臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第一五○一號
原 告 甲○○
乙○○丙○○丁○○戊○○己○○庚○○辛○○壬○○癸○○共 同訴訟代理人 林鳳秋律師被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 子○○（局長）訴訟代理人 丑○○右當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年七月二十八日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告連帶負擔。
事 實
一、事實概要：原告甲○○之配偶施陳碧荔於民國（以下同）八十七年九月八日死亡，由原告甲○○、乙○○、丙○○、丁○○、戊○○、己○○、庚○○、辛○○、壬○○、癸○○等十人共同繼承，並於八十七年十二月十一日辨理遺產稅申報，經被告核定遺產總額新台幣（以下同）四一、四○二、九五一元，淨額二五、八○一、○九三元，應納稅額六、二○七、三六○元。原告不服，主張遺產中坐落台北市○○區○○段一小段五○地號、台北市○○區○○段二小段五六二地號土地，及台北市○○○路○段○○○號、台北市○○路○○○號二樓房屋，共計四筆不動產（下稱系爭不動產），係夫妻婚姻關係存續中以妻名義購置取得之聯合財產，應屬夫即原告甲○○所有等情，申請復查，被告於八十八年十二月十五日以財北國稅法字第八八○五○六七八號復查決定駁回。原告不服，提起訴願，復遭財政部於八十九年七月二十八日以台財訴第0000000000號訴願決定駁回。原告再不服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：原處分及訴願決定均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造爭點：原告主張：系爭不動產，係七十四年六月四日以前，原告與其妻即被繼承人婚姻關係存續中，原告出資，以妻名義購買取得之聯合財產，應屬原告所有，其妻於八十七年九月八日死亡，應免列入為遺產，是否可採？㈠原告主張之理由：
⒈原告甲○○與其胞兄即訴外人施拱星於三十六年十一月一日共同買受坐落台北
市○○○段一九○之三地號（四十二年一月三十日地號變更為牛埔段）之土地，嗣經施拱星同意後，於五十三年三月二十日將該土地出售予大同製鋼機械股份有限公司，取得所需資金，原告遂於同年四月八日買受本件系爭不動產，並於五十五年二月一日登記在其妻施陳碧荔之名下。因此，系爭不動產確為原告甲○○出資所購，施陳碧荔僅為登記名義人而已。又施陳碧荔與原告甲○○於三十二年間結婚，結婚後施陳碧荔一直是家庭主婦身分，毫無收入，不可能購買系爭房地。當初僅因係原告甲○○妻之身分而予以信託登記於其名下。以上所述，請訊問證人施拱星，可資證明所述為真實，系爭不動產既係原告甲○○出資購買，依課稅實質審查原則，即不應認定屬妻即被繼承人之遺產。
⒉查施陳碧荔其早於八十五年四月二十二日即已發現罹患胃癌，嗣於八十七年九
月八日因而死亡，而民法親屬編施行法第六條之一規定，係於八十五年九月二十五日公布實施，當時施陳碧荔因病重未能前往辦理更名登記。
⒊按最高法院八十七年九月三十日八十七年度臺上字第二三一六號民事判決意旨
：「夫妻於婚姻關係存續中以妻之名義在七十四年六年四日以前取得之不動產，依當時適用之民法第一千零十六條本文規定，為聯合財產，如夫之債權人認此財產係夫所有，聲請法院強制執行，予以查封，而妻主張係其所有，提起第三人異議之訴，法院應適用取得當時之民法之規定，查明其所有權之歸屬，資為判斷之依據。上開已被法院查封之妻名義之不動產，於八十五年九月二十五增訂之民法親屬編施行法第六條之一公布實施後，夫無論為重新認定屬妻所有之積極行為，或不為重新認定屬夫所有之消極行為，致仍登記為妻名義者，如有此增訂法律規定之適用，而認係妻之所有，妻得提起第三人異議之訴，則有礙執行效果，查封登記之公信力必遭破壞，而影響於夫之債權人之權益，自與立法之目的有違，允非可取。故應認此增訂之法律施行後，在緩衝之一年期間或之前已被查封之夫妻聯合財產，仍應依取得當時適用之民法，是其所有權之歸屬，不能依此增訂之法律逕認於緩衝期間屆滿後，仍登記為妻名義之不動產係妻所有。」，及財政部八十八年十月五日台財稅字第八八一九四八四七八號函：「：：：說明：依內政部八十六年十一月二十五日台（八八）內地字第八六八三六○○號函送該部邀集相關單位研商有關中華民國八十六年九月二十七日以後辦理夫妻聯合財產更名登記相關事宜會商結論：『中華民國七十四年六月四日以前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於婚姻關係存續中以妻之名義登記之不動產，除妻之原有財產或特有財產外，於中華民國八十六年九月二十六日（含）前，夫或妻一方死亡或夫妻均死亡，而尚未於上開日期前申辦夫妻聯合財產更名或繼承登記者，仍推定為夫所有，如於上開日期之後申辦更名或繼承登記者，登記機關應予受理。其申辦更名或由夫之繼承人於申辦繼承登記時先申辦更名為夫名義後連件辦理繼承登記；夫妻均死亡者，與夫死亡者同。
』，本件系爭房屋係於六十七年六月二十二日申請設立房屋稅籍，房屋納稅義務人林○純之夫林○於八十六年七月十九日死亡，渠等如採夫妻聯合財產制，且該房屋非屬林○純女士之原有財產或特有財產，准依財政部部七十四年二月八日台財稅第一一六九六號函釋，按遺產稅免稅證明書所載之繼承人名義據以釐正房屋稅納稅義務人。」，本件系爭不動產，係於七十四年六月四日以前，原告與其妻即被繼承人婚姻關係存續中，由原告出資，以妻名義購買取得之聯合財產，應屬原告所有，應免列入為遺產。
㈡被告主張之理由：
原告主張系爭不動產為原告甲○○與其妻即被繼承人施陳碧荔於婚姻關係存續中以妻名義購置取得之聯合財產，應屬夫即原告所有等語，經查系爭不動產為原告於婚姻關係存續中之五十五年二月一日、六十五年十月九日（土地）及五十四年二月十八日、六十五年十月九日（房屋）以被繼承人名義購置，且截至民法親屬編施行法第六條之一施行屆滿一年（即八十六年九月二十七日）後之八十七年九月八日被繼承人死亡日時，仍登記於被繼承人施陳碧荔名下，此有系爭不動產之土地、建物登記簿謄本暨戶籍謄本等資料附案可稽，亦為原告所不爭。從而系爭不動產之所有權於八十六年九月二十七日起即歸屬被繼承人所有，則被繼承人既為系爭不動產之所有權人，嗣後發生繼承事實時，即屬其所遺留之財產，是徵諸遺產及贈與稅法第一條、民法第一千零十七條第一項及同法親屬編施行法第六條之一規定，被告將系爭不動產列入本件遺產核課遺產稅，並無不合，復查決定予以維持，亦無違誤。
理 由
一、按「經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」、「聯合財產中，夫或妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中取得之財產，為夫或妻之原有財產，各保有其所有權。」、「中華民國七十四年六月四日以前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於婚姻關係存續中以妻之名義在同日以前取得不動產，而有左列情形之一者，於本施行法中華民國八十五年九月六日修正生效一年後，適用中華民國七十四年民法親屬編修正後之第一千零十七條規定：一、婚姻關係尚存續中且該不動產仍以妻之名義登記者。：：：」，分別為遺產及贈與稅法第一條、民法第一千零十七條第一項及同法親屬編施行法第六條之一所明定。
二、本件原告之被繼承人施陳碧荔於八十七年九月八日死亡，所遺系爭不動產，被告初查，係依原告遺產稅申報數核課遺產稅，惟原告接到稅額繳款書後，表示不服，循序申請復查，提起訴願，均遭駁回後，復起訴主張：被繼承人施陳碧荔於婚姻關係存續中至死亡止，未曾有職業，僅在家管理家務，系爭不動產為原告甲○○與妻即被繼承人婚姻關係存續中，由原告甲○○出資，以妻名義登記之聯合財產，依當時民法規定，所有權應屬夫即原告甲○○所有，基於課稅實質審查原則，自不應因法律修正而溯及既往改變其所有權歸屬，故系爭不動產不應列入本件遺產課遺產稅等語。查系爭不動產為原告於婚姻關係存續中之五十五年二月一日、六十五年十月九日（土地部分）及五十四年二月十八日、六十五年十月九日（房屋部分），以妻施陳碧荔名義購置，且截至民法親屬編施行法第六條之一施行後一年緩衝期間內（即八十五年九月二十七日至八十六年九月二十六日），原告甲○○與其妻並未辦理重新認定產權歸屬之行為，故直至八十七年九月八日被繼承人施陳碧荔死亡時，仍登記在被繼承人名下，此有系爭不動產之土地、建物登記簿謄本及戶籍謄本等資料在卷可稽，復為原告所不爭，自堪認為真實，雖證人施拱星於本院言詞辯論期日到庭証稱：購買系爭不動產，原告甲○○有出資等語，惟如上所述，系爭不動產在民法親屬編施行法第六條之一施行後一年之緩衝期間內，既未辦理重新認定產權歸屬行為，則上開親屬編施行法第六條之一施行一年後，即應一體適用新法即修正後民法第一千零十七條規定，以配合登記制度，並維護妻之權益，故本件系爭不動產所有權自八十七年九月二十七日起之所有權即應依登記名義歸屬妻即施陳碧荔所有，嗣施陳碧荔於八十七年九月八日死亡，自屬其所遺留之財產，原告上開主張，核不足採，從而被告將系爭不動產列入本件遺產核課遺產稅，揆諸首揭規定，洵無違誤，訴願決定予以維持原處分，亦無不合，原告起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。
三、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段、第一百零四條，民事訴訟法第八十五條第二項，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 五 月 二十五 日
台北高等行政法院第二庭
審判長法 官 王立杰
法 官 陳雅香法 官 黃本仁右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 五 月 二十八 日
書記官 姚國華