臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第一七八一號
原 告 尚聯汽車商業股份有限公司代 表 人 甲○○董事長被 告 基隆關稅局代 表 人 朱恩烈（局長）訴訟代理人 丙○○
戊○○丁○○右當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國八十九年九月二十二日台財訴第0000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。關於違反海關緝私條例部分，本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實事實概要：緣原告於民國（以下同）八十四年二月二十日委由志生報關行，向被告
所屬五堵分局報運進口轎車乙輛（進口報單第ＡＷ＼Ｄ二＼八四＼一六九Ａ＼○○一六號，以下稱系爭貨物），原申報單價FOB DEM（即德國馬克）四○、五○○＼UNIT，經財政部關稅總局驗估處於八十四年二月二十四日查復（以下稱總局驗估處），按FOB DEM四五、○○○＼UNIT核估，原告對增估價格無意見，並已完稅在案。嗣經總局驗估處以八十四年九月二日（八四）總驗三㈣字第一三三四號函稱據調查結果，原告原申報價格核與該處查得真正價格不符，原告涉有繳驗不實發票，虛報貨價之情事，請依法核處等語，並檢附信用狀、結匯銀行存檔發票及結匯證實書等影本供參。被告乃於八十五年二月二十四日以八十四年第三○○九號處分書，依海關緝私條例第三十七條第一項第三款規定，科處所漏稅額二倍之罰鍰計新台幣（以下同）四六、七六六元，依貨物稅條例第三十二條第十款規定，科處所漏貨物稅額五倍之罰鍰計一七八、○○○元，依行為時營業稅法第五十一條第七款規定，科處所漏稅額五倍之罰鍰計三四、三○○元。原告不服，聲明異議，惟因未按規定繳納異議保證金或提供同額擔保，被告遂以八十五年六月四日基普五業一字第四五五一號通知書，就違反海關緝私條例科處罰鍰部分異議不予受理，貨物稅及營業稅部分實體駁回。原告不服，循序提起訴願、再訴顧，遞遭財政部關稅總局八十五年九月三日台關訴丁字第八五○四三三號訴願決定及財政部八十六年十二月三十日台財訴第000000000號再訴願決定駁回。訴經行政法院（業已改制為最高行政法院，以下稱行政法院）八十七年五月二十五日八十七年度判字第九五三號判決以：「‧‧‧查海關緝私條例第四十九條就聲明異議案件，海關得限期於十四日內繳納原處分或不足金額二分之一之保證金或提供同額擔保，逾期不為繳納或提供擔保者，其異議不予受理之規定，經司法院釋字第四三九號解釋，認與憲法第十六條所保障人民訴願及訴訟之權有違，不得再行援用。‧‧‧惟按行為時營業稅法第五十一條罰鍰之法定罰度按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰。該條罰鍰之法定罰度於八十四年八月二日修正改按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，依八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定，以適用修正後之營業稅法第五十一條第七款規定裁罰，較有利於原告。雖本件訴願決定及再訴願決定關於本件營業稅科處罰鍰部分援引修正後營業稅法第五十一條之規定，然原處分對上開稅捐稽徵法尚未修正公布，顯未及適用新法之規定，而於本件行政訴訟及一再訴願之答辯書中，被告仍然援引修正前營業稅法第五十一條『按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰』之規定，尤見原處分未及適用有利於納稅義務人之規定，茲案未確定，自應予適用。訴願決定及再訴願決定未及糾正，仍維持五倍之罰鍰，均有可議」等由，將再訴願決定、訴願決定及原處分關於違反海關緝私條例科處罰鍰及違反營業稅法科處罰鍰部分撤銷，其餘之訴駁回（即依貨物稅條例第三十二條第十款規定科處所漏貨物稅額五倍之罰鍰計一七八、○○○元部分駁回確定），原告猶未甘服，向行政法院提起再審之訴，亦遭八十七年十一月十九日八十七年度判字第二三四二號判決駁回。被告遂依據上開行政法院判決意旨重核結果，營業稅部分於八十八年九月四日以八十四年第八四三○○九營罰號處分書，科處所漏營業稅額三倍罰鍰，計二○、五○○元，原告不服聲明異議結果，被告以八十八年十一月十五日基普五字第八八一○八九五六號通知書，就關稅部分改按實體審理，認八十四年第三○○九號處分書處所漏進口稅額二倍之罰鍰，計四六、七六六元，及八十四年第八四三○○九營罰號處分書，就營業稅部分科處所漏營業稅額三倍罰鍰，計二○、五○○元，均無不合，未准變更。原告仍不服，循序提起訴願、再訴願結果，財政部關稅總局以八十九年一月十四日台關訴壬字第八九○○○九號訴願決定駁回之，財政部則以八十九年九月二十二日台財訴第0000000000號再訴願決定「撤銷訴願決定及原處分關於違反營業稅法科處罰鍰部分，由被告另為處分。其餘再訴願駁回」，原告遂提起行政訴訟。
兩造聲明：
㈠原告經合法通知未到場，據其起狀聲明求為判決：
⒈再訴願、訴願決定及原處分關於違反海關緝私條例部分均撤銷。
⒉本件免罰或由被告另為適法之處分。
㈡被告聲明求為判決：如主文所示。
兩造之陳述：
㈠原告經合法通知未到場，據其起狀主張之理由為：
⒈就本件買賣而言，原告購車所簽發之信用狀金額，係先以預估價格透過國外廠
商在當地現貨市場找尋適合原告購車條件之車種，預估預付之價格，並非實際之購車價格。易言之，原告開立信用狀時所預估之價格，與國外廠商在現貨市場找到之價格，因配備與信用狀上所列不同，故原告進口報關時每部車之實際交價格較信用狀上所載價格低，原告不可能仍以信用狀上所載每部車之價格來報關核稅。原告以發票上之實際交易價格報關，發票均為國外供應商所寄發者，絕無偽造情事，斷不能以銀行結匯金額不同，即認定該發票為經變造者。至於信用狀上所載結匯金額若較實際交易價格為多，國外廠商須將此溢價之款項退回原告，但國外廠商出貨時仍允許其依信用狀所載之金額押匯，此乃進出口貿易常有之事。故銀行結匯金額與報關時價格不同，並非意味原告報關時所用之發票不實。此部分退款証據，原告已於訴願程序中提出，原告不解何以訴願及再訴願決定均未就此表示不採之原因，其維持原處分之決定顯然違法。⒉次就當時所採制度言之，海關對於申請報關進口貨物所應課之關稅、貨物稅等
採實質審查主義，即進口商申報交易價格後，海關並非一以進口商申報之交易價格課稅，而係另依職權核定完稅價格。就結果而論，進口商據以完稅之交易價格乃海關依職權核定之價格，而非其原先自己申報之交易價格，爾後海關發現當時申報之完稅價格不實在，仍不得予以補稅或課罰，此採職權審查主義必然之結果（參最高法院八十二年台非字第四○二號判決）。被告對於依增估方式結案之案件，仍寄發處分書予以課罰，與實質審查主義之精神大相逕庭，使業者無所適從，其處分自屬違法。被告先自行核估（增估）價格，強迫進口商依其增估價格完稅，繼否認其自行增估之結果，濫用行政權力處分進口商，顛倒其自行樹立之遊戲規則，難謂被告無行政訴訟法第四條第二項濫用權力之違法情事，請撤銷原處分。
㈡被告主張之理由：
⒈按報運貨物進口而有繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證者，得視情節輕重，
處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物，為海關緝私條例第三十七條第一項所明定；另按貨物稅條例第三十二條第十款規定，國外進口之應稅貨物，未依規定申報者，除補徵稅款外，按補徵稅款額處五倍至十五倍之罰鍰；又按營業稅法第五十一條第七款規定，其他有漏稅事實者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業。查系爭貨物經財政部關稅總局驗估處向結匯銀行查得原告在該行所開具結匯證實書、信用狀副本及存檔發票所載金額相同，惟與原告報關時所繳驗發票所載金額不同，足證原告報關時所檢附之發票顯非真正交易文件，自不能作為計算完稅價格之依據。
本案原查得原告繳驗變造發票，虛報進口貨物之交易價格，原告原申報價格並非真正交易價格，從而被告按得之真正交易價格核估，應屬適法。又原告就已有繳驗變造發票，虛報貨物價值及逃漏關稅、貨物稅及營業稅之情事，被告爰依前揭法條規定，予以論處，於法並無不合。
⒉訟訴理由一稱：「就本件買賣而言，原告購車所簽發之信狀金額是先以預估價
格透過國外廠商在當地現貨市場找尋適合原告購車條件之車種及配備而暫行預估預付之價格，並非實際購車價格。‧‧‧原告據以報關之發票均為國外供應商所寄發者，絕無偽造、變造情事，斷不能以銀行結匯金額與票金額不同即認定該發票為經變造者。至於信用狀上所載結匯金額若較實際交易價格多，國外廠商須將此溢價之款項退回原告，但國外廠出貨時仍允許其依信用狀所載之金額押匯，此乃進出口貿易常有之事。故銀行結匯金額與報關時價格不同並不意味原告報關時所用之發票不實‧‧‧。」乙節，查原告報關時所檢附之發票價格，核與開狀銀行提供之信用狀副本及存檔發票價格顯然不符，因開狀銀行存檔發票係出口商所提供，則原告據以報關之發票，並非透過開狀銀行所交付，與一般貿易常規不合，且自開狀日至進口日止，其間未見信用狀內容有任何變更或修改情事，準此，原告報關時檢附之發票顯係不實，至為明確。原告既以繳驗不實發票之不正當方法提供不實之價格資料，致使海關無法為正確之核價，海關既查得真正交易價格，並發現本案涉有不法情事，依法科罰並追徵所漏稅款，並無不當。又依據"CATT AGREEMENT AND TEXTS OF THE TECHNICAL
COMMITTEE ON CUSTOMS VALUATION"有關REFUND（退款）之解釋：「貨物進口後才發生或生效之退款，不得據以調降進口貨物之交易價格」，亦即對於進口後發生之退款，在決定實付或應付價格時，應不予考慮，是以本案對於價格之核定，符合國際通行之規範，應無不當。
⒊訟訴理由二稱：「次就當時所採制度言之，海關對於申請報關進口貨物所應課
之關稅、貨物稅等乃採實質審查主義，意即進口商申報交易價格後，海關並非一以進口商申報之交易價格課稅，而係另依職權核定完稅價格。‧‧‧然在本案中，原處分機關對於依增估方式結果之案件仍寄發處分書予以課罰，與實質審查主義之精神大相逕庭，使業者無所適從，質分自屬違法。」乙節，查從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據，為關稅法第十二條所明定。再查財政部關稅總局八十一年九月二十九日（八一）台普驗字第○一八一二號函（附件十二），為落實關稅交易價格制度，特籲請轎車進口人應本誠信原則，據實申報交易價格，以供海關查核，經查核屬實者，自當依法接受申報價格，不再增估補稅；若經調查現其有繳驗不實發票虛報價格情事者，仍應依海關緝私條及其他相關法令之規定處理。本案原告既以繳驗不實發票之不正當方法提供不實之價格資料，致使海關無法為正確之核價，但海關既查得真正交易價格，並發現本案涉有不法情事，依法科罰並追繳所漏稅款，不無不當，原告之訴為無理由，請駁回之。
理 由程序部分：
㈠本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準
用民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰準用民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
㈡本件被告之代表人乙○○於本件訴訟程序進行中之九十年一月十六日變更為朱恩
烈，並於九十年四月九日具狀向本院承受訴訟在案，有財政部令影本附卷可按，於法並無不合，應予准許。
實體部分：
按「進口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。」關稅法第五十條定有明文。復按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：‧‧‧繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。」、「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款，但自情事發生已滿五年者，不得再為追徵或處罰。」，亦分別為海關緝私條例第三十七條第一項第三款、四十四條所明定。又從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算根據，為關稅法第十二條所明定。本件原告於八十四年二月二十日委由志生報關行，向被告所屬五堵分局報運進口系爭貨物，原申報單價FOB DEM四○、五○○＼UNIT，經總局驗估處於八十四年二月二十四日按FOB DEM四五、○○○＼UNIT核估，原告對增估價格無意見，並已完稅在案。嗣經總局驗估處以八十四年九月二日（八四）總驗三㈣字第一三三四號函稱據調查結果，原告原申報價格核與該處查得真正價格不符，原告涉有繳驗不實發票，虛報貨價之情事，請依法核處等語，並檢附信用狀、結匯銀行存檔發票及結匯證實書等影本供參。被告乃於八十五年二月二十四日以八十四年第三○○九號處分書，依海關緝私條例第三十七條第一項第三款規定，科處所漏稅額二倍之罰鍰計四六、七六六元，原告不服，循序提起訴願、再訴願結果，均遭駁回。原告雖主張其並無繳驗不實價格發票之情事，及被告依職權核定完稅價格後，不得再以發現進口報單所申報之完稅價格不實在，而予以補稅及課罰等語，惟查：
㈠原告報關時所檢附之發票價格，經總局驗估處向結匯銀行調查結果，核與結匯銀
行提供之原告在該行所開具結匯證實書、信用狀及結匯銀行存檔發票價格顯然不符之事實，有上開結匯證實書、信用狀及結匯銀行存檔發票等影本附卷可按。因結匯銀行之存檔發票係出口商所提供，其價格既與原告報關時所提出之發票價格不同，則原告據以報關之發票，顯非透過開狀銀行所交付，與一般貿易常規不合，且自開狀日至進口日止，其間未見信用狀內容有任何變更或修改情事，足認原告報關時所檢附之發票顯係不實。次按，本案進口汽車係以信用狀支付貨款，如依原告先前所稱實際出貨之配備與所購不同而有差價，則依信用狀統一慣例第十條ｄ項規定，原告可於徵得開狀銀行、保兌銀行及受益人之同意後，修改或取消信用狀內容；且本件既係以信用狀支付貨款，通常在贖單清償貨款，取得提單提領貨物後，在信用狀未經申請修改之情形下，買賣雙方及銀行間之權利義務關係已依約定履行，該項交易已告完成。本件原告之信用狀未曾修改之事實，為原告所不爭執，原告主張於信用狀上所載結匯金額若較實際交易價格為多，國外廠商須將此溢價之款項退回原告，但國外廠商出貨時仍允許其依信用狀所載之金額押匯等語，顯與上開信用狀統一慣例之規定不符；又原告於八十五年三月十五日聲明異議時提出之往來函件等影本，主張於八十四年五月一日收到退款兌匯乙節，係在原告經總局驗估處於八十四年二月二十四日按FOB DEM四五、○○○＼UNIT核估，且依增估價格完稅之後所為，尚難採為有利原告之認定。嗣經總局驗估處以八十四年九月二日（八四）總驗三㈣字事後；從而，被告主張依"GATTAGREEMENT AND TEXTS OF THE TECHNICAL COMMITTEE ON CUSTOMS VALUATION "有關REFUND（退款）之解釋：「貨物進口後才發生或生效之退款，不得據以調降進口貨物之交易價格」，亦即對於進口後發生之退款，在決定交易價格之實付或應付價格時，應不予考慮，則其對於系爭貨物價格認定之方式，符合國際通行之規範乙節，並非無據。原告此部分之主張，不足採取。
㈡再查，財政部關稅總局八十一年九月二十九日台普驗字第○一八一二號函為落
實關稅交易價格制度，特籲請轎車進口人應本誠信原則，據實申報交易價格以供海關查核，經查核屬實者，自當依法接受其申報價格，不再增估補稅。若經調查發現其有繳驗不實發票，虛報價格情事者，仍應依海關緝私條例及其他相關法令之規定處理。原告既以繳驗不實發票之不正當方法提供不實之價格資料，致使被告無法為正確之增估核價，則原告自不得主張公法上之信賴原則；又被告經由銀行所查得之上開價格，前亦經行政法院八十七年度判字第九五三號判決及八十七年度判字第二三四二號再審判決認定為真正交易價格；原告既有繳驗不實發票，涉有不法逃漏稅款情事，自應依海關緝私條例第三十七條第一項第三款及第四十四條之規定論處。揆諸首揭說明，本件原處分就此部分依違反海關緝私條例處罰，認事用法，並無違誤，一再訴願決定遞予駁回，亦無不當，均應予維持。原告徒執前詞，聲請撤銷一再訴願決定及原處分關於違反海關緝私條例部分之處罰，並請求本件免罰或由被告另為適法之處分，均無理由，應予駁回。
原告違反營業稅法部分，另以裁定駁回之，併此敘明。
據上論結，原告違反海關緝私條例部分之訴為無理由，依行政訴訟法第二百十八條、民事訴訟法第三百八十五第一項前段、行政訴訟法條第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十 年 五 月 二十四 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審判長 法 官 王立杰
法 官 劉介中法 官 陳雅香右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 五 月 二十五 日
書記官 葉冠伸