臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第一六八○號
原 告 裕鴻食品有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 劉時孝（會計師）被 告 財政部基隆關稅局代 表 人 朱恩烈（局長）訴訟代理人 丁○○
丙○○乙○○右當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部關稅總局中華民國八十九年九月二十一日台關訴乙字第八九○一九五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告於八十七年七月十三日委由全利報關有限公司向被告機關申報自日本進口食品乙批（報單第ＡＥ＼八七＼四一八一＼○○七四號），原申報完稅價格新台幣（下同）六一二、七四一元，於放行後，財政部關稅總局驗估處於八十八年一月六日以（八八）總驗核（六堵）字第○○○○一號函核定本案完稅價格為七六
二、二七三元，被告乃通知原告應補徵進口稅費四五、○九五元（含進口稅四四、四九七元、商建費五九八元），原告並已繳納完畢。嗣該處復於八十八年七月六日以總驗緝二（一）字第八八六○○七三號函以查得原告有繳驗不實發票之情事，撤銷原核定之完稅價格，並改按新查得之完稅價格一、○八○、七九三元核估，該局乃依據海關緝私條例第三十七條第一項之規定科處漏稅額二倍之罰鍰計三○五、六○八元，並依同條例第四十四條之規定追徵所漏稅費計一○九、七七八元。原告不服，聲明異議，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定、異議決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告於八十七年七月十三日申報自日本進口食品，原申報完稅價格顯屬異常，經函請駐日代表查證結果，原告報關時所檢附之發票所列金額、簽名，均與供應商於出口時之出口發票不符，並經查得原告於同時間，有由其公司負責人或其股東大額匯款予日本出口商，乃認原告有繳驗不實發票之情事，並依據日本關稅局所提供之價格，據以補稅及處罰，原告則主張其繳驗之發票簽名雖與日本稅關存檔發票之簽名不同，但日本公司已具函證明該二人均有簽字之權利，又被告所查得原告公司負責人及股東匯出大筆金錢予日本出口商，惟並未能證明確係支付系爭貨款，自不能作為原告漏稅之證據云云。
㈠原告主張之理由：
⒈按已確定之處分，應不得就同一之事實，更為不利於當事人之處分。本件係被
告機關依據原告進口日本食品報關之日本出口商發票，業以（八八）總驗核（六堵）字第○○○○一號函補徵進口關稅及商建費四四、四九一元在案，後就同一進口事證補徵進口關稅及商建費一○九、七七八元，自屬更不利於原告之處分，顯有未洽。
⒉虛報進口貨物，被告機關應負舉證責任。倘其舉證不實或不足以證明，似不得採為判決之基礎：
⑴按原告自日本進口食品，日本出口商KURACHI CORP簽發與原告憑以辦理進口
結匯之PROFROMA INVOICE，其進口價格及總價與結匯金額同為日幣二、三七
四、○○○元。亦與辦理進口報關之日本出口商傳真 INVOICE及郵寄送達之INVOICE 正本完全相符，足證原告並無虛報進口貨物之事實。參照行政法院四十八年判字第五號判例意旨：「．．．自難憑空指原告進口實付外匯與發票不符，更進而指原告呈驗偽造發票，以匿報關稅」。足堪說明被告機關對於原告進口結匯價格與發票完全相符之證據，仍指為虛報進口貨物，揆諸上開判例意旨，顯為於法不合。
⑵至於日本出口商於出口裝船時，傳真（FAX）與原告之INVOICE，以便被告及
早報關，而利國際貿易爭取進口時效之效益，為二十一世紀國際貿易以傳真電訊為業務上正常往來。由於郵寄 INVOICE正本送達時間較慢，已不符國際貿易之快速傳真效果。傳真文件同屬法律上得以認定為真實之商業文書，為國際共認之慣例。被告機關職司進出口貿易之關稅，斷無不知傳真文件為法律上有效文件之理。至於日本出口商傳真之 INVOICE為專務取締役 EICHIIKEDA簽名，既經該KURACHI CORP，證明與代表取締役 MASAMOTO KURACHI之簽字同屬於法有效，被告機關不予採信，自屬違背證據法則。參照大法官會議第五○九號解釋，被告機關應有舉證責任之分擔。倘被告機關不能舉證以否定日本出口商KURACHI CORP之證明代表取締役與專務取締役簽名之文件，同屬商業上於法有效之文書，以實其說；則被告之空言指責，似難謂非與四十八年判字第五號判例意旨有所違悖。
⒊被告機關補徵原告食品進口關稅四五、○九五元（含進口稅四四、四九七元、
商建費五九八元），其主要理由係誤認原告申報進口關稅之發票涉嫌變造不實。惟查日本出口商KURACHI CORP，對於 PROFORMA INVOICE及INVOICE之對外簽名，由代表取締役或常務取締役簽名均屬有效，被告機關不予置信，不僅補徵進口商，並將原告移送基隆地方法院，認為原告提示不實之發票涉嫌偽造文書，經基隆地方法院八十八年度訴字第二八七號刑事判決甲○○無罪。且被告係以同一提示不實發票之理由，分別對同一負責人之上友有限公司及裕鴻食品有限公司就相同進口食品之事實補徵進口關稅。台灣基隆地方法院審理調查日本出口商之 PROFORMA INVOICE及INVOICE之簽名為真實，被告機關補徵進口關稅之理由自不成立。依據四十二年判字第十六號判例：「行政訴訟與刑事案件有牽連關係者，參照刑事判決所認定之事實，如發見有錯誤時，則行政訴訟，即應依證據自行認定之。」原處分認原告提示進口關稅申報之 PROFORMAINVOICE及INVOICE發票，其上簽名有代表取締役或常務取締役，既經基隆地方法院八十八年度訴字第二八七號刑事判決為真實，揆諸上開判例意旨，原處分之補徵關稅應撤銷，異議與訴願決定自無所附麗。復依據二十九年判字第十三號判例：「司法機關所為之確定判決，其判決中已定事項若在行政上發生問題時，行政官署不可不以之為既判事項而從其判決處理。」準此判例意旨，被告機關對法院判決認定真實之發票，應從其判決將原處分撤銷，方為適法。
⒋公司代表人及股東之私人結匯與原告之法人組織無關，被告機關應舉證與逐次進口比對，以符真實發現主義，不得空言泛指，以虛亂真：
查原處分、異議決定及訴願決定，均一致誤認原告代表人甲○○及股東龔林麗鴻曾於八十七年一月至八十八年七月間，分別以「購物支出」、「償還借款」及「償還國外借款」等名義結匯日本，遂以推定原告為補付交易價格。惟經原告代理人統計，以此同一理由，被告機關於八十七年一月至八十八年七月間補徵進口關稅及罰鍰案件達十八件以上（尚有律師代理案件不包括在內）。被告機關既有舉證責任，請被告機關提示上開二人之結匯資料，明確表示何者與原告不服之本案有關？予以逐次比對。如結匯之受款人名稱是否與日本出口商KURACHI CORP相符？抑係其他私人？金額、用途、日期等項是否相當？或有事實上之關連？殊不得空言誣指私人結匯即有貨價申報不實之虞。若被告機關不能確實證明與本案有關，參照最高法院四十年台上字第八六號判例：「事實之認定應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，以為裁判之基礎」。則被告機關為事實認定上之錯誤，殆無疑義。
⒌同類最高行政法院之判例，得作為真實發現主義之見證參考：
查被告機關處分上友有限公司（同一原告負責人）進口報單ＡＥ＼八七＼○一二六＼○○五二號虛報進口貨物案件，其所主張之處分理由與本案相同，業經最高行政法院九十年判字第一七四三號判決，將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。參酌其判決理由，足證本件原處分、及訴願決定似難謂無違誤。
⒍被告機關所指我國駐日代表查證實際價格不符，應舉證提示原函，證明出口廠
商、貨品名稱、製造規格、市場品牌等級評定、保鮮期限、付款條件及進口報關號碼等項是否相符。被告機關對於原告進口之十八件食品，其處分理由均指經駐日代表查證，頗有漁目混珠之嫌。被告機關理應舉證提示駐日代表查證之復文原件，會同原告逐件逐項說明比對，並作成書面之比較對照表，敘明採證之理由，以明事實真象。若駐日代表之查證不能與本案之進口證據比對，自係被告機關之舉證不實。
⒎綜上所述，被告機關所指原告虛報進口貨物，並無確實之證據以實其說。而原
告進口結匯與日本出口商之 PROFORMA INVOICE及INVOICE之價格及總價完全相符，自無虛報進口貨物之事實存在。復且同類似之虛報進口貨物案件，業經最高行政法院九十年度判字第一七四三號判決，將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷，有例可援，請求判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈按報運貨物進口而有繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證情事者，得視情節輕
重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物，為海關緝私條例第三十七條第一項第三款所明定；又「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款」，復為同條例第四十四條所規定。本案原申報價格經財政部關稅總局驗估處審查時，發現顯著異常，經函請駐日代表查證結果，原告報關時所檢附之發票，內列金額、簽名均與供應商於出口時之出口發票不符，原告顯有繳驗不實發票之情事，被告依首揭法條規定論處，於法洵無不合。
⒉經查本案以繳驗不實發票論處系爭重點在於報關發票與日本之出口發票金額、
簽名均不符，又簽名部分明顯經剪貼；並非不能接受報關發票以傳真本送達。按一般正常貿易報關文件無論以正本或電傳辦理，均應繕妥正確資料傳輸，若可任意剪貼塗改交易文件，買賣雙方權利義務如何釐清？依國際貿易習慣，本案報關發票確實有重大瑕疵，涉繳驗不實發票。關稅總局驗估處於查證過程中亦曾以八十八年五月二十六日（八八）總驗通四（三）字第八八○○九○五號及八十八年五月二十八日（八八）總驗通四（三）字第八八○一五四一號函，兩次請原告提供報關繳驗發票正本及相關資料供查核，惟原告均未提供，該處遂依關稅法第十二條第六項規定，按上述另案相同貨品該處查得合理價格核估其完稅價格，於法並無不合。嗣經我駐外代表向日本有關單位查證，查得原告有繳驗不實發票低報價格情事，已有海關緝私條例第三十七條第一項第三款繳驗不實發票之行為，被告乃撤銷原核定價格，改依關稅法第五十六條規定「進口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理」，轉據海關緝私條例第四十四條規定，除依同條例第三十七條規定核處外，另追徵其所漏之稅款。是以被告各階段所為之處分，係依法行政，洵無違誤。又本案嗣經駐外代表查得，原告繳驗不實發票低報價格之違法事證，此作為係就同一事件發現違法之新事實，足證原告有行政程序法第一百十九條第二款所列「對重要事項提供不正確資料或為不完全陳述而使行政機關作成行政處分者」之情形，是其信賴不值得保護，自亦無信賴保護原則之適用。
⒊原告報關時繳驗之發票所列金額、簽名，均與供應商於出口時之出口發票不符
，原申報價格由關稅總局驗估處函請台北駐日經濟文化代表處經濟組查證，經駐日代表檢附報關發票向日本輸出商查證未果，再向東京稅關查證結果簽復稱：「本案日本輸出商拒絕提供有關交易文件。經查得真正輸出交易價格為FOB￥4,430,000。復核發票係剪貼式甚為明顯，查證結果簽字人字體不符。
請按上揭列載價格核估並進口人涉有提供不實發票，低報價格、逃漏關稅之嫌，請依章核處。」。本案被告按駐日代表簽復資料核估，合於行為時關稅法第十二條規定，並依海關緝私條例第三十七條第一項第三款暨第四十四條規定論處，於法洵無不合。且我國駐日經濟文化代表處經濟組人員相當於國家外交人員，其所為之查證結果並檢附日本東京稅關加蓋機關章戳之公文書足具公信力，應無庸置疑。又財政部關稅總局驗估處向開狀銀行調閱銀行存檔發票比對，發現存檔發票與報關發票分由不同人簽名，則原告有繳驗不實發票之事證，已至臻明確。原告雖主張存檔發票與報關發票上簽名之二人均有權代表公司簽名，並提示出口商證明文件，惟報關發票既經我駐外單位查得與供應商出口時於日本稅關之出口發票金額不符，則原告繳驗不實發票低報價格情事，足堪認定，是以駐外單位查得價格為其實際交易價格，被告據以依法核處，於法並無不合。
⒋關稅總局驗估處於九十年十一月七日再請台北駐日經濟文化代表處經濟組查證
，該組九十年十一月十九日電傳答覆略稱：「．．．本人發出傳真函至日本出口商KURACHI CORP預計拜訪，並請求提供相關資料，不料傳真函發出後三天，本人以電話探詢該會社，接聽人員答覆稱已收到本人之傳真文，惟對於本人親自拜訪及提供相關資料乙事，不予理會，直至第三次電話催詢後始答稱：（答覆人員自稱係KURACHI CORP社長、代表取締役倉知正素的弟弟）該會社代表取締役社長倉知正素及該會社專務取締役池田榮一等二人至本月底均不在國內（日本），且稱其本身對於三年前的案件不清楚，非其經辦之業務，無法作正面之答覆，復稱有關該案，該會社已無相關資料存檔，且該會社自三年前即已無與台灣之裕鴻食品有限公司商業往來云云．．．亦即對於本人所要查證，想要舉證之作為，全部不予理會，不予配合、合作，甚至提供該社長之行動電話號碼，亦拒絕不提供，無法繼續查證。．．．檢附本人之傳真給日本供應商KURACHI CORP之函供參」。本案經前後二任駐日經濟文化代表處經濟組代表多次聯繫，均遭日本供應商拒絕造訪，該組前任代表另行向日本東京稅關查得輸出商出口價格資料，即為涉案貨物真正交易價格，殆無疑義。
⒌被告按駐日代表簽復資料核估已如前述，至於調閱匯款資料係於原告提起行政
院救濟後，基於維護原告權益加強搜證始為之。案經調閱中央銀行外匯局資料，再函各匯款銀行查證結果，發現原告於本案進口日前後半年間，除公司依信用狀金額匯款日幣一五、七七三六○○元外，另有巨額款項分別以負責人甲○○及股東龔林麗鴻以「購物支出」、「償還借款」、「償還國外借款」』等名義匯至日本，金額總計日幣一九、一○五、五四○元約折合新台幣四、八一○、○○○元（其總金額尚高於原告同時期信用狀付款金額）。經關稅總局驗估處以八十九年一月十八日總驗通四（三）字第八九○○八二號及八十九年一月二十七日總驗通四（三）字第八九○○一四三號函，二次通知原告提出說明，掛號回執聯均經原告於八十九年一月二十一日及八十九年一月二十九日簽收，惟並未提供相關匯款合理說明。原告對異常巨額匯款未能提出合理說明，適足以佐證原申報價格顯非關稅法第十二條之真正交易價格。
⒍所謂「交易價格」，依關稅法第十二條第三項規定，係指進口貨物由輸出國銷
售至中華民國實付或應付之價格。是以進口貨物之交易價格並不以銀行結匯金額為已足，如進口人另以其他名義或以其他方式匯出屬於關稅法規定之交易價格款項者亦應計入。由於系爭貨物原申報價格偏低，財政部關稅總局驗估處於查證原告另案異議案件時，經調閱中央銀行外匯局資料，並函各匯款銀行查證結果，發現原告之負責人甲○○及其股東龔林麗鴻君，於八十七年一月至八十八年七月間，分別以「購物支出」、「償還借款」、「償還國外借款」等名義匯款至日本，金額總計為日幣一四、三七一、五四○元，折合新台幣約為四三○萬元，再查進口貨物於日本之出口日期為八十七年七月九日，涵括於上開期間內。鑑於進口貨物之交易價格，除銀行結匯金額外，尚須加計其他形式匯出係屬應計入完稅價格之款項，原告既有前揭龐大匯出款，復經我駐外單位查得其真正交易價格，自應按該價格核處。
⒎原告訴稱被告機關於八十七年一月至八十八年七月間補徵進口關稅及罰鍰案件
，達十八件以上，被告機關既有舉證責任，及被告機關所處分原告進口食品之十八件，件件理由均泛指經駐日代表處查證云云，頗有魚目混珠之嫌云云。經查該十八案，除本案及報單第ＡＥ＼八七＼六五八七＼○○七四號提起行政訴訟正於鈞院審理（案號八十九年訴字第二九七一號）外，其餘十六案均係以國內查得合理價格補徵關稅，並未送駐日代表處查證，原告對該十六案核估價格之異議亦均已撤銷，行政訴訟理由所稱顯係不諳各案原核估之依據。
⒏原告訴稱被告機關處分上友有限公司（同一原告負責人）進口報單ＡＥ／八七
／○一二六／○○五二號虛報進口貨物案件，其所主張之處分理由與本案相同，業經最高行政法院九十年判字第一七四三號判決，將再訴願、訴願決定及原處分均撤銷乙節，該案判決意旨略以：「．．．所稱尚有電匯款未計入貨價申報乙節，被告並未提出任何證據證明．．．並未引述我國駐日經濟文化代表處經濟組查復之文號．．．亦無任何查驗報告附卷．．．將再訴願、訴願決定及原處分均予撤銷，由被告依本判決意旨查明事實提出具體事證後另為適法之處分。」關稅總局驗估處遵照該判決意旨積極複查結果，已取得相關佐證資料，嗣彙整後將儘速另為適法之處分。又本案與進口報單ＡＥ／八七／○一二六／○○五二貨品內容、供應商等均不同，查證結果自亦截然不同。兩案各依進口報關發票分別查證，並無相涉。
⒐查海關依海關緝私條例所為之行政處分，係行政罰。至原告所提台灣基隆地方
法院刑事判決，為刑罰。刑罰之目的、性質、構成要件、調查取證方向均與行政罰不同，無刑事責任，並不等同無行政罰責任。況原告所引據之刑事判決，與本案案情無涉，且其行政罰部分，該案進口人上友有限公司業於八十七年十一月十九日繳納全部稅款並未提起行政救濟，該案已處分確定結案。
⒑綜上所述，原告之主張無理由，請判決如被告答辯之聲明等語。
理 由
一、按報運貨物進口而繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證情事者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物，為海關緝私條例第三十七條第一項第三款所明定。又「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」復為同條例第四十四條所規定。本案原告原申報價格經財政部關稅總局驗估處審查結果，顯屬異常，經函請駐日代表查證結果，原告報關時所檢附之發票所列金額、簽名，均與供應商於出口時之出口發票不符，原告顯有繳驗不實發票之情事，被告爰依前揭法條規定處漏稅額二倍之罰鍰計三○五、六○八元，並追徵所漏進口稅捐一○九、七七八元，於法洵無不合。
二、原告雖訴稱，行政機關對於人民有所處罰，必須證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實存在，其處罰即不能認為合法。有行政法院三十六年判字十六號、三十九年判字二號判例可稽。至所謂證據，應以積極而洽當者始足當之。財政部四十八年臺財稅法字第○八四四一六號亦認漏稅案件之審理，應從證據認定其事實存在為必要條件，不得以猜度臆測之詞或不肯之證據為課稅之唯一條件云云。
三、查本案系爭貨物之報價，因與另案相同貨品由財政部關稅總局驗估處查得合理價格相較，顯屬異常，經該處檢送原告申報關稅時所提出之發票影本函請其駐日代表查證，據日本國東京稅關函復稱：「你提出的發票與我們的發票簽名不同，雖發出日期、發票號碼及收件人相同，但你的總金額僅是我們的○、五四倍」等語，此有日本國東京稅關一九九九年三月二十三日復台北駐日代表處函影本在卷可稽，又經財政部關稅總局驗估處向開狀銀行調閱銀行存檔發票比對，發現存檔發票與報關發票分由不同人簽名，有違一般貿易常規，乃兩次函請原告提供發票正本供核，惟原告迄未能提供。原告雖主張於存檔發票與報關發票上簽名之二人均有權代表公司簽名，並提有出口商證明文件，惟同一買賣，日本出口商斷無分由二人分別簽立發票之理，且本件報關發票業經我駐外單位查得與供應商於出口時之出口發票金額不符，已如前述，則原告委有繳驗不實發票低報價格情事，事證明確洵堪認定，被告因按駐外單位查得實際交易價格核估其完稅價格，並依法核處，於法並無不合。至原告訴稱：「．．．該處有否依規定查核來貨出口時或出口前、後銷售至我國之同樣貨物之交易價格？有否就交易型態、數量及運費等影響價格之因素作合理調整？有否查明是否可按來貨之國內銷售價格核定之？有否可按計算價格核定之，即所引據之日本海關提供之各項價格，是否合於依法行政？．．．」乙節，經核本案係按關稅法第十二條之規定，依我駐外單位查得之實際交易價格核估，自無需再依關稅法第十二條之二至六順序核估。原告復稱：「．．．原告與日本出口商雙方既有交易之事實，進口後原告業已支付確定無稅之金額予日本出口商，且買賣雙方並無特殊關係，縱令強以合理懷疑價格異常，經被告機關向開證銀行查得文件所載與事實相符，即有關稅法第十二條交易價格之適用．．．被告機關應提出證據證明原告所申報之價格為異常」乙節，按所謂「交易價格」，依關稅法第十二條第三項規定，係指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。是以進口貨物之交易價格並不以銀行結匯金額為已足，如進口人另以其他名義或以其他方式匯出屬於進口貨物交易價格款項者亦應計入。本案貨物原申報價格偏低，且財政部關稅總局驗估處於查證原告另案異議案時，經調閱中央銀行外匯局資料，並函各匯款銀行查證結果，發現原告之負責人甲○○及其股東龔林麗鴻，於八十七年一月至八十八年七月間，分別以「購物支出」、「償還借款」、「償還國外借款」等名義匯款至日本，金額總計為日幣一四、三七一、五四○元，折合新台幣約為四、三○○、○○○元，而查本案進口貨物於日本之出口日期為八十七年七月九日，涵括於上開期間內。鑑於進口貨物之交易價格如前所述，除銀行結匯金額外，尚須加計其他形式匯出係屬應計入完稅價格之款項，是以原告既有前揭龐大匯出款，自應釐清其用途，協助海關查明本案貨物之真正交易價格。惟原告捨此作為，對該處二次發函請其說明，卻於簽收掛號回執聯後並未到該處說明或另提相關資料，以釐清該龐大匯出款用途，是以原申報價格實難認定係為本案貨物之真正交易價格，況本案貨物業經我駐外單位查得其真正交易價格，自應按該價格核估，至另案相同貨品價格，乃引起被告查核原告報價是否實在之原因，並非被告據以處罰原告之依據，尚無引據該資料之必要。從而原處分依首開法條規定所為之處分，核屬允洽，訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十 年 十二 月 二十六 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 楊莉莉法 官 林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 十二 月 二十六 日
書記官 黃明和