最 高 行 政 法 院 判 決112年度再字第7號再 審原 告 楊建國
張庭銘共 同訴訟代理人 劉彥玲 律師
謝礎安 律師再 審被 告 會計師懲戒委員會代 表 人 張振山上列當事人間會計師法事件，再審原告對於中華民國112年1月12日本院109年度上字第658號判決提起再審之訴，本院判決如下：
主 文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、再審原告於民國101年10月8日起受託辦理訴外人和旺聯合實業股份有限公司（下稱和旺公司）102年度及103年度財務報告查核簽證業務，嗣經財團法人中華民國證券櫃檯買賣中心（下稱櫃買中心）於實質審閱和旺公司財務報告時，發現和旺公司海外投資涉有異常，另民權西路開發案亦疑有藉安排交易虛增營收等情形，經金融監督管理委員會證券期貨局（下稱證期局）及櫃買中心移請檢調機關偵辦。其後，臺灣臺北地方檢察署於104年9月15日就和旺公司前董事長即訴外人劉永祥為美化財務報告製造營收獲利假象，於款項未收足前即移轉土地所有權，致和旺公司遭受重大損害部分提起公訴，案經判決有罪確定。因證期局調閱再審原告工作底稿，發現再審原告受託查核和旺公司102年度及103年度財務報告，對於預付款項及收入認列之查核涉有疏失，報請交付懲戒。案經再審被告審竣，認再審原告未查明重大預付款項交易延宕之原因及合理性，且未取得適當查核證據以評估收入認列之合理性，核有疏失，違反會計師法第11條及第41條規定，爰依會計師法第61條第3款及第62條第4款規定，對再審原告各處停止執行業務6個月之處分，並以105年12月30日會懲字第10500539432號函送懲處決議書（下稱原處分）。再審原告不服，提起覆審經駁回後，循序提起行政訴訟，求為判決撤銷原處分及覆審決議。經臺北高等行政法院107年度訴字第833號判決（下稱原審原確定判決）駁回後，提起上訴，經本院109年度上字第658號判決（下稱本院原確定判決）駁回確定。再審原告以本院原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款事由，提起本件再審。
二、再審原告起訴主張：㈠本件會計師懲戒覆審委員會（下稱覆審會）審議委員於覆審
事件有法律上、倫理上、情感上、職務上及經濟上之利害關係，足認執行職務有偏頗之虞，卻未於覆審程序主動迴避，本件覆審程序實有重大瑕疵。惟本院原確定判決將審議委員依法應主動自行迴避之事由，錯誤認定為經被動請求始為迴避之事由，有錯誤適用會計師懲戒委員會與懲戒覆審委員會
組織及審議規則（下稱審議規則）第6條第2項第2款規定之情形，致再審原告之程序保障基本權受到侵害。實質審閱補充說明當屬工作底稿之一部，本院原確定判決錯誤未予適用審計準則公報第45號「查核工作底稿準則」第19條及第28條之規定，構成判決不適用法律之違法，符合行政訴訟法第273條第1項第1款適用法規顯有錯誤之再審事由 。
㈡關文確認函中所提及者係HKE(CNMI)，但本院原確定判決誤認
係業經解散之HKE(HK)，故基於錯誤之事實認知而不採關文轉認函作為有利於再審原告之證據，構成裁判瑕疵，當有判決適用證據法則明顯錯誤之違法情事。和旺公司依本件資產買賣合約第3.2(a)條所給付之美金1,000萬元，即為合約第3.3條所規定「合約另有明定」之情況，而無須匯入監管帳戶。本院原確定判決就再審原告於本件資產買賣合約下買賣價金給付情形之查核，作出查核缺乏實質合理性之認定云云，有判決適用論理法則明顯錯誤之違法情事，構成行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由。
㈢關於再審原告對於和旺公司向關向玲等人簽訂股份轉讓意向
書購買Ben Ben及Saipan Airline兩家公司股權案之查核，就其中和旺公司支付斡旋金一節，本院原確定判決誤將「暫付款」作為「預付款」而錯誤認為會計師查核簽證財務報表規則（下稱查簽規則）第20條第1項第6款第2目及第3目應有適用云云，有適用法規顯有錯誤、認定事實不憑證據且適用證據法則錯誤等違法情事。「買方銀行額度書是否有效」係再審被告質疑再審原告於民權西路土地交易案查核是否有疏失且得否據以懲戒之重要爭點，然本院原確定判決及原審原確定判決均未說明其對此一爭點之認定，顯有判決不備理由之違法，復未依憑任何證據而率斷指稱再審原告未實施必要查核程序云云，實有判決不備理由、適用證據法則明顯錯誤等之違法情事，構成行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由等語，並聲明：本院原確定判決及原審原確定判決均廢棄，原處分及覆審決議均撤銷。
三、再審被告未提出答辯狀。
四、本院按：㈠確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定：「適用法
規顯有錯誤者」之事由，固得提起再審之訴。惟所謂「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決就事實審法院所確定之事實而為之法律上判斷，有適用法規顯有錯誤之情形。即確定判決所適用之法規有顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之大法官解釋、憲法法庭裁判意旨有所牴觸者，始足當之。另依司法院釋字第177號解釋，確定判決消極的不適用法規，顯然影響裁判者，亦屬行政訴訟法第273條第1項第1款所稱適用法規顯有錯誤之範圍。至於法律上見解之歧異或事實之認定，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。
㈡按為建立會計師專業制度，維護其專業品質，以健全其在經
濟活動之專業功能，定有會計師法。依該法第11條規定：「（第1項）會計師執行業務事件，應分別依業務事件主管機關法令之規定辦理。（第2項）會計師受託查核簽證財務報告，除其他法律另有規定者外，依主管機關所定之查核簽證規則辦理。（第3項）前項查核簽證規則，應訂明會計師執行之查核程序、查核工作底稿、查核報告及其他應遵行事項。」第41條規定：「會計師執行業務不得有不正當行為或違反或廢弛其業務上應盡之義務。」第61條第3款規定：「會計師有下列情事之一者，應付懲戒：……三、對財務報告……之簽證發生錯誤或疏漏，情節重大。」第62條規定：「會計師懲戒處分如下：一、新臺幣12萬元以上120萬元以下罰鍰。
二、警告。三、申誡。四、停止執行業務2個月以上2年以下。五、除名。」㈢又依會計師法第67條第1項規定授權所訂審議規則第4條第5項
規定：「懲戒委員會之委員，不得兼任覆審委員會之委員。」第6條規定：「（第1項）懲戒委員會及覆審委員會委員有下列情形之一，應自行迴避，不得參與相關案件之審查、討論及決議：一、現為或曾為被付懲戒會計師之配偶、四親等內之血親、三親等內之姻親或曾有此關係者。二、本人或其配偶、前配偶，就該事件與被付懲戒會計師有共同權利人或共同義務人之關係者。三、與被付懲戒會計師訂有婚約者。
四、現為或曾為被付懲戒會計師之代理人或輔佐人者。五、現為或曾為被付懲戒會計師訴訟案件之自訴人、告訴人、告發人、證人、辯護人或鑑定人者。六、與被付懲戒會計師屬相同會計師事務所或為懲戒事件之前後任會計師者。（第2項）懲戒委員會及覆審委員會委員有下列情形之一，懲戒委員會及覆審委員會得要求迴避：一、有前項情形而不自行迴避者。二、有前項以外情形，足認其執行職務有偏頗之虞者。」㈣經查，本院原確定判決業已論明：會計師之懲戒救濟程序係
依上述會計師法規定，並非適用訴願法（參訴願法第1條第1項但書規定）。覆審會對會計師所為懲戒處分之覆審決議，雖經司法院釋字第295號解釋闡述其實質上相當於訴願決定；惟就懲戒委員會及覆審會委員立場偏頗疑慮之處理，審議規則業有上述迴避之明文規範，且訴願法第55條規定：「訴願審議委員會主任委員或委員對於訴願事件有利害關係者，應自行迴避，不得參與審議。」所稱因利害關係致生之迴避事由，復可認在審議規則其第6條第2項第2款規定其他「足認其執行職務有偏頗之虞」之指涉範圍，自不生適用訴願法第55條規定之問題等情，經核本院原確定判決所適用之法規並無與應適用之法規相違背，亦無與司法院現尚有效之大法官解釋、憲法法庭裁判意旨有所牴觸之情形。再審原告主張本院原確定判決將覆審委員依法應主動自行迴避之事由，錯誤認定為經被動請求始為迴避之事由，有錯誤適用審議規則第6條第2項第2款規定之情形，構成行政訴訟法第273條第1項第1款之事由云云，並無可採。㈤另判決理由不備核屬判決確定前得據以提起上訴之理由，尚
與所謂適用法規顯有錯誤有間。再審原告以買方銀行額度書是否有效，係再審被告質疑再審原告於民權西路土地交易案查核是否有疏失之重要爭點，原審原確定判決及本院原確定判決均未說明對此一爭點之認定。本院原確定判決復未依憑任何證據，指稱再審原告未實施必要查核程序，有判決不備理由、適用證據法則錯誤之違法云云，無非係就調查證據結果所為之事實認定事項為爭議及為理由不備之指摘。其據以主張本院原確定判決有適用法規顯有錯誤之再審事由云云，並無足採。
㈥查再審原告回應櫃買中心詢問，而於103年5月9日提出102年
實質審閱補充說明，原本未歸入其工作底稿；且觀102年實質審閱補充說明所載會計師說明：「本會計師經瞭解有關投資天寧皇朝酒店整體開發配套規劃之情形，與和旺公司之相關說明，並無發現重大異常之情形。」再審原告敘明僅「瞭解」有關投資天寧皇朝酒店整體開發配套規劃之情形，而非查核，故102年實質審閱補充說明並非再審原告按一般公認審計準則公報規定，執行規劃及查核財務報告而為之正常查核程序，再審原告自不得以事後經櫃買中心囑託始提出之補充說明，作為已盡查核工作之證明等情，業經本院原確定判決論述甚明，經核本院原確定判決所適用之法規並無與應適用之法規相違背，亦無與司法院現尚有效之大法官解釋、憲法法庭裁判意旨有所牴觸之情形。故再審原告主張：實質審閱補充說明屬工作底稿之一部，本院原確定判決未適用審計準則公報第45號「查核工作底稿準則」第19條及第28條規定，逕認再審原告未盡查核工作，適用法規顯有錯誤云云，核屬其主觀之歧異見解，依上述規定及說明，尚與所謂適用法規顯有錯誤之再審事由有間。㈦至再審原告主張關於確認函中所提及者係HKE（CNMI），但本
院原確定判決錯誤混淆不同的法人主體而誤認係業經解散之HKE（HK），基於錯誤之事實認知。和旺公司依本件資產買賣合約第3.2(a)條所給付之美金1,000萬元，即為第3.3條所定「合約另有規定」之情況，而毋須匯入監管之查核。本院原確定判決就此作出查核缺乏實質合理性之認定，違反論理法則，又誤將「暫付款」作為「預付款」而錯誤認定查簽規則第20條第1項第3款第2目及第3目應有適用云云，有認定事實不憑證據且適用證據法則錯誤等違法等節，核係主張本院原確定判決所據確定事實之認定事實錯誤，進而謂本院原確定判決適用法規顯有錯誤，亦不得認有上開「適用法規顯有錯誤」之事由，再審原告求予廢棄，難認為有理，應予駁回。
五、綜上所述，再審原告所為本院原確定判決有適用法規顯有錯誤之指摘，均無可採。故再審原告依行政訴訟法第273條第1項第1款規定提起本件再審之訴，為顯無再審理由，應予駁回。
六、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段、第104條、民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 112 年 7 月 27 日
最高行政法院第三庭
審判長法官 胡 方 新
法官 蕭 惠 芳法官 曹 瑞 卿法官 梁 哲 瑋法官 林 惠 瑜以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異中 華 民 國 112 年 7 月 27 日
書記官 林 郁 芳