臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第十九號
原 告 一慶建設股份有限公司代 表 人 甲○○清算人訴訟代理人 己○○（會計師）被 告 台北縣政府稅捐稽徵處
（原台北縣稅捐稽徵處）代 表 人 乙○○處長）訴訟代理人 戊○○
丙○○丁○○右當事人間因營業稅及稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國八十九年五月四日台財訴第0000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告於民國（下同）八十二年二月至八十四年一月間建築房屋，價款計新台幣（下同）五四、五○六、九二五元，取具東喜營造有限公司（下稱東喜公司）開立之發票作為進項憑證，申報扣抵營業稅二、七二五、三四八元，經被告以東喜公司並無實際承包工程，專以出借牌照，收取借牌費用為業，為無銷貨事實，而認原告以不得扣抵之進項憑證申報扣抵銷項稅額，已違反稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條及營業稅法第十九條規定，審理違章成立，乃依稅捐稽徵法第四十四條規定，裁處罰鍰二、七二五、三四八元，並依營業稅法第十九條第一項第一款規定，補徵稅額二、七二五、三四八元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
甲、原告方面：
一、聲明：求為判決再訴願決定、訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷，訴訟費用由被告負擔。
二、陳述：
１、被告對所指控之違章事實裁處原告鉅額罰鍰，竟憑一紙尚未判決確定之起訴書，並未就原告是否虛報進項稅額，進而逃漏稅款之事實，詳予調查並具體敘述，無異「未審先判」，且其調查證據方式，顯與財務案件處理辦法第六條之規定相違，依行政法院（現改制為最高行政法院）八十七年度第二三九號判決意旨，檢察官之起訴書僅供參考，不能據以為補稅之證據，可證原處分實欠公允。況依刑事訴訟法第一百五十四條規定及台灣台北地方法院八十六年度訴字第二八五號刑事判決書所載，東喜公司之負責人謝吉琳等人均獲無罪之判決，愈證原處分及訴願決定之無理，被告對原告所指控之違章事實並不成立。又該刑事案件雖未確定，惟仍可證明檢察官起訴證據不充足，被告對原告所提進貨事實之證據如合約書等均不予審酌，逕以檢察官起訴內容作為判斷依據，顯有可議。
２、依原處分書及復查決定書所載意旨，被告對原告於本案中確有進貨事實，且確已支付進項稅額，並由開立發票之東喜公司依法報繳營業稅，當無異議。則開立發票之營業人（即東喜公司）既已依法報繳營業稅，該銷項稅額亦由原告併同未含稅價款支付東喜公司，則本案並無任何漏報或短繳營業稅之情形。被告一方面認原告有進貨事實，且所取得憑證之開立發票人已依法報繳營業稅，原告無逃漏營業稅事實，國庫並無損失，而依司法院釋字第三三七號解釋，認定毋庸處漏稅罰；另一方面，復以原告係以不得扣抵之進項憑證申報扣抵，逃漏營業稅，應補漏稅額，而認符合司法院釋字第三三七號解釋。其認事用法自相矛盾，難謂無牴觸司法院釋字第三三七號解釋之精神。況行政法院（現改制為最高行政法院）八十六年度判字第三○四六號判決指出，依司法院釋字第三三七號解釋，企業取得虛設行號發票，須有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。被告僅主張原告取得非實際交易對象之發票申報扣抵銷項稅額，即對原告要求補稅，與前揭解釋及判決意旨不合。原告既未漏稅，實不得處漏稅罰，亦不應要求補稅。
３、有關原告與東喜公司之關係，原告已提出相關資料供核，被告竟不予審查，僅以檢察官起訴內容，遽認原告有租借牌照情事，實屬率斷。倘本案涉嫌借牌，依財政部八十八年四月二十二日台財稅第000000000號函釋：「關於營造廠商未實際承攬工程，將營造業登記證提供他人投標承攬工程，或代他人在建築申請書上蓋章表示承建，並代他人開立統一發票之案件，該營造廠商除仍應依本部七十九年八月三十日台財稅第000000000號函釋說明三規定辦理外，稽徵機關如查明並認定其有上開行為，且因此溢繳營業稅款者，准予核實退還。」，則財政部顯然無意課徵此一「不當得利」之未逃漏稅捐，且其向原告課徵後，應再退還東喜公司。依加值型營業稅之稽徵制度，未逃漏之營業稅其本稅業已由原告支付東喜公司，被告實無理由向原告強徵此未短漏且業由原告實際支付之營業稅，將之退還代收代付之東喜公司。若非罔顧憲法保障人民依法納稅義務暨公平租稅原則，怎能向原告追繳已負擔過而完全未曾逃漏之營業稅額：
（一）現行營業稅法係採加值型稅制，就營業稅法第十五條第三項之規定而論，寧有就同一營業人之同一課稅事實重複課予二次納稅義務之理？而且由於開立發票人東喜公司已依法報繳營業稅，本件就國庫稅收以觀，應無損失可言，則被告一再援引財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋，向原告補徵稅款，實難謂無造成重複課稅之不當得利之嫌。
（二）事實上，財政部為免不當得利，依其七十九年八月三十日台財稅第000000000號函：「前項營造廠商（於本案係指東喜公司）代他人所開立之統一發票，已報繳營業稅捐者（被告表明已查證屬實），應俟有關主管稽徵機關補徵稅額徵起後退還之。」，綜此，倘被告完全依據財政部函令辦理，其結果為退還系爭補稅額予東喜公司。由於我國加值型營業稅係採代收代付制，將此辛苦爭訟補徵而得之稅額退還原僅代收代付之東喜公司，徒然使其成為另一不當得利者。先向原告無理強制重複課稅，再使重複課稅之受害者向其錯誤法令造成之不當得利者（東喜公司）訴訟索賠系爭稅款，寧有此理？
（三）若原告能證明確向東喜公司支付進項稅額，依財政部八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函釋，如該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明開立發票之營造廠商已依規定按期申報進、銷項資料，並按其申報之應納稅額繳納者，得依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款，免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰。故原告於支付進項款項予東喜公司時，已負擔該營業稅款，被告竟要原告再繳一次營業稅，然後退稅給未曾負擔該項稅款之東喜公司，致有不當得利情事，豈不本末倒置。
４、依台灣板橋地方法院義民司字第一二八號函，原告業於八十六年八月十三日聲請清算完結，並取得板橋地院上開核准函，依司法院七十八年八月九日（七八）秘臺廳（一）○一七九九號解釋：「清算之公司於清算完結後，除向法院聲報外，仍應向法院辦理清算終結登記，其法人人格始歸消滅」。是以，被告不應再補稅或罰款：
（一）原告申報清算終結之程序，係因房地產景氣不佳，與本案應納營業稅款並不相關。原告依公司法第三百十六條及第三百九十六條規定，於八十六年元月六日召開股東會及董事會，並經出席股東及董事決議通過公司予以解散，選任甲○○為清算人辦理清算事宜，而於八十六年元月六日向主管機關台灣省政府建設廳申請解散登記，台灣省政府建設廳亦於八十六年元月十日以八六建三甲字第一○五四七四號函覆准予解散登記。至被告提示所屬三重分處八十六年四月九日北縣稅重一字第二四六三一號函，及原告針對前述函文之八十六年七月二日覆函，比較相關文件日期先後，即足證原告絕無被告所稱明知被告已進行調查而為規避稅負始進行解散清算之情事，更確證被告於本案一再援引財政部八十四年七月十二日台財稅第000000000號函釋，主張原告未合法清算完結之謬誤，依該函釋：「公司解散清算時，明知公司尚有應行繳納之稅款，卻怠於通知稽徵機關申報債權，即難謂該公司業經合法清算完結。」，須明知公司尚有應繳納之稅款，惟原告於清算時根本不知有調查案件進行，由被告所屬三重分處八十六年二月五日北縣稅重（一）字第八四一五號函及八十六年八月五日八十六北縣稅重（四）字第五一○一一號函更明白顯示，直到原告完成所有清算程序並取得地方法院清算完結備查函時，完全不知有欠繳任何稅款，前述函令於本案根本完全不適用。
（二）依所得稅法第十九條及營業稅法第三十條規定，原告於八十六年元月三十日及同年月三十一日分別向財政部台灣省北區國稅局三重稽徵所及被告所屬三重分處申請無欠稅證明，並取得財政部台灣省北區國稅局三重稽徵所八十六年二月一日北區國稅三重徵第00000000號函覆「尚無發現違章或欠稅紀錄」，及被告所屬三重分處八十六年二月五日八五北縣稅重（一）字第八四一五號函覆「尚未發現違欠情形」，原告於八十六年二月二十四日持前項證明向主管機關台北縣政府申請註銷營業登記，並取得台北縣政府八十六年二月二十七日核准通知書通知「准予歇業登記」。
（三）依所得稅法第七十五條規定，原告已辦理清算所得申報，並於八十六年五月二日向財政部台灣省北區國稅局三重稽徵所申報，收件編號為0000000號。原告並於八十六年間，依公司法第三百二十六條、第三百二十七條、第三百三十條、第三百三十一條規定，完成所有法定清算程序，具狀聲請獲得台灣板橋地方法院八十六年八月二十日板院義民司字第一二八號函，函覆原告清算完結准予備查。其間，原告並依公司法第三百二十七條及稅捐稽徵法第十三條之規定，再次函請稽徵機關申報債權，且取具被告所屬三重分處八十六年八月五日八十六北縣稅重（四）字第五一○一一號函覆「經查尚未發現欠稅資料」。
依據租稅法定主義及證據原則，被告對原告之欠稅情事是否明知無法舉證，據以核課補稅及科處罰鍰，於法不合。
（四）綜前所述，原告已依法清算完結，法人人格已歸消滅，至為明確。依財政部八十年三月六日台財稅第000000000號函釋規定，公司如經清算人依公司法規定聲報清算完結並經法院准予備查，另依司法院秘書長（八十）秘台廳
（一）字第○一一九一號函釋，其法人人格已歸消滅，無須再依非訟事件法第三十七條規定聲請終結登記，其法人人格即已消滅。再依公司法第三百二十九條及第三百三十條之規定，原告於清算終結時已分派所有剩餘財產，稅捐稽徵機關未列入申報之債權，應不得再要求清償。是以，依稅捐稽徵法第十三條及財政部八十年三月六日台財稅第000000000號函釋規定，因系爭公司法人人格已合法消滅，依法不應要求原告之清算人負擔納稅之義務。至被告指摘原告在行政救濟階段均以一慶建設股份有限公司名義為爭訟主體，乃係原告不諳法律程序，亦受被告誤導所致，實則原告主張公司法人人格已因清算終結而消滅，清算人亦無庸負擔任何租稅義務。
（五）被告主張原告因對東喜公司出借牌照之違規事實事先知情，隨即辦理公司解散登記及後續清算事宜，企圖規避應納稅負乙節，顯係被告主觀臆測之詞，依財務案件處理辦法第六條、刑事訴訟法第一百五十四條規定，及行政法院（現改制為最高行政法院）三十九年度判字第二號判例，被告對其所主張之事實應負舉證責任，在無證據之情況下，不得逕行推論違法事實之存在。本件被告遲至八十七年一月七日才核發課稅處分，在此之前，原告無從得知尚有應行繳納稅款之事實，且已依法完成解散清算程序，依法無須負擔任何稅負。
（六）被告所提原告將公司興建之剩餘房屋移轉給股東及其親屬乙節。按營建業自八十一年以來即陷入不景氣之事實，眾所皆知，原告公司於解散清算前將剩餘財產分配給股東，事屬合理，且為營業稅法所准許之行為，被告尚難據以指摘原告有何違法之處。
５、依最高行政法院八十九年度判字第二八一○號判決，其撤銷原處分、訴願及再訴願決定之理由，認為清算人於債權申報期限屆滿後，對於明知或已申報之債權人，即得清償之。至非清算人所明知，又未經申報之不列入清算內之債權人，得就公司未分派之賸餘財產有清償請求權，但有非清算人所明知，又未經申報之不列入清算內之債權人請求清償，如賸餘財產已依公司法第三百三十條分派於股東，且其中全部或一部已經領取者，即不得再主張分派。其見解亦認為被告於清算期間，未對系爭公司為補稅處分，原告自無從知悉是否仍有應補納之稅款，因此尚難遽認原告明知對被告負有租稅債務，被告既無證據證明原告有何不法情事，且清算程序亦已完結，原告清算人責任應予解除，被告對原告發單補徵稅款即有可議。本件案情與上開事件相同，被告主張原告明知尚有應行繳納之稅款，實屬謬誤。
乙、被告方面：
一、聲明：求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
二、陳述：
１、原告主張其於八十六年一月六日已向臺灣省政府建設廳申請辦理解散登記乙節，惟本件調查機關對東喜公司違規情事之調查行為，係始於八十五年二月間，並經報章媒體大肆報導，原告對相關資訊應已知曉，其隨即辦理公司解散登記及後續清算事宜，企圖規避應納稅負，用意甚明。至原告於八十六年八月十三日聲請清算完結，且取得台灣板橋地方法院之核准函，主張依司法院七十八年解釋，被告不應再據以補稅或處罰等節。查本案經由被告所屬三重分處於八十六年四月九日函請原告提示八十二、八十三、八十四年度向東喜公司進貨取得相關帳證備查；原告遲至八十六年七月二日始提示建築執照及使用執照影本供參，並以書面申明所需資料多涉及銀行多年前帳戶之進出，資料保存未臻完全，先提示已蒐集之資料，其他資料原告繼續蒐集，如有所得即行提供等，惟至今已近四年，原告迄未提出任何資料供核，可見東喜公司為出借牌照之營造廠事實甚明；且當時原告仍用一慶建設股份有限公司名義為之，可見亦承認公司法人人格未消滅。惟嗣後原告並未再行提示任何資料，卻在八十六年六月二十六日向板橋地方法院民事庭辦理解散清算核備事宜。是原告於本案違章審理期間，明知其違規行為，且亦知悉被告已進行調查而未通知被告申報債權，逕向法院聲報解散，進行清算程序，顯見原告在辦理清算程序中，以明知其取得不當進項憑證虛報稅額情事，企圖藉由清算程序規避應補納稅款及行政罰鍰，用意甚明，依財政部八十四年七月十二日台財稅第00000000號函釋意旨，原告人格自未消滅。因原告係在被告審查是否違章過程中，向法院聲請辦理清算程序，此際尚未作成補稅及科處罰鍰等處分，因此，法院查詢時尚無欠稅資料，才會准許原告清算終結。
２、原告於八十六年八月間逕向台灣板橋地方法院呈報清算終結，並請求准予備查，未在清算程序進行中，主動向被告查詢有無欠稅情事，即又向稅捐稽徵單位申請發給無欠稅證明，其程序上有瑕疵。依司法院秘書長八十四年三月二十二日秘台廳民三字第○四六八六號函釋意旨，法人清算程序是否完結，應以其是否合法完成清算程序而定，故縱然法院准予清算終結備查在案，倘程序上有所瑕疵，仍應視為清算未完結，其法人人格自未消滅。況原告於行政救濟階段，均以一慶建設股份有限公司名義而非以個人名義為之，顯係自承其清算程序尚未完結，其法人人格未消滅。
３、另就原告主張其公司法人人格已消滅乙節，原告於八十五年間就其所興建之房屋尚未銷售完之餘屋，迅速以買賣方式移轉至其公司股東及其親屬名下，有被告查核資料可參，顯係從報章媒體之大肆報導，事先得知調查機關對系爭東喜公司違規出借牌照進行調查情事，為避免遭查獲逃漏稅所作之脫產行為，其嗣後所為公司解散清算事宜，逃漏稅捐之意圖甚明。
４、由臺灣臺北地方法院檢察署八十五年偵字第三六三五、一三四九○號起訴書所載，依東喜公司負責人謝吉琳及主任技師謝觀復之調查筆錄，均已坦承東喜公司並無僱用工人施工及機器設備，業務實際負責人為吳麗惠，渠等僅係領取車馬費，或由吳麗惠通知才出面，東喜公司實際上是由吳麗惠與建設公司或個人起造業主簽訂工程合約，而實際施作工程是建設公司或個人起造業主，另建築工程勘驗報告書，使用執照上之簽名，亦非其本人所簽，不知何人代簽．．．等；又該涉嫌出借牌照集團所僱用之員工劉秀敏、陳燕姿、王敏莉、林惠玲、林雅玲、張慈紋、葉月萍等人，分別於調查局及偵查中證述，吳麗惠等涉嫌集團，使用東喜公司等八家營造公司牌照，對外借與實際承造工程之建設公司或個人起造業主偽報開工、勘驗及申請使用執照，並收取借牌費，依包工包料或包工不包料方式，約為工程總造價總額百分之三點五至四或工程造價總額百分之二至三，以牟取利益。並依其指示蓋用該等主任技師印章或代簽名於建築工程勘驗報告書上．．．等，均足證東喜公司並無實際承包工程，專以出借牌照收取借牌費用為業。本案原告提出建築執照及使用執照影本為證，惟原告均未提示支付東喜公司票款的具體事證以供查核，雖可認定確有進貨事實，卻難以認定有支付進項稅額之情事，原告所稱被告對原告於本案中確有進貨事實，且確已支付進項稅額，並由開立發票之東喜公司依法報繳營業稅，當無異議云云，顯有誤解。
５、針對原告主張行政法院（現改制為最高行政法院）八十六年度判字第三○四六號判決，業經該院八十七年度判字第一四四五號判決廢棄，且行政法院（現改制為最高行政法院）八十七年七月份庭長評事聯席會議，針對營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，可否補徵營業稅，該院有兩種見解（判決），究應以何種見解為當？經決議：「應補徵營業稅。」以資判決之一致性。故被告以原告實際交易對象非東喜公司，而持該公司開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，乃據以補徵原不得扣抵之稅款二、七二五、三四八元，應無違誤。
６、依營業稅法第十九條第一項第一款規定及財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋：「主旨：核釋營業人取得非實際交易對象所開之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則。說明：．．二、為符合司法院釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：．．
（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件．．⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。．．」，一再訴願決定及原處分（復查決定）均無不合。
７、原告於八十二年二月至八十四年一月間建築房屋，價款計五四、五○六、九二五元，取得東喜公司開立之發票作為進項憑證，申報扣抵營業稅二、七二五、三四八元，因東喜公司無銷貨事實，專以出借牌照，收取借牌費用為業，並無實際承包工程，其違章事證已如前述，被告乃依稅捐稽徵法第四十四條規定、財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函及八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函：「主旨：檢送本部賦稅署八十四年五月五日召開『研商營業人取得出借牌照營造廠商開立之不實發票違章案件查核及執行相關事宜』會議紀錄乙份，請依會議結論辦理。會議結論：（一）關於『東林專案』、『清塵專案』，營業人取得出借牌照營造廠商開立之發票案件，應依左列規定辦理：⒈建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依本部八十三、七、九台財稅第000000000號函說明二（二）２規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰。．．．」釋示意旨，因原告實際交易對象，並非東喜公司，其未依規定取得憑證，經查明認定之金額五四、五○六、九二五元，裁處（行為罰）百分之五罰鍰二、
七二五、三四八元，核無不妥。
８、本件出借牌照之東喜公司，雖關係人等均獲判無罪，然查其判決理由，係針對偽造文書部分所作之認定，並未認定東喜公司無出借牌照之情形，本件爭執點即在於原告是否有向東喜公司租借牌照，而有違反營業稅法及稅捐稽徵法規定之情事，臺灣臺北地方法院八十六年訴字二八五號判決並無推翻此項事實，原告自始未提出付款證明，亦未舉證其無向東喜公司租借牌照，以該判決為爭執，洵無足採。是原處分以東喜公司與原告間有出借牌照之行為而據以科罰，尚非無據，謹提出最高行政法院八十九年度判字第三八二六、三八二七號相關案例判決書以供參酌。又東喜公司出借牌照案雖經第一審判決無罪，但東喜公司主任技師蔣觀復，因偽造文書案業經台灣板橋地方法院判決有期徒刑七月，有台灣板橋地方法院八十八年度易字第二三七七號判決可參，顯見東喜公司技師從事相關業務，有偽造文書情事，被告認定原告有向該公司租借牌照情事，亦屬合理懷疑，並非主觀臆測。至刑事訴訟與行政訴訟之構成要件並不相同，本件行政訴訟之判斷，是否受系爭事件刑事判決拘束，以及該刑事判決是否有足資參酌之論據，尚待斟酌。
９、原告所提合約書僅係在申請建照、使用執照時供縣政府等公務機關查核之用，被告就有關稅捐之查核係以相關憑證及施工日誌等資料為認定依據，惟原告迄無法提出相關憑證證明其與東喜公司有交易之事實，其主張尚難採信。
理 由
一、按公司法第二十五條規定：「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」，是以，法人人格之消滅，均以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，其法人人格仍未消滅。查公司法第三百二十七條，係規定：「清算人於就任後，應即以三次以上之公告，催告債權人於三個月內申報其債權，並應聲明逾期不申報者，不列入清算之內。但為清算人所明知者，不在此限。其債權人為清算人所明知者，並應分別通知之。」因此，公司解散清算時，如明知公司尚有應行繳納之稅款，則縱經催告並通知稅捐稽徵機關申報債權，亦難謂該公司業經合法清算完結，公司人格自未消滅，稅捐稽徵機關不待法院撤銷准予備查之裁定，即得對該公司追繳欠稅或補徵稅款及處罰。
二、本件原告主張其於八十六年一月六日依股東會及董事會決議辦理解散清算事宜，並向主管機關臺灣省政府建設廳申請解散登記獲准，復向稅捐稽徵機關申報債權，被告並發給無欠稅證明，且經台灣板橋地方法院於八十六年八月二十日准予備查清算完結，所有清算程序均依法完成，其法人人格已經消滅云云。惟查：原告所稱與其有進銷貨事實之東喜公司，於八十五年十二月二十六日經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官以八十五年度偵字第三六三五號、一三四九○號起訴書，認東喜公司負責人謝吉琳涉有出借牌照等情事，違反稅捐稽徵法等案件，爰提起公訴在案。嗣原告公司股東會於八十六年一月六日決議公司解散，惟於股東會決議解散前，原告即於八十五年間就其所興建之系爭建物（即台北縣三重市○○路「忠孝新星」大樓）中尚未售完之餘屋，以買賣方式移轉至原告公司股東吳明晏、吳仁宏、劉韋宏，及股東親屬（股東劉炎星之子—劉韋伸，原告公司代表人甲○○之子、女—陳寶仁、陳雪美，股東吳明晏之子—吳仁甫、吳仁廷）名下，有系爭建物之建造執照、使用執照、建物移轉資料、原告公司股東名簿、戶籍查詢資料、股東會議事錄等影本，附於臺灣板橋地方法院民事聲請事件卷宗（呈報清算人卷、呈報清算終結卷）、原處分卷及本院卷可稽。則被告主張原告顯係事先得知調查機關對東喜公司違規出借牌照情事進行調查，為避免遭查獲逃漏稅所作之脫產行為等語，即非無合理之懷疑。矧本案經由被告所屬三重分處於八十六年四月九日以北縣稅重（一）字第二四六三一號函請原告提示其「八十二、八十三、八十四年向東喜公司進貨取得三十筆如查核清單銷售額五四、五○六、九二五元、稅額二、七二五、三四八元之交易經過及付款資料」備查，原告卻於八十六年五月二十三日向臺灣板橋地方法院呈報清算人，並遲至八十六年七月二日始提示建造執照及使用執照影本，而以書面聲明所需資料多涉及銀行多年前帳戶之進出，資料保存未臻完全，先提示已蒐集之資料，其他資料原告繼續蒐集，如有所得即行提供等語，然迄至原告八十六年八月十四日向臺灣板橋地方法院呈報清算終結前，原告仍未提出任何資料供被告查核，核原告之所為，顯係明知其納稅義務之存在，卻怠於配合調查，以致被告未能向法院申報其債權。揆諸首揭規定及說明，本件原告並未合法完成清算程序，其法人人格自未消滅。
三、次按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。．．．」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。．．．」「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」分別為行為時營業稅法第十五條、第十九條第一項第一款、第三十三條第一款，及稅捐稽徵法第四十四條所規定。又「．．．為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．」復經財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋在案，核與相關稅法規定並無違背，自得予以援用。
四、本件原告於八十二年二月至八十四年一月間建築房屋，價款計五四、五○六、九二五元，取具東喜公司開立之發票作為進項憑證，申報扣抵營業稅二、七二五、三四八元，經被告以東喜公司並無實際承包工程，專以出借牌照，收取借牌費用為業，為無銷貨事實，而認原告以不得扣抵之進項憑證申報扣抵銷項稅額，乃予補徵營業稅二、七二五、三四八元。原告不服，主張東喜公司確為其實際交易對象云云。第查，東喜公司並無實際從事營造工程之業務，且無工人及機具設備，該公司與正倫營造股份有限公司、東隆營造有限公司、欣耀營造有限公司、喬冠營造有限公司、全綠營造股份有限公司、日伸營造有限公司、華山營造有限公司等公司登記之負責人與吳麗惠、吳麗玫、吳麗玲、林森泰等人組成借牌集團，分別在台北市○○路○段○○○號二樓、台北市○○路○段○○○巷○○○號二樓及台北縣板橋市○○街四之二號等設立辦公室及作帳處所，吳麗惠、吳麗玫、吳麗玲等人分別陸續使用上開八家營造公司之牌照，對外借與實際承造工程之建設公司或個人起造業主偽報開工、勘驗及申請使用執照，並收取借牌費等事實，已據東喜公司之登記負責人謝吉琳，東隆營造有限公司之登記負責人謝文賢、謝賜榕，欣耀營造有限公司之登記負責人王興發，分別於調查局訊問時，供證確實，核與證人許李繡美、李忠文、簡豐文、林美助、李富本、陳武雄、黃乃明、陳松雄、柯雲集、何中田等人於調查局時所證情節相符，有臺灣臺北地方法院檢察署檢察官八十五年度偵字第三六三五號、第一三四九○號起訴書影本附原處分卷可證，依前開事證，堪認東喜公司確屬無機具營造設備，亦未僱用工人施工，單純借牌與他人之公司。縱東喜公司之登記負責人謝吉琳，經第一審刑事判決無罪，惟刑事訴訟與行政訴訟之構成要件並不相同，本件行政訴訟之判斷，並不受前開刑事判決之拘束。又東喜公司主任技師蔣觀復，因未曾實際到工地現場檢查、勘驗施工狀況，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，涉有偽造文書情事，業經刑事判決有期徒刑七月，有臺灣板橋地方法院八十八年度易字第二三七七號刑事判決影本附本院卷可佐，東喜公司技師既未實際從事相關業務，被告認定原告有向東喜公司租借牌照之情事，亦非無據。況且，原告僅空言主張東喜公司為其實際交易對象，對於被告所屬三重分處於八十六年四月九日以北縣稅重
（一）字第二四六三一號函請原告提示其「八十二、八十三、八十四年向東喜公司進貨取得三十筆如查核清單銷售額五四、五○六、九二五元、稅額二、七二五、三四八元之交易經過及付款資料」備查，遲至八十六年七月二日始提示建造執照及使用執照影本，而以書面聲明所需資料多涉及銀行多年前帳戶之進出，資料保存未臻完全，先提示已蒐集之資料，其他資料原告繼續蒐集，如有所得即行提供等語，然迄至本件行政訴訟時，原告仍未提出任何資料供查。從而，原告既未能提出其他足以認系爭工程確由東喜公司所承造之證據，被告以原告雖有進貨事實，惟實際交易對象並非東喜公司，卻持東喜公司開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，爰據以補徵原不得扣抵之營業稅二、七二五、三四八元，於法即無不合。另原告進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，被告乃依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰二、七二五、三四八元罰鍰，揆諸首揭規定，洵屬有據。一再訴願決定，遞予維持，俱無不合。原告起訴意旨，難認為有理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十 年 六 月 二十一 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 徐瑞晃
法 官 李得灶法 官 曹瑞卿右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 六 月 二十一 日
書記官 方偉皓