之房屋稅納稅義務人名義變更為上訴人，經被上訴人以110年12月1日花稅財字第1100017211號函（下稱原處分）駁回其申請。上訴人不服，提起訴願經決定駁回後，提起行政訴訟，聲明：訴願決定及原處分均撤銷。經臺北高等行政法院（下稱原審）111年度訴字第1091號判決（下稱原判決）駁回。上訴人不服，提起上訴，聲明：㈠原判決廢棄。㈡上開廢棄部分，訴願決定及原處分均撤銷。㈢被上訴人應依上訴人110年11月26日申請，作成准予變更本件納稅義務人為上訴人之處分，或發回原審。
三、上訴人起訴主張及被上訴人於原審之答辯均引用原判決所載。
四、原審為不利於上訴人之判決，係以：
(一)房屋稅納稅義務人不以所有人或典權人為限，房屋之管理人或現住人亦可為納稅義務人，足見房屋設籍課稅，其設籍名義人僅為房屋之納稅義務人，並非證明其為房屋之所有人，有關房屋產權之歸屬，應由主管登記機關或由司法機關認定，故審查申報房屋設籍資料，僅為形式審查，並無確認私權之效力。如違章建築或未辦理保存登記之建物，原始起造人為當然之最初所有權人，但經過易手，因為標的物未辦第一次建物登記，以致無法辦理移轉登記，形成接手的人充其量不過是有事實上處分權人，為房屋之實際使用人及管理人，稅捐機關即得以之為房屋稅之納稅義務人。房屋稅之稽徵方式，係由稅捐稽徵機關依據納稅義務人所申報房屋稅籍有關事項而製作之稅籍底冊，核定發單通知納稅義務人繳納稅款，非如所得稅或營業稅等，必須由納稅義務人主動申報，經稅捐稽徵機關核定。是以，非稅籍底冊上所載房屋稅納稅義務人，主張對房屋有所有權（原始起造人）或事實上處分權（未辦理保存登記建物之受讓人），向稅捐稽徵機關申請變更納稅義務人為自己之名義者，就其為房屋所有人或事實上處分權人，則有承擔舉證責任之必要，未能確實證明者，其申請被否准，當屬於法有據。
(二)上訴人主張系爭房屋「非屬○○○遺產」，而是由其出資興建，故為所有權人，而申請變更納稅義務人名義為上訴人。而系爭民事判決之訴訟標的則為陳朝幸與上訴人間「請求返還不當得利」等情，是二案之訴訟標的法律關係並非相同。且民事訴訟法第400條第1項規定確定判決之既判力，惟於判決
主文所判斷之訴訟標的，始可發生。若訴訟標的以外之事項，縱令與為訴訟標的之法律關係有影響，因而於判決理由中對之有所判斷，除同條第2項所定情形外，尚不能因該判決已經確定而認此項判斷有既判力，上訴人所稱依循既判力為基礎之論述即無可採。而爭點效之適用，必須前後兩訴訟當事人同一，且前案就重要爭點之判斷非顯然違背法令，及當事人未提出新訴訟資料足以推翻原判斷等情形始足當之。系爭民事判決與本案訴訟之當事人並不同一，爭點亦不一致，足見上訴人所稱依循爭點效為基礎之論述，亦無可取。從而，原處分並無違法，訴願決定予以維持，核無不合，爰判決駁回上訴人在第一審之訴等語，為其判斷之基礎。
五、本院查：
(一)按行為時（113年1月3日修正公布前）房屋稅條例第3條規定：「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」第4條規定：「（第1項）房屋稅向房屋所有人徵收之。其設有典權者，向典權人徵收之。共有房屋向共有人徵收之，由共有人推定1人繳納，其不為推定者，由現住人或使用人代繳。……（第3項）第1項所有權人或典權人住址不明，或非居住房屋所在地者，應由管理人或現住人繳納之。……」第7條規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」花蓮縣房屋稅徵收自治條例第2條規定：「本條例第4條第1項所稱之房屋所有人，指已辦登記之所有權人及未辦理所有權登記之實際房屋所有人。」可知，房屋稅為財產稅之一種，原則上應以所有人或典權人為納稅義務人，惟如所有人或典權人有住址不明或非於房屋所在地居住，致無法向該等法律規定之財產權利人徵收房屋稅之情形，為求稽徵效率，始例外以目前管理、使用或居住該應稅房屋之人為代繳義務人。又房屋稅之稽徵方式，係由稅捐稽徵機關依據納稅義務人所申報房屋稅籍有關事項而製作之稅籍底冊，核定發單通知納稅義務人繳納稅款，非如所得稅或營業稅等，必須由納稅義務人主動申報，經稅捐稽徵機關核定。是以，非稅籍底冊上所載房屋稅納稅義務人，主張對房屋有所有權或事實上處分權，向稅捐稽徵機關申請變更納稅義務人為自己之名義者，就其為房屋所有人或事實上處分權人一事，自應提出確實之證明，否則其申請即無從准許。
(二)經查，系爭房屋係未辦理保存登記之建物，被上訴人於55年1月間以訴外人○○○為納稅義務人辦理房屋稅籍登記，登記面積為45.6平方公尺；於78年12月間經清查該屋增建1至2層鋼鐵造，面積分別為48.9平方公尺及51.2平方公尺。○○○嗣於00年0月00日歿，因繼承人遲未辦理納稅義務人名義變更，被上訴人基於稅籍管理，於繼承人未辦理繼承登記前，自97年度起以○○○之配偶○○○（即上訴人之母）作為房屋稅繳款書之代繳義務人並為送達。○○○嗣於000年0月間歿，被上訴人依上訴人108年7月23日臨櫃申請，變更系爭房屋之房屋稅「代繳義務人」為上訴人，以利繳款書送達。繼承人之一陳美玲於110年11月16日向被上訴人申請系爭房屋納稅義務人名義變更為陳美玲、陳朝幸、陳朝聰及上訴人等4人公同共有（下稱陳美玲申請案），經被上訴人核准其變更等情，為原審依法確定之事實，核與卷內證據相符，自得為本院判決之基礎。
(三)行政訴訟法第125條第3項規定：「審判長應向當事人發問或告知，令其陳述事實、聲明證據，或為其他必要之聲明及陳述；其所聲明或陳述有不明瞭或不完足者，應令其敘明或補充之。」此項行政法院審判長負有闡明義務之規定，為行政訴訟法採取職權調查原則之具體內容規定之一，依同法第131條於受命法官行準備程序時亦準用之。其目的在實現訴訟上武器平等原則，防止當事人因缺乏法律知識而敗訴，並獲致裁判所需要之事證，以確保行政訴訟目的即保障人民權益、確保行政權合法行使之達成。因此，為達成上開目的，審判長除應向當事人發問或告知，令其陳述事實、聲明證據或為其他必要之陳述。而當事人之聲明包括訴訟類型之選擇，因攸關人民得否在一次訴訟中達到請求法院保護其權利之目的，故遇有當事人於訴訟種類選擇錯誤時，應由審判長行使闡明權，協助當事人選擇適宜其權利保護之訴訟類型，否則即難認已依行政訴訟法第125條第3項規定盡其闡明義務。112年8月15日施行之行政訴訟法第125條第4項亦已將當事人「訴訟類型有不明瞭或不完足」之選擇錯誤，列為應行使闡明權之範圍。又行政法院應依職權調查事實，其究明事實所使用之證據方法，由法院依合義務裁量決定之；行政訴訟法第125條第1項即明定：「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人事實主張之拘束。」（於112年8月15日施行之行政訴訟法第125條第1項亦規定：「行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人事實主張及證據聲明之拘束。」）揭示行政訴訟之審理採職權調查主義。因此，行政法院原則上負有依職權調查為判決基礎所需事實之義務。然而，行政法院依職權調查，亦非無窮無盡，原則上從已知之事實、當事人之聲明或主張及卷內資料，獲得可進行調查之線索時，在期待可能之範圍內主動調查，可謂已盡究明事實之義務。
(四)本件原處分之說明欄第1項載明：「復臺端110年11月25日及同年月26日申請更正文」（見原審卷第35頁），可知被上訴人針對上訴人110年11月25日及同年月26日之申請作成原處分。其中上訴人110年11月25日「申請更正文」係上訴人檢附系爭民事判決，主張該判決認定系爭房屋非○○○遺產，請求撤銷被上訴人對於陳美玲申請案之核定，並申請更正房屋稅之納稅義務人為上訴人（見原處分卷第21至30頁）。另上訴人110年11月26日「申請文」係上訴人檢附房屋稅繳款書、房屋稅籍證明書、綜合所得稅各類所得資料清單等資料，主張其為系爭房屋之單獨所有人，申請更正房屋稅之納稅義務人為上訴人（見原處分卷第31至37頁）。而本件上訴人於原審提起撤銷訴訟，訴請撤銷訴願決定及「原處分」；其於起訴狀載明：「緣原告（指上訴人，下同）於110年11月25日與26日分別提出2份申請書……該2份申請書係對同一系爭房屋稅籍，分別提出2種不同內容之更正申請，110年11月25日申請書（下稱申請1）係……請求撤銷原處分機關於110年11月22日以花稅財字第1100300189號函（下稱前處分）所核准，案外人陳美玲依繼承遺產，申辦之4人公同共有登記之前處分」「另1份110年11月26日之申請書（下稱申請2），係原告申請原處分機關於受理『申請1』，依判決書系爭房屋非為遺產之記載，撤銷公同共有登記之前處分後，原告另行追加……申請更正原處分機關已開徵完納……之記載……」等語（見原審卷第9至11頁）。準此，上訴人110年11月25日、26日申請函似包含2部分，其一是不服被上訴人對陳美玲申請案所為核准納稅義務人變更為陳美玲、陳朝幸、陳朝聰及上訴人等4人之核定（下稱前部分）依被上訴人附記之救濟方式，申請更正，另一是申請將系爭房屋納稅義務人名義變更為上訴人（下稱後部分），而被上訴人對上開2申請合併處理並作成原處分。此事涉上訴人起訴聲明之範圍及訴訟類型之選擇，原審應向上訴人闡明、確認。若為如此，則上訴人對原處分不服提起訴訟，除對前部分提起撤銷訴訟外，就後部分之申請案遭被上訴人以原處分否准後爭訟，應提起課予義務訴訟始有實益，惟上訴人僅提起撤銷訴訟，並未提起課予義務訴訟，其訴訟類型之選擇即有未洽。衡情上訴人於原審起訴時，未選任具法律專業知識之人為訴訟代理人，為保障上訴人之訴訟權益，原審應依行政訴訟法第125條第3項規定行使闡明權，令其敘明或補充之，原審未注意及此，所為判決即於訴訟程序有所違背，為判決違背法令。
(五)再者，有關上訴人向被上訴人申請時檢附系爭民事判決，主張該判決理由已認定系爭房屋「非屬○○○遺產」，被上訴人應准其變更納稅義務人名義乙節，原判決論明：系爭民事判決之訴訟標的為陳朝幸與上訴人間「請求返還不當得利」，與本件訴訟標的法律關係並非相同，依民事訴訟法第400條第1項規定，自不受系爭民事判決之既判力所拘束；且兩案之訴訟當事人並非同一，爭點亦不一致，並無爭點效之適用等語，經核於法有據，固無違誤。然除此之外，上訴人於原審準備程序時表示：「後來因地震的損害，在我手裡於70年左右拆除重建，所以我是重建的原始取得人，我擁有重建的原始取得不動產……還有我父親74年時經商失敗，我有提出銀行債權憑證證明我父親當時是沒有錢無法蓋房子的……」等語（見原審卷第93頁）；另以書狀表示：「系爭房屋55年首次建成時，面積僅45.6平方米係壹層樓粗胚屋供作倉庫使用，因長年震災損壞安全堪慮，原告復於77年將之拆除重建，並同時擴建壹樓增造48.9平方米與增建2樓51.2平方米……」「○○○確實於74年經商失敗負重債，實無力再於77年建造系爭房屋，原告併同提供重建前後期不同之航空空照圖與承建包商名單以供民事庭審酌……」（見原審卷第105頁）；上訴人110年11月26日申請文亦敘及：「申請人（指上訴人，下同）呈附103、108、110年度3份繳款書影本（附1），其上之投遞地址與申請人另呈附始於69年即起課之自宅稅籍證明書（附2），其上地址同為……，足證申請人為標的房屋長年之管理人與繳款人……」「申請人再呈附歷年所得稅資料（附3），其上顯示標的房屋長年皆由申請人實行出租收益……」等語（見原處分卷第32、33頁），此涉及系爭房屋是否為上訴人重建而成為單獨所有權人，該屋並非○○○之遺產等情之認定，進而攸關上訴人申請變更為系爭房屋之房屋稅納稅義務人有無理由的判斷，原審自應依職權闡明本項爭點，曉諭兩造就此部分充分攻防，並本於事實審法院職權，予以查明釐清。原審未予調查並說明其理由，即逕為不利於上訴人之認定，自嫌速斷，並有未適用行政訴訟法第125條規定依職權調查事實及判決不備理由之違法。末查，上訴人所提訴訟之結果，是否將使原納稅義務人其中陳美玲、陳朝幸及陳朝聰3人之權利或法律上利益受有損害，而有依行政訴訟法第42條規定裁定命其等獨立參加訴訟之必要，案經發回，亦應一併究明，併此指明。
(六)綜上所述，原判決有上揭違背法令事由，且其違法情事足以影響本判決結果，就其中上訴人起訴聲明未充分闡明部分，上訴意旨雖未指摘，仍應認上訴論旨指摘原判決違背法令，求予廢棄原判決，為有理由。惟因本件事證尚有由原審再為調查審認之必要，本院並無從自為判決，爰將原判決廢棄，發回原審高等行政訴訟庭另為適法之裁判。
六、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。中 華 民 國 113 年 6 月 17 日
最高行政法院第四庭
審判長法官 王 碧 芳
法官 許 瑞 助法官 王 俊 雄法官 鍾 啟 煒法官 侯 志 融以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 113 年 6 月 17 日
書記官 蕭 君 卉