臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第一七九三號
原 告 姜良鑑（即祭祀公業世良公嘗管理人）訴訟代理人 王年柿 律師被 告 桃園縣稅捐稽徵處代 表 人 甲○○處長）訴訟代理人 乙○○
丙○○右當事人間因土地增值稅事件，原告不服台灣省政府中華民國八十九年九月十三日八九府訴二字第一二七六三八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
Ａ、原告於民國（下同）八十四年十二月七、八日申報移轉所有坐落於桃園縣○○鄉○○○段犁頭洲小段二二六、二二六之一、二二六之三號及同縣○○鎮○○○段一七０之一、一七０之三號等五筆農業用地予李淑櫻，原依行為時土地稅法第三十九條之二規定核定免課徵土地增值稅。
Ｂ、嗣後經被告發覺，前開五筆土地於移轉登記予李淑櫻時，其上均訂有三七五租約，且承買人並非三七五租約之承租人，應無土地稅法第三十九條之二第一項免徵土地增值稅之適用。
Ｃ、被告機關遂以八十九桃稅法字第八九０五一七七七號之行政處分補徵原免徵土地增值稅計新台幣（以下同）一三、０八八、八五二元。
Ｄ、原告對上開補徵土地增值稅之行政處分不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本行政訴訟。
二、兩造聲明：
Ａ、原告聲明：求為判決撤銷原處分及訴願決定。
Ｂ、被告聲明：求為判決駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
Ａ、原告主張之理由：
１、本案之事實發生經過：
ａ、原告原有坐落桃園縣○○鄉○○○段犁頭洲小段第二二六、二二六之一、二二六之三號土地，及桃園縣○○鎮○○○段第一七０之一、一七０之三號土地共五筆；於八十四年間出賣與訴外人李淑櫻、價金全部為四千一百三十七萬六百元。
ｂ、上開土地於出賣前已出租與許添萍等四人耕作、並訂有三七五耕地租約。
ｃ、原告依據法律規定、於八十四年十月五日以書面通知承租人是否願依同一條件優先承買，承租人逾期未表示願意承買，原告於同年十一月七日即與買受人李淑櫻訂立物權移轉買賣契約書，並由買賣雙方共同向被告機關申報移轉土地現值。
ｄ、又因為買受人李淑櫻具備自耕能力、依法得承受上開農地，並合於免徵土地增值稅之條件，被告機關經依法審核後、同認合於土地稅法第三十九條之二第一項之規定核定免課徵土地增值稅，並核發免稅證明書，原告即依約將上開土地所有權移轉與買受人李淑櫻。
ｅ、本件被告機關審認上開土地所有權之移轉，認符合土地稅法第三十九條之二第一項免課徵土地增值稅之規定，買受人於八十四年十二月二十六日已移轉登記取得上開土地所有權。
ｆ、現被告於多年後、再以原告出賣上開土地，於移轉登記時均訂有三七五耕地租約、且承買人並非三七五租約之承租人，八十四年十二月七、八日申報移轉所有系爭土地時，該三七五租約未同時註銷，參照財政部八十五年二月二十三日台財稅第000000000號函釋規定：原告於申報移轉所有系爭土地時、系爭土地實際之耕作者仍為承租人之佃農而非買受人，應無土地稅法第三十九條之二第一項免徵土地增值稅之適用為理由、向原告補課土地增值稅。
２、既然原告事前已為准予免稅之處分，事後再為本件課稅處分，顯然違背原來免稅行政處分之拘束力。
３、次查被告基於上述之客觀事實，對原告作出補課土地增值稅之規制性決定，在事實認定之層次上，有以下之錯誤：
ａ、被告認定原告不能免徵土地增值稅之理由，不外是買受人李淑櫻未自任耕作。但李淑櫻有無自任耕作，應由被告機關依職權予以調查，不得僅憑事後耕地租約註銷之日期來推定李淑櫻在買受後未自任耕作（不過原告也在本院審理中自認：「出賣土地時，其與承租人間仍有租佃關係存在，土地仍由承租人耕作」等情）。
ｂ、原告出賣土地後，無權拘束買受人，所以買受人如何使用，非原告所能控制，故若有違反法律應處罰買受人，而非出賣人。
４、此外在實體法之適用上，原處分亦顯有錯誤，理由如下：
ａ、相關法令之立法沿革：
Ⅰ、土地稅法第三十九條之二在八十九年一月二十六日修正前之規定：⑴農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作時、免徵土地增值稅。
⑵依前項規定、免徵土地增值稅之農業用地，於變更為非農業使用後再
移轉時、應以其前次權利變更之日當期之公告土地現值為原地價，計算漲價總數額、課徵土地增值稅。
Ⅱ、土地稅法第三十九之二修正後之規定：⑴作農業使用之農業用地、移轉與自然人時，得申報不課徵土地增值稅。
⑵前項不課徵土地增值稅之土地，於其具有土地所有權之期間內、曾經
有關機關查獲該土地未作農業使用，且未在有關機關所令期限內恢復作農業使用、或雖在有關機關所令期限內已恢復作農業使用而再有未作農業使用情形時，於再移轉時應課徵土地增值稅。
ｂ、上開土地稅法第三十九條之二第一項規範意旨之探究：
Ⅰ、按土地稅法第三十九條之二第一項，於八十九年一月二十六日修正前之規定：「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作時、免徵土地增值稅」。修正後之第一項改為：「作農業使用之農業用地、移轉與自然人時，得申報不課徵土地增值稅」。修正前稱：「．
．移轉與自行耕作之農民．．」。修正後稱：「．．移轉與自然人時．
．」。此乃就承受農地所有權資格所為之限制規定，無關農地應否課徵土地增值稅問題。
Ⅱ、又土地法第三十條原規定：「私有農地所有權之移轉、其承受人以能自耕者為限．．」。修正前之土地稅法第三十九條之二第一項係參照土地法『能自耕者』之規定，稱之為『移轉與自行耕作之農民』，土地法於八十九年一月二十六日修正時、刪除第三十條，農業發展條例亦同時修正，土地稅法第三十九條之二第一項隨之修正為『移轉與自然人時』，參照修正前後之法條用語、其稱『移轉與自行耕作之農民、與移轉與自然人時，係針對就農地承受對象所為之規定』，無關是否課徵土地增值稅之問題。
Ⅲ、至於是否農地農用、應否課徵土地增值稅，在修正前後均係規定於同法條第二項、並非第一項規範之事項，此觀修正後之第三十九條之二第一項僅規定『．．移轉與自然人．．』，而並未規定『移轉與自行耕作之自然人』即可明瞭。析言之：土地稅法第三十九條之二第一項係具備承受農地資格者免稅原則之規定，第二項以下係違反『農地農用』時課徵土地增值稅之規定及其計算方式。
Ⅳ、財政部八十五年二月二十三日台財稅字第八五００八九一九一號函釋：「因申請人申請移轉系爭土地時、系爭土地實際之耕作者，仍為承租之佃農而非買受人、應無土地稅法第三十九條之二第一項免徵土地增值稅之適用」。依上開說明顯然對法律之規定有所誤會。本件被告機關、引用財政部上開函釋，認系爭土地於申報移轉所有權時、系爭土地與訴外人許添萍等四人之耕地三七五租約未同時辦理註銷，即認系爭土地『實際之耕作者』仍為承租佃農、而非買受人，應無土地稅法第三十九條之二第一項之免徵土地增值稅之適用；將法文承受農地資格之『自行耕作之農民』、解釋為『實際耕作者』，即不無誤會云。
ｃ、修正前之土地稅法第三十九條第一項規定：「農業用地在依法作農業使用時、移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅」。立法理由主要目的指農業用地之繼受人繼續為農耕使用時，即得免徵土地增值稅，至於承買人與承租人間、協議應於何時移轉占有耕作，法律上既無明文規定，則自不因移轉占有時間之遲速、而影響『繼續耕作之事實』。被告機關以原告於八十四年十二月間申報移轉所有權時，系爭土地均訂有三七五租約，出售土地時未同時註銷租約、認無土地稅法第三十九條之二第一項免徵土地增值稅之適用，其以未註銷租約即無上開免稅之適用之認定、於法難謂有據。
ｄ、依上開說明、修正前後之土地稅法第三十九條之二，其第一項均係指承受農地資格免稅原則之規定，第二項係就農業用地變更為非農業使用時、應課徵土地增值稅之規定：
Ⅰ、上開法條立法宗旨：「農地農用為免稅，變更為非農耕時應課徵土地增值稅」。依修正前之土地稅法第五十五條之二規定：「依第三十九條之二第一項取得農業用地，取得者於完成移轉登記後、有左列不繼續耕作情形之一者，處以原免徵土地增值稅額二倍之罰鍰，其金額不得少於取得時申報移轉現值百分之二：
１再移轉與非自行耕作農民。
２非依第二十二條之一規定之各項原因、閒置不用者。
３非依法令變更為非農業用地使用。
Ⅱ、本件系爭土地已完成移轉所有權與買受人李淑櫻，於完成移轉所有權與買受人之同時、並未註銷三七五耕地租約，被告機關認未註銷租約、即屬不繼續耕作；果依此解釋、買受人與承租人在終止租約註銷租約登記之前，豈非又違反了修正前土地稅法第五十五條之二之規定。
Ⅲ、依上述說明即可明瞭土地稅法第三十九條之二之立法宗旨，係農地農用即可免徵土地增值稅，將農地變更使用即應課徵土地增值稅；『繼續耕作』乃農地使用之事實，由承租人或由承買人耕作、似無礙於繼續耕作之認定。法律不外人情，承買人與承租人協商終止租約點交土地之後、接續耕作，仍不失為繼續耕作；法律既未規定出租之土地出賣承租人以外之第三人時，應同時終止租約註銷耕地租約登記，則自不得以法律未規定之事項、課人民負擔義務。是本件被告機關課徵原告應繳土地增值稅之處分、自有違法不當情形。
Ｂ、被告主張之理由：
１、程序上，對原告主張之反駁：
ａ、依稅捐稽徵法第二十一條之規定及七十四年十二月十四台財稅字第二五八０五號函釋意旨，被告在核課期間內發現有應課稅之新事實時，仍可追加課徵。
ｂ、本件被告是於八十八年九月間自桃園縣新屋鄉公所查知上開土地移轉時仍有耕地租約存在，此等新事實，乃是在法定核課期間內發覺，仍得重為本件處分。
２、事實認定層次，對原告主張之反駁：
ａ、按原告既然自認土地出賣移轉予買受人時，該土地上仍有耕地租約存在，且由承租人耕作中，則買受人在取得系爭土地所有權之後，當然不可能自任耕作，此部分事實依現有各項證據，已極為明顯，並無再行調查其他證據之必要。
ｂ、又本件行政處分並非針對系爭土地出賣後違規使用之處罰，乃是以出賣土地所有權移轉登記當時之狀況，來決定應否課徵土地增值稅，並無原告所言「因買受人違規使用，而處罰原告」之情形存在。
３、實體法上，對原告主張之反駁：
ａ、按「農業用地在依法作農業使用時，移轉予自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」為行為時土地稅法第三十九條之二第一項所明定。經函核准內政部八十五年二月七日台（八五）內地字第八五０一八五一號函，略以：『查平均地權條例第四十五條第一項規定：農業用地在依法作農業使用時，移轉予自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。其立法目的係為便利自耕農民取得農地，擴大農場經營規模。本案土地所有權人林康××將其訂有三七五租約之出租耕地，贈與具有自耕能力之子女林××，其實際之耕作者既仍為承租之佃農而非受贈之林君；且該耕地之贈與移轉，無益於農場經營規模之擴大，似無上開條例免徵土地增值稅之適用。』本部同意上揭內政部意見。」復為財政部八十五年二月二十三日台財稅第000000000號函釋有案。
ｂ、原告以被告機關於其土地所有權移轉時，認符合土地稅法第三十九條之二第一項免課徵土地增值稅之規定，具有自耕能力之買受人並於八十四年十二月二十六日已取得土地所有權，惟被告機關於多年後以財政部函釋規定應予補徵土地增值稅，該處分係違法不當云云，按稅捐稽徵法第二十一條第二項及財政部七十四年十二月四日台財稅第二五八０五號函釋規定，「稽徵機關於核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵．．。」本案雖經被告機關原核定免徵土地增值稅，事後始發現原告申報移轉當時即不符合免稅要件，依前揭規定，被告機關依法補徵稅款，並無不合。
ｃ、至原告主張農地是否農用、應否課徵土地增值稅，依土地稅法修正前後條文規定，應規定於土地稅法第三十九條之二第二項，並非第一項所規範，被告機關引用財政部八十五年二月二十三日台財稅第000000000號函釋規定，認無免徵土地增值稅，不無誤會。
ｄ、又買受人與承租人在終止三七五租約註銷租約登記前，是否又違反了修正前土地稅法第五十五條之二規定一節，經查：
Ⅰ、土地稅法修正前後第三十九條之二條文，第一項均係規定農業用地移轉時得免課徵土地增值稅之要件，第二項則為規定該免徵土地增值稅之農業用地如變更為非農業用地使用後「再移轉時」應課徵土地增值稅。
Ⅱ、本案參照財政部八十五年二月二十三日台財稅第000000000號函釋規定，略以：因系爭土地之實際耕作者既仍為承租之佃農，．．，故無土地稅法第三十九條之二第一項免徵土地增值稅之適用，並無違誤。
Ⅲ、又系爭土地於原告申報移轉現值時未經被告機關認定變更為非農業用地使用、本案且係自始即不符合免徵土地增值稅要件之農地移轉案件，與原合於免稅要件之農地取得者於完成移轉登記後始有不繼續耕作之情形有別，是原告主張，應屬誤解。
理 由
壹、本案原告爭執之重點：
一、本件原告於八十四年間出售五筆土地予具有自耕能力之訴外人李淑櫻，而上開土地出賣當時原有耕地三七五租約存在，並委由承租人耕作中。買受人於八十四年十二月二十六日因移轉登記而取得上開土地所有權時，並承受此項租約負擔。而當初辦理土地移轉登記時，經被告機關認定買受人李淑櫻合於免徵土地增值稅之條件（即修正前土地法第三十九條之一第一項之規定：「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作時、免徵土地增值稅」），而核發免稅證明書。事後再於八十八年間，以「上開土地因出賣而移轉登記予買受人時，訂有三七五耕地租約，買受人無法自行耕作該買入之土地」，因此本案並不符合即修正前土地法第三十九條之一第一項有關免徵土地增值稅之規定，而對原告補徵土地增值稅。
二、原告對此不服，而主張：
Ａ、程序上，本件補徵土地增值稅之行政處分，顯然無視於原先於八十四年間作成「免徵土地增值稅」行政處分之拘束力。
Ｂ、事實認定上：
１、被告並未依職權調查，即逕行以間接證據推定買受人有未自任耕作之事實，認定事實違法。
２、又事後買受人未任自耕作，並非原告之責任，被告不得以買受人違法來處罰出賣人之原告。
Ｃ、實體法律之適用，則謂：
１、修正前土地法第三十九條之一第一項所定：「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作時、免徵土地增值稅」之法條文字，從法解釋論之角度言之，所謂之「移轉與自行耕作之農民繼續耕作」法文，應解為「移轉給具有承受農地之自耕能力者」，「且農地繼續供農業使用」即可。
２、本件買受人既有「承受該五筆農地之自耕能力」，而耕地本身也因（承租人之使用而）「繼續供農業使用」，完全符合上開修正前土地法第三十九條之一第一項之規定。
３、被告機關將上開條文解為「耕地買受人必須在買受以後即行耕作所買入之土地」云云，根本是一種錯誤之解釋。
貳、本院之判斷：
一、有關「程序上，被告機關於八十四年間作出免稅處分以後，可否再於八十九年間重為本件之課稅處分」一節，本院之法律意見如下：
Ａ、首先必須指明，行政處分之羈束力與判決之既判力並不相同，有羈束力之行政處分如有違法或不當之處，作成行政處分之機關隨時可以重為新處分來撤銷或取代舊處分。而且除了授益處分之撤銷，行政程序法第一百二十三條另有限制規定外，行政程序法別無其他禁止行政機關依職權重開行政程序之規定。
Ｂ、又依稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款及同條第二項之規定，如稅捐依法應由納稅義務人申報繳納者，而納稅義務人已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，稅捐核課期間為五年。而在核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，稅捐稽徵機關仍應依法補徵。
Ｃ、本案之土地增值稅既已由原告依法主動申報，且原告亦無以不正當之方法逃漏此項稅款，故其核課期間應為五年。
Ｄ、而核課期間之起算，則依稅捐稽徵法第二十二條第一項之規定，應自原告八十四年十二月八日申報之日起算，算至八十九年十二月八日核課期間方屆滿。
Ｅ、而被告機關於八十九年九月間因向桃園縣新屋鄉公所查詢，才知悉本件土地移轉登記時，其上有耕地租約存在，進而知悉買受人於移轉登記取得系爭五筆土地之所有權時，無法自任耕作。則被告機關此等新事實之發現尚在核課期間內，如此項新事實之發現足以導致稅捐債務之成立，自有上開規定之適用。
Ｆ、從而原告依此法律規定而依職權重開行政程序，重為本件課稅之行政處分，並無違反原先行政處分之羈束力可言，原告此部分主張顯非可採。
二、有關事實認定部分，原告爭執之點，本院之法律意見如下：
Ａ、原告在本院審理中既然自承「出賣土地時，其與承租人間仍有租佃關係存在，且土地仍由承租人耕作」等情，則本案系爭土地買受人於取得土地所有權時，顯然無從實際耕作，此部分事實實甚明確，已堪明白認定，也無再行調查之必要。原告此部分之事實主張並非可採。
Ｂ、又本案之爭執點，實在於「系爭土地出售移轉予買受人當時，是否符合免徵土地增值稅之條件」，與買受人買受土地以後如何使用一節，完全無關，二者不得混為一談。原告此部分之事實主張，與本案勝負之判斷不具關連性。
三、有關本案事實是否修正前土地法第三十九條之一第一項所規定之「免徵土地增值稅」之構成要件一節，本院之法律意見如下：
Ａ、我國有關農地使用管制之法制背景說明：
１、按我國為確保糧食之正常供應，並為避免人為之農地炒作，以維護農民權益，而對劃歸農業用地之土地，進行使用管制，以達成「農地農用」之政策目標。而其管制方式，則散落規定於各項法規中。
２、而以八十九年一、二月間，我國之農地使用管制之方式，在法制上，做了一次重大之變革。其間之區別，簡言之：
ａ、在舊制下，農地之管制採取「管地兼管人」之方式，不僅要求農地農用，同時要求取得農地所有權之人必須對該農地具有「自耕能力」，也就是說，一方面，農地要始終保持供農用之狀態。另一方面，打算買受農地者，針對所買受之特定農地，必須具備實際耕作該特定農地之能力，法律上方准許其買受。此即八十九年二月二日廢止前之土地法第三十條規定：「私有農地所有權之移轉、其承受人以能自耕者為限．．」之立法意旨所在。
ｂ、而現行法制，則改變上開農地管制方式，改採「管地不管人」之方式，僅要求農地必須始終保持農用之狀態。但不再限制買受農地者之資格，任何人均可買受農地，只是該農地所有權人在公法上負有保持農用之義務而已，故現行土地法已將第三十條之規定，予以刪除。
３、在舊制下，合法買受而取得農地所有權之人，雖然對所有之農地，均有實際耕作之能力，而且在大部分之情形，也都會自任耕作（因為如果其不作農用，土地荒廢之結果，其本人就會違反「農地農用」之使用管制法律，這樣的違反，會給土地所有權人帶來各種不利之法律效果，因此使用管制之目的才得以達成），但仍有少數之例外情形，農地之買受人「無法」也「不須」在買得農地後實際耕作該農地，就如同本案之情形，因為買入之土地原本即耕地租約存在，且承租人實際上仍繼續在該土地上耕作。此時由於農地繼續供農用（只不過是由農地承租人，而非農地所有人來保持「農用」現況），國家「農地農用」之政策仍得以維護，買受農地之人即不須親自對農地去從事農業使用，其在法律上之義務僅僅是在原有使用農地之人（例如本案中之原承租人）退出農地使用（例如放棄承租或租期屆滿未再續約）後，接續該農地之使用，乃是處於預備接手之地位而已。
４、又不論新舊制度，有關農業使用現況之管制，始終維持，而其法律上之管制工具（即政府用以鞭策人民遵守管制之法律手段），除了土地法上之使用管制（例如可否發給建築執照興建建築物等）外，大體上是以稅捐之增減或違章處罰為主。例如舊制時代，八十九年一月二十六日修正時已刪除之土地稅法第五十五條之二所定：「依第三十九條之二第一項取得農業用地，取得者於完成移轉登記後、有左列不繼續耕作情形之一者，處以原免徵土地增值稅額二倍之罰鍰，其金額不得少於取得時申報移轉現值百分之
二：１再移轉與非自行耕作農民。２非依第二十二條之一規定之各項原因、閒置不用者。３非依法令變更為非農業用地使用」等，或新制下之平均地權條例第四十五條、遺產及贈與稅法第二十條、農業發展條例第三十七條等規定。
５、在此固然可以說，「稅捐優惠」與「罰鍰」本身即是達成「農地使用現況管制」之「法律工具」，但此等「稅捐優惠」也尚有其他規範目的（例如照顧農民等等），可以與「管制目的」同等併存，並行不悖。
６、另外一個重要觀點則是，為達成農地農用「管制目的」之「法律手段」，可能是多重的，其中某一部分「稅捐優惠」之拒絕給予，或許會降低農地所有者遵守管制之誘因，但如果國家還有其他手段，可以強迫農地所有者遵守管制，因此國家當然可以視情況之不同，決定給予農地買受者稅捐優惠之項目及程度。
Ｂ、在上開農地管制法制背景下，有關修正前土地稅法第三十九條之二第一項規定意旨之正確解釋：
１、首先應予指明，本案所應適用之法令既屬舊制下之法律規定，自應依舊制之立法精神來解釋。另外在法律邏輯思考架構下，也應把農地管制本身之法律規定與稅捐優惠之功能分開看待（前已言之，雖然土地增值稅之稅捐優惠本身也是農地使用管制的工具之一，但其還有其他之功能）。
２、再就法律文字為「文義解釋」，修正前土地稅法第三十九條之二第一項明定「移轉與自行耕作之農民繼續耕作時」，文義上明顯可見，是以「買受人就買得之農地自任耕作」為其構成要件。
３、接著考慮該條項給予稅捐優惠之立法意旨，無非是保護實際從事農業活動之農民，而在類似本案之情形，買受人雖有耕作該買入土地之能力（即自耕能力），但其未實際從事耕作，而從接受承租人給付地租中獲得財務收益，並無給予土地增值稅優惠減免之正當理由。
４、最後從土地管制之角度立論，固然如果本件原告已繳了土地增值稅，則系爭農地之買受人事後存心違規變更使用，因為已無法再適用舊土地稅法第五十五條之二（現已刪除）之規定來對買受人處罰。政府制裁之工具似乎少了一項。不過畢竟政府還是有其他的法律工具可供利用，因此不能謂「舊土地稅法第三十九條之二第一項有關稅捐免除優惠之規定，是達成『農地農用』管制目的的惟一工具，所以凡是具有自耕能力買受農地之人，均應依該條項給予免稅優惠」。
５、總結上述，原告謂；修正前土地稅法第三十九條之二所稱「移轉與自行耕作之農民繼續耕作」之法律文字，應解為「移轉給具有承受農地之自耕能力者」、「且農地繼續供農業使用」云云，既明顯違反法律用詞之文義，而且在法學方法論上，此等解釋結論也與法律本身規範意旨有違，難以令人接受。本案有關土地稅法第三十九條之二第一項規定內容之解釋，應以被告機關之法律意見為可採。
參、綜上所述，本件原處分對原告所為之補稅決定，於法並無不合，訴願決定予以維持亦無違誤，原告徒執前詞，訴請撤銷於法無據，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十 年 八 月 二十三 日
臺北高等行政法院 第五庭
審判長 法 官 姜素娥
法 官 林文舟法 官 帥嘉寶右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 八 月 二十三 日
書記官 林麗美