臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第一四八九號
原 告 囍饕有限公司代 表 人 甲○○董事長訴訟代理人 己○○被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 丙○○（局長）訴訟代理人 庚○○
丁○○戊○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年八月三十日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（下同）八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本新台幣（下同）五、一○一、三六七元，被告初查以其成本無法分析，乃依同業利潤標準核定為四、四六○、六八二元；又原告列報薪資支出九五四、○○○元，被告初查以其中二八八、○○○元屬直接人工轉列成本，核定薪資支出為
六六六、○○○元；另原告列報伙食費一二九、六○○元，被告初查以其中屬直接人工伙食費三二、四○○元轉列成本，核定伙食費九七、二○○元；又原告列報水電瓦斯費一○、九四七元，被告初查全數轉列成本，核定水電瓦斯費為零元；另原告列報租金支出八四○、○○○元，被告初查以廚房租金八四、○○○元轉列成本，核定租金支出為七五六、○○○元，惟因成本依同業利潤標準核定，致前開費用轉列成本部分形同剔除，而核定全年所得額為一、０六三、二六五元（訴願決定書誤載為二六○、八一六元）。原告就營業成本、薪資支出、租金支出、水電瓦斯費及伙食費等項不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：請求撤銷原處分及訴願決定。訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：如主文所示。
三、兩造之爭點：⑴原告所提示之帳簿文據，是否足以證明其八十六年度之營業成本？被告依同業
利潤標準核定其營業成本，是否合理？⑵有關高清港、高明智之薪資及伙食支出究為「營業成本」或「營業費用」？㈠原告主張：
⑴原告於八十六年七月份設立，當年半年度營業額為八、一一○、三三二元，
因原告創業時所營事業為牛排館，牛排來源全部是現成的，只要加熱即可賣出，以致廚房並不需聘用專業人員，人數也只要一人即可。
⑵又原告確實不知未將帳冊送入被告查核，並非原告蓄意不將帳冊送查核，並
且原告之帳冊確實完整。原告另將成本做出分析提供查核，懇請被告重新查核，降低調入成本之金額。
⑶原告已依被告指示將成本分析表及相關憑證供核，但因原告為餐廳業務所分
析成本仍是自由心證，並無法固定格式，且原告只開業半年，所花費之成本及費用仍為實際支付。又原告詢問乙○○，據其告知確實於八十九年十一月二十八日至被告所屬中南稽徵所，並將原告實際情形告知該審查股股長，當場否認該三名廚師是其提供，並指出只知羅東明為原告之廚師，其雖受原告所託，但並未授權全權處理，只是將原告確實營運情況及應負繳稅義務，告知被告之股長，並表明其只是受託，無法作主，並於當日下午五時十分離開被告所屬中南稽徵所後，來電告知原告，內容為被告所屬中南稽徵所也作不了結論，次日再由被告之藍審核員作結論。懇請被告不要將合法實際取得之憑證全部剔除。
㈡被告主張：
⑴按「製造業已依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法設置帳簿，平
時對進料、領料、退料、產品、人工、製造費用等均作成紀錄，有內部憑證可稽，並編有生產日報表或生產通知單及成本計算表，經內部製造及會計部門負責人員簽章者，其製品原料耗用數量，應根據有關帳證紀錄予以核實認定。」為營利事業所得稅查核準則（下簡稱查核準則）第五十八條第一項所明定。次按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。次按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」復為查核準則第六條第一項所明定。又所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，前行政法院六十一年判字第一九八號著有判例可資參照。又「營利事業之費用與損失，應視其性質分為營業費用（如銷售、管理費用）與營業成本（如製造費用），分別審定並轉正。其應歸於營業成本之費用或損失，原列報於營業費用，經稽徵機關審定轉正者，應就調整部分分攤於期末存貨。」為查核準則第六十條所明定。
⑵原告主張其於八十六年七月份設立，當年度半年之營業額為八、一一Ｏ、三
三二元，因創業時所營事業為牛排館，牛排來源全是現成的，只要加熱即可賣出，以致廚房並不需聘用專業人員，人數也只要一人即可，另原告也有批發現成賣出，懇請被告重新查核，降低調入成本金額，另製作成本分析提供查核。
⑶原告既主張可製作成本分析提供查核，被告乃請其提示成本分析表及相關憑
證及有關文據，經核原告提示之成本分析表僅將原料及物料之名稱、數量及單價按月份統計，不符首揭查核準則第五十八條第一項規定，且原告未提示銷貨發票供核，其成本仍難據以分析查核。
⑷原告主張其廚房不需聘用專業人員，人數也只要一人乙節，經查被告原查係
依原告委託記帳業者乙○○所提供之薪資印領清冊之註記，而將廚師羅東明、高清港及高明智三人之薪資及伙食費予以轉列成本，乙○○於八十九年十一月二十八日下午四時許至被告所屬中南稽徵所時，仍未能說明所訴稱之該名廚師究為何者。再則，原告本期所進貨品除肉類外尚有其他調味用品、食材及酒等，顯見其仍需經由廚師調味烹熟始可食用，如依原告成本分析表載，其本期（六個月）平均每天烹飪一七四客主餐，顯非一人所能獨立完成，原告空言主張，應不足採。
理 由按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。而所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，行政法院（現改制為最高行政法院）六十一年判字第一九八號著有判例可資參照。次按「營利事業之費用與損失，應視其性質分為營業費用（如銷售、管理費用）與營業成本（如製造費用），分別審定並轉正。其應歸於營業成本之費用或損失，原列報於營業費用，經稽徵機關審定轉正者，應就調整部分分攤於期末存貨。」、「製造業已依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法設置帳簿，平時對進料、領料、退料、產品、人工、製造費用等均作成紀錄，有內部憑證可稽，並編有生產日報表或生產通知單及成本計算表，經內部製造及會計部門負責人員簽章者，其製品原料耗用數量，應根據有關帳證紀錄予以核實認定。」復為營利事業所得稅查核準則（下簡稱查核準則）第六十條、第五十八條第一項所明定。本件原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本五、一○一、三六七元，營業費用三、００一、七三二元，全年所得額為七、二三三元，被告初查以其成本無法分析，乃依同業利潤標準核定營業成本為四、四六○、六八二元；另營業費用經調帳查核結果，原列報薪資支出九五四、○○○元，其中二八八、○○○元屬直接人工轉列成本，核定薪資支出為六六六、○○○元；原列報伙食費一二九、六○○元，其中屬直接人工伙食費三二、四○○元轉列成本，核定伙食費九七、二○○元；原列報水電瓦斯費一○、九四七元，全數轉列成本，核定水電瓦斯費為零元；原列報租金支出八四○、○○○元，以廚房租金八四、○○○元轉列成本，核定租金支出為七五六、○○○元；其餘均按申報數額核定，即核定營業費用為二、五八六、三九五元，惟因成本依同業利潤標準核定，致前開費用轉列成本部分形同剔除，而核定全年所得額為一、０六三、二六五元。原告就營業成本、薪資支出、租金支出、水電瓦斯費及伙食費等項不服，主張其八十六年七月份才開始營業，並無盈餘，被告卻核定純益率高達百分之十三，似嫌過高，申請復查，被告於八十八年十二月十二日以財北國稅法字第八八０五一五六二號函請原告於八十八年十二月二十七日提示帳證備核，惟逾期仍未提示供核，被告無法就其主張加以審酌，遂駁回其復查之申請，原告仍不服，主張其帳證應可勾稽查核，請求核實認定，而提起訴願，惟被告再以八十九年五月三日財北國稅法字第八九０五九六八號函通知原告於八十九年五月十六日提示帳證備核，原告逾期仍未提示，財政部因認其主張不足採據，而將其訴願駁回，凡此有原告八十六年度營利事業所得稅結算申報書、被告之查核報告書及前揭書函郵政雙掛號回執等附原處分卷可稽，揆諸首揭規定，並無違誤。原告起訴意旨雖稱：原告公司八十六年七月份才設立，當年度半年之營業額為八、一一Ｏ、三三二元，因創業時所營事業為牛排館，牛排來源全是現成的，只要加熱即可賣出，以致廚房並不需聘用專業人員，人數也只要一人即可，另原告也有批發現成賣出，請被告重新查核，降低調入成本金額，另製作成本分析提供查核云云。惟查，原告既主張可製作成本分析提供查核，被告乃於八十九年十一月三日以財北國稅法字第八九０八五二號函通知原告於八十九年十一月十三日提示成本分析表及相關憑證及有關文據供核，惟核原告提示之成本分析表僅將原料及物料之名稱、數量及單價按月份統計，不符首揭查核準則第五十八條第一項規定，且原告未提示銷貨發票供核，其成本仍難據以分析查核，此有被告之前揭函文及原告提出之成本分析表影本附原處分卷可稽，是本件被告以原告之成本無法分析，而依同業利潤標準核定其營業成本，並無不合；原告未能提出完整之帳簿文據供核，卻一再要求依其帳載內容核定營業成本，顯屬無理。次查，原告於本院九十年四月十七日之準備程序中，承認其員工高明智、高清港二人，在廚房擔任助手，此有該筆錄附卷可按，則加上原告原已承認之正廚師羅東明，在廚房工作者確為三人無誤。按所謂直接人工製造費用，係指直接從事生產所需之勞力報酬而言，在餐廳廚房工作之人員，不論其為廚師或助手，均為該餐廳參與商品製作之人，自屬直接人工製造費用，從而，本件原告原列羅東明、高清港、高明智三人之薪資二八八、０００元、伙食費三二、四００元，被告核定將之轉列為營業成本，洵屬正確。綜上所述，原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞聲明撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 五 月 三十一 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 徐瑞晃
法 官 吳慧娟法 官 李得灶右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 六 月 五 日
書記官 陳清容