臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第二○三七號
原 告 甲○○訴訟代理人 賴中強律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○（局長）訴訟代理人 丙○○
丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年九月一日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、緣原告為甲○○律師事務所負責人，其民國（下同）八十一年度綜合所得稅結算申報，列報執行業務收入為新台幣（下同）七、○四四、六四九元，減除必要費用及成本二、一一三、三九五元，執行業務所得額為四、九三一、二五四元，綜合所得總額五、一七四、三六○元。經被告初查，以原告申報執行業務收入有三、二五○、○○○元，為原告擔任龍祥機構關係企業（下稱龍祥機構）破產管理人之當年度報酬，因該筆報酬已向該機構按月支領報銷事務費用，不得再重複減除必要費用，乃核定其執行業務所得為六、三一六、九四六元，併課原告當年度綜合所得稅，核定其所得總額為六、八一五、一四四元，應補稅額五九一、六九九元。原告不服，申請復查，經被告於八十八年九月三日以財北國稅法字第八八○三三九七七號復查決定書駁回，原告猶未甘服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
（二）被告聲明：原告之訴駁回。
三、兩造爭點：原告主張其八十一年度綜合所得稅結算申報，其中執行業務收入三、二五○、○○○元，為原告擔任龍祥機構破產管理人之報酬，依法應可扣除百分之三十之必要費用，被告卻以原告領取上開報酬，已按月另向龍祥機構支領報銷事務費用，不得重複減除必要費用，顯有違誤，是否可採？
（一）原告主張之理由：
１、查原告於七十九年間與訴外人葉大殷律師、陳錦隆律師、劉志鵬律師等四人獲台灣台北地方法院選任為龍祥機構破產事件之破產管理人。由於龍祥機構涉及非法吸收存款，受害債權人多達十餘萬人，且事發後主事者或受法院羈押或潛逃海外，原龍祥機構之管理組織已不復存在，原告等受任後不得不僱用人員成立「破產財團辦公室」（又稱：破產管理人事務所），處理十餘萬債權人之債權申報、聯絡及分配等行政事務，所需費用係由破產財團支付，各項支出每月均列有明細公告並備帳冊及憑證供破產事件之監查人及法院稽核。他方面原告等四位破產管理人處理破產財團之接管、保全、變價等法律事務時，與原告執行律師業務所承辦之其他事件相同，係於破產管理人之「律師事務所」為之，所生之受僱律師、行政人員、打字人員薪資，「律師事務所」辦公室房屋、器材折舊費用，稅捐，水、電費用，大樓管理費，律師公會會費，乃至於電話費、文具紙張費用、國內交通費等，由於無法具體區別多少金額係承辦破產事件之支出，又多少金額係承辦非破產事件之支出，故原告等四位破產管理人均自行吸收，未將此部分費用向破產財團支領，此部分金額應視為破產管理人「執行業務之必要費用」，准於計算「執行業務所得」時作為減項，方為適法，合先敘明。
２、被告並未依「八十一年度執行業務者費用標準」「律師：百分之三十」之規定，核算必要費用。並且「破產管理人事務所費用明細」所載款項，僅有「差旅費─國外」部分，係原告等破產管理人支領，其餘均非破產管理人支領報銷。茲分述如次：
⑴原告八十一年度執行業務收入為七、六三一、三五一元，原處分變更核
定僅就其中四、三八一、三五一元收入，以原告各項費用未設帳為由，按「八十一年度執行業務者費用標準」第一點「律師：百分之三十」之規定計算必要費用，即認列必要費用一、三一四、四○五元，至於另三、二五○、○○○元收入（即擔任龍祥破產管理人之預支報酬），被告核定不准減除必要費用，使該部分之「收入」成為「淨所得」，此乃兩造爭議所在。
①被告抗辯其核定執行業務所得為六、三一六、九四六元，計算式為：
三、二五○、○○○＋（七、六三一、三五一－三、二五○、○○○）╳（一－三○％）＝六、三一六、九四六，顯係就三、二五○、○○○元以外之收入部分以百分之三十計算必要費用，就擔任龍祥破產管理人之收入三、二五○、○○○元部分則未減除必要費用，至為明確。
②被告另辯稱：「原告所稱其處理破產財團之法律事務時，與其執行律
師業務所承辦之其他法律事件相同，係於破產管理人之（律師）事務所為之，所生之：費用：均自行吸收，未將此部分費用向破產財團支領，被告亦據原告執業之甲○○律師事務所當年度所發生之費用，按百分之三十核認執行業務費用一、三一四、四○五元」等語，誠屬誤導，蓋被告僅就其中四、三八一、三五一元執行業務收入按百分之三十計算必要費用一、三一四、四○五元，而非就全部執行業務收計算必要費用，計算式：
七、六三一、三五一－三、二五○、○○○＝四、三八一、三五一
四、三八一、三五一╳三○％＝一、三一四、四○五⑵龍祥機構各關係企業，部分資產位於海外（包括香港、泰國、斐濟），
原告等破產管理人前往接管，必然發生交通、食、宿等差旅費，此部分費用依律師、會計師執業慣例，均由受任人暫行墊支，再憑單據向委任之當事人報請歸墊，而非內含於委任報酬由受任人自行吸收，故原告向破產財團據實報銷差旅費並無不當；至於「破產管理人事務所費用明細」所列其他項目，包括「交通費」「廣告費」（係支付報社刊登拍賣或分配等公告之用）「燃料費」「薪資」「郵電費」「謄本費」「服務費」「文具印刷」「雜費」，均係「破產財團辦公室」之行政支出，所有帳冊、憑證，均由監查人及法院依法查核，其費用支付對象並非原告等破產管理人，且與「律師事務所」之費用不生重複問題，原告等擔任破產管理人，有責任將破產財團所有開銷列出「費用明細表」予以公告並接受查核，但絕非該「費用明細表」所列均為「原告支領開銷」，被告答辯狀稱：「『原告業已按月支領報銷』交通費、廣告費、燃料費、薪資、郵電費、服務費、文具印刷費、雜支等」，洵屬嚴重錯誤。
３、又查「破產管理人事務所費用明細」所列項目，與原告「擔任破產管理人執行律師業務之必要費用」間，二者不生重複減除問題：
⑴「破產管理人事務所費用明細」所列項目，核屬「當事人應自行負擔之
費用」，而非「內含於委任報酬由受任人吸收（如受任人吸收方為執行業務之必要費用）」，二者不生重複問題，原告向破產財團請領差旅費，係墊付款之收回（墊付當事人應負擔之費用，再向當事人收回），並未使原告受領報酬之性質由「執行業務收入」變更為「淨所得」，至於其餘項目，其受款人根本不是原告，原處分洵屬無據。
⑵法律規定與律師、會計師執業慣例：
①律師、會計師等專門職業人員受當事人委任執行業務所發生之費用，
可概分為兩類，其一是由「當事人自行負擔」（程序上可能由當事人直接向第三人支付，當事人提出現款委由受任人向第三人支付，或受任人代墊後報請委任人覈實歸墊償還），其二是「內含於報酬由受任人吸收」。舉例而言，律師受任辦理訴訟、非訟事件，所生之「裁判費」「公示催告登報廣告費」「複委任會計師辦理查帳、簽證費用」應由「當事人自行負擔」，而該事件如須由事務所主持律師與受僱律師協同辦案，則「受僱律師之薪資」係「內含於報酬由受任人吸收」，而唯有後者方為執行業務收入中之「必要費用」。
②前述「當事人自行負擔之費用」與「受任人執行業務之必要費用」二
者之區別，可根據當事人約定、習慣與法律規定來判斷，例如「當事人與受任人間書信、傳真往來郵資」有約定由當事人負擔者，亦有由受任人負擔者，但交通費，特別是外縣市及國外之交通費，依慣例率由當事人負擔。此外，民法第五百四十六條第一項即規定：「受任人因處理委任事務，支出之必要費用，委任人應償還之」，可絕對確定者，「執行業務者為其委任人辦理事務，支出『如委任人親自辦理事務，仍應支付之費用』者」，此部分墊付之費用受任人得根據民法第五百四十六條第一項請求委任人返還，而非委任報酬（法律依據民法第五百四十七條）之一部分，且不能因受任人請求委任人返還墊付款，即認受任人執行業務所取得之報酬已無其他費用及成本。
③財政部六十一年十一月十七日台財稅第三九七四五號函釋示：「會計
師收回之墊付款依代收代付處理免予扣繳」，「執行業務所得查核辦法」第十六條前段亦規定：「執行業務者為其委任人辦理事務，所支出之費用，應由委任人負擔，不得作為費用列支」，故「當事人自行負擔之費用（包括墊付款）」與「委任報酬（收入）中所內含自行吸收之費用及成本」確為不同之概念，二者不生「重複」問題，律師、會計師亦不因委任人償還「墊付款」，致其執行業務成為「零成本」，亦不因「墊付款」之支領報銷，使所取得報酬之性質由「執行業務收入」變更為「淨所得」。
⑶原告就八十一年十二月「破產管理人事務所費用支出明細」所提憑證足
以證明「破產管理人事務所費用明細」所列費用，確屬當事人應自行負擔之費用：
①原告謹就八十一年十二月「破產管理人事務所費用支出明細」提出全
部憑證，詳細說明該等費用確屬「當事人應自行負擔之費用」，而非「內含於委任報酬由受任人吸收之費用」，該支出明細所列費用，與原告執行破產管理人職務所生之必要費用，二者間不生重複問題。原告之所以提出十二月份憑證，乃因被告原處分卷所謂「查得資料」係八十一年十二月份明細，併此陳明。
②據上開憑證及明細所示：
差旅費部分：
ㄅ此係破產財團辦公室員工（非律師事務所員工）蔡秋和、呂文義
，至外縣市洽公之機票及車資（並請參見機票影本）；及破產管理人甲○○、陳錦隆、劉志鵬等至泰國處理土地接管事宜之機票、機場稅、住宿費、餐費。
ㄆ關於破產財團辦公室員工差旅費部分，正如同「公司委任律師辦
案後，公司行政人員自行處理行政事宜所支出之差旅費」，其費用不應由受任律師負擔。
ㄇ關於破產管理人國外差旅費部分，依據律師、會計師委任慣例，
國外差旅費應由當事人負擔，而非內含於委任報酬由律師吸收；台灣台北地方法院八十三年十一月二十五日北院民物七十九破更字第五四字第三一四五二號函亦明示：「破產管理人因合法執行破產程序之事務，改（致）遭債權人提出刑事自訴或告訴，因應訴所支出之必要差旅費及律師費用：准予列為財團費用支出」。
交通費部分：
ㄅ係破產財團辦公室員工（而非破產管理人）往來於銀行、法院、
破產管理人律師事務所之車資，正如同「公司委任律師辦案後，公司行政人員至律師事務所接洽、法院遞狀、辦理行政事宜之車資」，斷無「律師應替當事人負擔當事人車資」之理。
ㄆ應特別說明者，由前揭「差旅費」「交通費」憑證可知，原告等
破產管理人往返於法院、律師事務所、破產財團辦公室間之交通費係自行負擔，未向破產財團報請歸墊，此即因執行破產管理人職務所支出之必要費用之一例證。
ㄇ「交通費」科目於卷附原證明細載「車馬費」，惟卷附原證車馬
費後已註明「（至法院等車資）」，為免遭誤會為「律師約定每次出庭加收之酬金」，謹再澄清如上。
廣告費部分：
係刊登破產財團財產之拍賣公告，分配公告之登報費用，核屬「當事人親自辦理事務仍應支出之費用」，依民法第五百四十六條規定，本應由當事人自行負擔，而非內含於委任報酬由破產管理人自行吸收。
燃料費部分：
係補貼破產財團辦公室員工蔡秋和、呂文義洽公油款，渠等並非律師事務所之職員，其性質實為「當事人公司行政人員之交通費（補貼油資可減少計程車車資之支出）」，亦屬當事人應自行負擔之費用。
薪資部分：
係破產財團辦公室員工薪資，與律師事務所受僱律師、打字人員、行政人員薪資不生重複問題。
郵電費部分：
ㄅ郵票支出係法院要求出具之郵票及破產財團辦公室使用之郵資，本應由當事人自行負擔。
ㄆ電話費支出依電信局收據所示係「破產人眾志瓷器股份有限公司
」「破產人磊祥興業有限公司」「破產人丁磊淼」「破產人龍祥投資股份有限公司」「破產財團辦公室員工呂文義」登記之電話，此部分費用自應由當事人自行負擔。
ㄇ由前揭憑證可知，原告等破產管理人，因承辦破產事件，律師事
務所辦公室所增加之電話費用，係自行負擔，未向破產財團報請歸墊，此即因執行破產管理人職務所支出之必要費用另一例證。
謄本費部分：
係「當事人親自辦理事務仍應支出之費用」，依民法第五百四十六條規定，應由當事人自行負擔，而非內含於委任報酬由破產管理人自行吸收。
服務費部分：
ㄅ係「龍祥機構破產事件債權清償第二次中間分配作業」，委任「
台北市第三信用合作社」出動三百六十五人次，辦理現場發放作業之服務費一百零二萬二千元；係「當事人親自辦理事務仍應支出之費用」，依民法第五百四十六條規定，應由當事人自行負擔，而非內含於委任報酬由破產管理人自行吸收。
ㄆ考量本破產事件債權人多達十餘萬人，破產管理人僅有四人，破
產財團辦公室員工僅有六人，為將分配款正確無誤地分配予每一個債權人，不得不委任金融機構辦理，其因此產生之費用，亦當由當事人自行負擔，而非內含於委任報酬由破產管理人自行吸收。
文具印刷費部分：
ㄅ係購買「破產財團辦公室」所需「狀紙」「影印紙」「文具」及
「印製龍祥機購關係企業破產管理人工作報告書一千本」，所生之費用，另關於「八十一年十二月二十九日文具印刷品乙批」，從發票註明買受人「眾志瓷器股份有限公司」，送貨單由破產財團辦公室員工廖素惠、范（瑞齡）簽收，亦可確定該等文具係供「破產財團辦公室」使用，而非供「律師事務所」使用，此部分費用自應由當事人自行負擔，而非內含於委任報酬由破產管理人自行吸收。
ㄆ由前揭事證可知，原告等破產管理人，因承辦破產事件，律師事
務所辦公室所必然增加之文具、紙張費用，係自行負擔，未向破產財團報請歸墊，此即因執行破產管理人職務所支出之必要費用再一例證。
雜費部分：
ㄅ公司登記資料抄錄費、公證費、匯費等行政規費，本係「當事人
親自辦理事務仍應支出之費用」，依民法第五百四十六條規定，應由當事人自行負擔，而非內含於委任報酬由破產管理人自行吸收。
ㄆ換鎖、蒸餾水、衛生紙、照片底片、茶包、橡皮章係供「破產財
團辦公室」使用，而非供「律師事務所」使用，此部分費用自應由當事人自行負擔。
③是原告就國外交通食宿費用以「差旅費」科目報請破產財團償還，及
破產財團以其財產支付交通費、廣告費、燃料費、薪資、郵電費、服務費、文具印刷費、雜支，其性質應屬「執行業務所得查核辦法」第十六條前段所定：「執行業務者為其委任人辦理事務，所支出之費用，應由委任人負擔，不得作為費用列支」，核與原告「執行業務必要之費用及成本」間不生重複問題，且究諸實際原告「執行業務必要之費用」包括受僱律師、行政人員、打字人員薪資，房屋、器材折舊，水、電費用，大樓管理費，律師公會會費，乃至於電話費、文具紙張費用、國內交通費等等自行吸收之「成本、費用」並不因此而減省，後者即為執行業務所需成本費用，應准作為執行業務所得之減項至為明確。
⑷謹舉例說明如下：
①台灣台北地方法院八十九年整字第二號公司重整事件，法院選任萬國
法律事務所黃虹霞律師為檢查人，並核定檢查人報酬為壹佰萬元，而萬國法律事務所除前開報酬外另就檢查工作中墊付之交通費、郵費、規費、影印費、閱卷影印費等事務性費用計三萬六千三百二十九元請求受檢查之公司給付。
②前揭案例即反映律師、會計師執行業務費用列支之實務，即「執行業
務者為其委任人辦理事務，支出『如委任人親自辦理事務，仍應支付之費用』者」，此部分墊付之費用受任人得請求委任人返還（法律依據民法第五百四十六條第一項），此並非委任報酬（法律依據民法第五百四十七條）之一部分，且不能因受任人請求委任人返還墊付款，即認委任人執行業務所取得之報酬已無其他費用及成本，蓋前舉之實例，協助檢查人進行檢查工作之受僱律師、行政人員、打字人員薪資、律師事務所租金、器材折舊、水電費用、大樓管理費、律師公會會費等費用仍不因此減免。
⑸被告細查陳錦隆律師執業之博欽法律事務所帳冊後，未發現有應補稅之
情事，適足以證明本件四位破產管理人律師事務所列報之費用，與破產財團費用間，不生重複問題：
①從上開憑證可知，龍祥機構四位破產管理人對於何種費用可於破產財
團報支（例如國外差旅費），何種費用應由各律師事務所自行負擔，係採取一致的標準，故關於各破產管理人律師事務所所列報之費用是否與破產財團費用重複一節，其情形應無不同。
②被告九十年五月二十五日答辯理由狀自承「‧‧‧陳錦隆律師，八十
二年度列報取自龍祥破產管理人之報酬為三、二五○、○○○元，八十三年度五、○○○、○○○元，同原告取得之數額，均全數併入執業之博欽法律事務所收入，被告亦據其事務所該二年度所發生之費用，分別核認執行業務所得在案」，被告於博欽法律事務所詳細查帳後，並未查得博欽法律事務所費用有與破產財團費用重複之應補稅問題，由此適足證明原告等破產管理人均未將其事務所費用持向破產財團按月報銷。本件同為龍祥機構破產管理人，陳錦隆律師執業之律師事務所得將執行破產管理人職務所生之費用於申報所得稅時列為減項，原告所屬之律師事務所竟無法將該筆收入扣除費用，而為被告認定為淨所得並加以課稅，被告處分，顯屬無據。
⑹依卷存資料，被告亦自承未查得「原告申報執行業務之必要費用」與「破產財團費用」間有重複之情事：
①原處分卷存被告八十七年三月五日審查二科簽呈載「說明：納稅義
務人甲○○為龍祥機構關係企業破產管理人，經本局審三科通知其事務費用已向該機構按月支領報銷，不得再自所取得之執行業務報酬中減除：如依部頒標準核定，因並未查得古君是否將事務費用列報為事務所之費用，是由本科依部頒標準逕予認定費用，應否處罰宜由本科本於職權辦理。‧‧‧綜上所述，本案尚難認定古君涉及漏報取自龍祥機構關係企業之收入或虛報費用情事，故擬不以違章論處。」②據上足證被告亦自承未查得「原告申報執行業務之必要費用」與「破
產財團費用」間有重複之情事，既無重複情事，被告否准原告就擔任龍祥機構關係企業破產管理人之報酬減除百分之三十必要費用，即屬無據。
４、再查，原告擔任破產管理人執行律師業務，確有相當之必要費用係自行吸收，被告否准依「八十一年度執行業務者費用標準」「律師：百分之三十」之最低費用率規定減除必要費用，顯非適法：
⑴所得稅法第十四條第一項第二類第一款之規定：「凡執行業務者之業務
或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上僱用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額」，財政部八十二年二月三日台財稅000000000號函頒「八十一年度執行業務者收入標準」，並規定律師擔任破產管理人所獲報酬為「執行業務收入」，「八十一年度執行業務者費用標準」，則規定如執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證或未能提供證明所得額之帳簿文據者「應依下列標準計算其必要費用：律師：百分之三十」，顯見律師執行律師業務依法得將受僱律師、行政人員、打字人員薪資，「律師事務所」房屋、器材折舊費用，稅捐，水、電費用，大樓管理費，律師公會會費，電話費，交通費，文具紙張費用列報為執行業務之必要費用，不因承辦破產事件而異其規定。
⑵況且原告處理破產財團之接管、保全、變價等等法律事務，與原告執行
業務所承辦之其他事件相同，無論是研究案情，撰擬書狀、契約、拍賣公告或其他文件均係使用原告當年設於台北市○○街○○○號七樓之「律師事務所」，而非使用設於台北市○○路○○○號、二三○號龍祥商業大樓之「破產財團辦公室」（八十二年間遷至忠孝東路龍普飯店大樓），原告「律師事務所」雇用之受僱律師、行政人員、打字人員就破產事件法律事務之處理亦隨時提供後勤工作，就此一節，有「律師事務所」全體同仁可為證，亦為被告所不爭執，故前揭受僱律師、行政人員、打字人員薪資，「律師事務所」房屋、器材折舊費用，稅捐，水、電費用，大樓管理費，律師公會會費，電話費，交通費，文具紙張費用核屬原告擔任破產管理人執行律師業務「直接必要之費用」。
⑶原告就前揭費用，係自行吸收，並未向破產財團支領報銷：
①原告主張於八十一年間執行律師業務須負擔律師事務所「房屋、器材
折舊、稅捐、水電費用、大樓管理費、律師公會會費」等等費用，而觀「破產管理人事務所費用明細」並無此等項目，足見被告所謂「重複減除必要費用」之說，純屬無的放矢。
②至於薪資一項，「破產管理人事務所費用明細」所列之薪資，渠等人
員僅在處理十餘萬債權人之債權申報、聯絡及分配等行政事務；他方面原告處理破產財團之接管、保全、變價等等法律事務，無論是研究案情，撰擬書狀、契約、拍賣公告或其他文件均係由原告「律師事務所」雇用之受僱律師、行政人員、打字人員隨時提供後勤工作，此二部分薪資亦不生重複問題。
③又據上開憑證所示，原告擔任破產管理人往來於法院、律師事務所、
破產財團辦公室間之交通費，以及電話費，文具印刷費，並未向破產財團支領報銷。
⑷被告辯稱原告費用不因承辦破產事件而增加，誠屬無稽：
①首按，依所得稅法及執行業務所得查核辦法之規定，律師事務所「薪
資、房屋、器材折舊、稅捐、水電費用、大樓管理費、律師公會會費」等等費用，得作為所得之減項列報必要費用，此一規定並未限制於「承辦特定事件」或「承辦非破產事件」始有適用，如被告所辯可採，是否可主張：「縱原告只承辦乙件事件（收入五萬元），仍有前開支出，原告承辦其餘事件與否，前述費用均不增加，故可大膽地計算原告執行業務所得為：
執行業務收入為七、六三一、三五一元必要費用為五○、○○○╳三○％＝一五、○○○元執行業務所得為七、六三一、三五一－一五、○○○＝七、六一六、三五一元」等語。
被告主張誠屬無稽。
②又原告承辦破產事件與承辦其他非破產事件均使用同一之律師事務所
「硬體設備及人員」，為何「非破產事件應（得）負擔其費用？」，而「破產事件不應（得）負擔其費用？」，難道打字人員接到破產文件會拒絕打字？四位破產管理人在律師事務所開會原告將拒絕其使用會議室？③況實際上，原告因承辦破產事件，電費、交通費、文具紙張費用、電話費、影印機、傳真機、印表機耗材費用等等均必然增加。
⑸關於費用之證明：
①原告於八十一年間執行律師業務須負擔受僱律師、行政人員、打字人
員薪資、律師事務所房屋、器材折舊、稅捐、水電費用、大樓管理費、律師公會會費等等費用，雖因歷時久遠未保存全部細目及憑證，惟此依經驗法則為必然發生之費用，且為被告所承認。
②原告僅在可能範圍內，提出下述證據方法，證明原告執行律師業務確有必要費用之支出：
房屋折舊費用：
ㄅ「供執行業務使用之固定資產，為執行業務者本人所有，取有確
實憑證者，得依規定提列折舊」，為執行業務所得查核辦法第三十條第一款所明定。
ㄆ原告執行律師業務（包括以律師身分擔任龍祥機構破產管理人）
，係使用「台北市○○街○○號七樓」房屋做為事務所，有被告「八十一年度執行業務所得核定報告書」可稽，又該房屋及土地確為原告所有，亦有建物登記謄本乙份、土地登記謄本二份，原告確實受有「房屋折舊費用」之負擔。
土地稅、地價稅：
ㄅ「執行業務使用之房屋，如登記為執行業務者本人：所有，得以
執行業務使用部分為限，列支房屋稅及地價稅」，為執行業務所得查核辦法第二十七條第四款所明定。
ㄆ前揭房屋為原告所有，全部供作「甲○○律師事務所」之用（按
原告當時住家位於台北市○○○路○段○○○巷○○號七樓），原告確實受有「房屋稅、地價稅」之負擔。
大樓管理費及律師公會會費：
ㄅ「不屬以上各條之項目而與執行業務有關之其他必要費用，准予
列為其他費用或損失」，為執行業務所得查核辦法第三十四條第一款所明定。
ㄆ原告前揭律師事務所位於「新公園大樓」，須按月支付大樓管理
費，有「新公園大樓管理委員會管理費收入明細帳」可稽，又律師非加入律師公會不得執行業務為律師法所明定，原告加入台北律師公會，於八十一年間支付會費亦有「台北律師公會出具之證明書」為憑，此等費用確為執行律師業務所必要之支出。
５、另外，破產法第九十五條第一項第一款及第九十七條規定，無法支持被告核定所得額為正確：
⑴破產法第九十五條第一項第一款及第九十七條雖規定「因破產財團之管
理變價及分配所生之費用，為財團費用」「財團費用及財團債務，應先於破產債權，隨時由破產財團清償之」，但尚難據此法律上之規定，推論原告執行破產管理人職務所生之一切費用實際上均已向破產財團支領，況如前所述，由於原告處理破產財團之法律事務與原告處理其他承辦事件均係使用同一之「辦公室、器材、後勤人員」，實際上已無從區別此等費用有多少比例係承辦破產事件之支出，有多少比例係承辦非破產事件之支出，故原告僅可能將此等費用自行吸收，而未將此部分費用向破產財團支領，其理甚明。
⑵況且，破產法前揭條文自二十四年七月十七日國民政府公布以來即未曾
修正，如主管機關認為①：「破產管理人執行破產財團所生之管理、變價及分配工作所產生之費用，依前揭破產法條文之規定，係屬破產財團費用，破產管理人均得百分之百按月支領報銷，已無其他破產管理人自行吸收之費用，破產管理人取得之報酬為淨所得」「原告執行破產財團之費用皆全數核認於破產財團費用中」此一謬論成立；則主管機關即不可能②：「於『八十一年度執行業務者收入標準』中，規定律師擔任破產管理人之報酬係執行業務收入，並於『八十一年度執行業務者費用標準』中規定，如未依法辦理結算申報、設帳及保存憑證『應依下列標準計算其必要費用：律師：百分之三十』」，第①命題與第②命題顯係絕對矛盾而無法併存的。
⑶反之，吾人寧可相信主管機關制定②「八十一年度執行業務者收入標準
」「八十一年度執行業務者費用標準」，係參考律師執業實務後審慎研議所制訂之法規，符合經驗法則，至於原處分就個案所持之怪異見解①則係與經驗法則不符，並與主管機關制定之執行業務者費用標準不符，顯無可採。
６、末查，被告以原告未保存帳冊、憑證為由，為不利於原告之處分，顯然違法：
⑴原處分違反所得稅法施行細則第十三條第二項之規定：
①「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證或
未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額」，所得稅法施行細則第十三條第二項定有明文；又財政部八十二年二月三日台財稅第000000000號函頒「八十一年度執行業務者費用標準」明定遇有前述情形時「應依下列標準計算其必要費用：律師：百分之三十」。
另按「申報執行土地代書業務所得，因未依法單獨設帳，致其收支無法詳細區分，得由其自行申報之執行業務收入總額，減除百分之二十二標準費用後，核定其所得額」，最高行政法院（八十九年七月一日改制前為行政法院）著有六十八年度判字第四○二號判決要旨，足供參照。
②申言之，就一般經驗法則可知，「沒有任何業務的執行是完全不需要
成本費用」，而主管機關於徵詢公會意見並參考客觀資料後，認定律師執行業務之必要費用至少為其收入之百分之三十，縱於對納稅義務人最不利之情況下，就執行業務者申報之執行業務收入，仍應准予認列百分之三十之必要費用，否則即與前揭法規及經驗法則相抵觸。原處分將原告擔任破產管理人之「收入」等同於「淨所得」，認為無須減除任何費用、成本，核與所得稅法施行細則第十三條第二項、「八十一年度執行業務者費用標準」及前揭經驗法則相抵觸。
⑵原處分適用「執行業務所得查核辦法」第八條規定顯有錯誤：
①原處分援引「執行業務所得查核辦法」第八條：「執行業務者於規定
期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核實認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第十三條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額」之規定為處分依據，惟查，原處分適用法律顯有如下之錯誤：
「執行業務所得查核辦法」第八條條文已明定「應依所得稅法施行
細則第十三條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額」，迺原處分竟未適用「八十一年度執行業務者費用標準」所定律師業百分之三十之費用率，而認定原告擔任破產管理人之收入「得減除之費用為零」，全部收入為「淨所得」，明顯與條文規定不符，此錯誤一。
所得稅法第八十三條第三項規定：「納稅義務人已依規定辦理結算
申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額」，財政部六十四年一月七日台財稅字第三○○八○號函並明揭：「非屬會計師簽證申報之營利事業所得稅結算申報事件，經稽徵機關書面審查核定後，稽徵機關於確定後五年內進行抽查時，營利事業如不能依限提供帳證查核者，應依所得稅法第八十三條規定按同業利潤標準核定」。
經查：原告八十一年綜合所得稅結算申報，業將原告該年度所有收入正確、完整地逐一申報，並無任何漏報之情事，並由稽徵機關以書面審查之方式完成所得額之核定，縱被告事後抽查，原告未提供費用憑據供被告查核，依前揭法令規定，被告仍應按「同業利潤標準」核定所得額，方符憲法第十九條租稅法律主義。然被告竟不依法核定原告執行業務之費用，反在無法律依據情況下，任意核定被告擔任破產管理人之收入為「淨所得」，此錯誤二。
⑶被告所謂「查得資料」，適足以證明其核定所得額為錯誤：
被告所謂「查得資料」等語，不外是「破產管理人事務所費用支出明細表」，被告據此資料認定原告「執行龍祥機構破產財團之管理、變價及分配工作所產生之費用，係屬破產財團費用，申請人業已按月支領報銷，不得再重複減除必要費用」，惟細觀該明細表，非但不足以證明被告核定之所得額為正確，反足以證明原告執行破產管理人業務有相當之費用係自行吸收，未向破產財團報支：
①如前所述，原告為處理破產事件，無論是研究案情，撰擬書狀、契約
、拍賣公告或其他文件均係使用原告所有之「台北市○○街○○○號七樓之房屋」，依「執行業務所得查核辦法」第三十條第一款得列報「房屋、器財折舊費用」，依同辦法第二十七條第四款得列報「房屋稅、地價稅支出」，依同辦法第二十六條得列報「水電費用」，依同辦法第二十八條得列報「書報雜誌費用」，依同辦法第三十四條得列報「律師公會會費」「大樓管理費」，且此等費用依經驗法則為律師執業所必然發生之費用，惟卷附原證即原處分卷附「破產管理人事務所費用明細」並無此等費用項目，是依被告查得之資料形式觀之，已足證原告並未向破產財團支領此等費用，原處分認原告擔任破產管理人之收入為「淨所得」等語，顯有誤會。
②原告為處理破產事件，所生之「律師事務所」受僱律師、行政人員、
打字人員薪資並未向破產財團支領已如前述，甚且，八十一年度「破產財團辦公室」行政人員之誤餐費係由破產管理人個人支付，此觀原證四號即原處分卷附「破產管理人事務所費用明細」第十一項註明：「誤餐費由破產管理人負擔」即明。
（二）被告主張之理由：
１、查原告執行龍祥機構破產財團之管理、變價及分配工作所產生之費用，依破產法第九十五條規定，係屬破產財團費用，且依該機構「破產管理人事務所費用支出明細表」原告亦有按月支領報銷差旅費、交通費、廣告費、燃料費、薪資（事務所人員薪資）、郵電費、服務費、文具印刷費、雜支（匯費及雜支），是原告執行破產財團之費用皆全數核認於破產財團費用中，故未予重複減除執業收入之必要費用。原告所訴其為處理破產事件，所生「律師事務所」如受僱律師薪資、水電等費用，均自行吸收，未向破產財團支領等語，顯不足採；至原告執行甲○○律師事務所產生之受僱律師、行政人員、打字人員薪資，房屋租金，器材折舊，水、電費用，大樓管理費，律師公會會費等，按該些費用之發生，係執行律師業務所生之必要費用，即原告執行律師業務不論業務收入多寡均需給付，尚非因辦理破產業務而有所不同，況原告又未能提示有關證明及事務所當年度帳簿憑證，主張原告有執行破產管理人工作所增加非屬破產財團費用之事務費用，是被告據原告執業當年度所發生之費用，按百分之三十核認執行業務費用
一、三一四、四○五元，核定執行業務所得為六、三一六、九四六元，並無不合。
２、次查與原告同為擔任龍祥機構破產管理人之訴外人陳錦隆律師，八十二年度列報取自龍祥破產管理人之報酬為三、二五○、○○○元，八十三年度
五、○○○、○○○元同原告取得之數額，均全數併入執業之博欽法律事務所收入，被告亦據其事務所該二年度所發生之費用，分別核認執行業務所得在案，本件被告同為一致處理，並無違誤，併予陳明。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之，第一類‧‧‧第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。執行業務者至少應設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目；帳簿使用前，並應送主管稽徵機關登記驗印。業務支出，應取得確實憑證。憑證及帳冊最少應保存五年。執行業務者為執行業務而使用之房屋及器材、設備之折舊，依固定資產耐用年數表之規定。執行業務費用之列支，準用本法有關營利事業所得稅之規定；其辦法由財政部定之。」為所得稅法第十四條第一項第二類所明定。次按「左列各款為財團費用：一、因破產財團之管理、變價及分配所生之費用」、「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核實認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第十三條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」分別為破產法第九十五條第一項第一款及執行業務所得查核辦法第八條前段所明定。
二、本件原告為甲○○律師事務所負責人，其八十一年度綜合所得稅結算申報，列報執行業務收入為七、○四四、六四九元，減除必要費用及成本二、一一三、三九五元，執行業務所得額為四、九三一、二五四元，綜合所得總額五、一七四、三六○元，經被告初查，以原告申報執業收入其中有三、二五○、○○○元，為原告擔任龍祥機構破產管理人之當年度報酬，因該筆報酬已向該機構按月支領報銷事務費用，故未准再重複減除執業收入之必要費用，乃核定其執行業務所得為六、三一六、九四六元，併課原告當年度綜合所得稅，核定其所得總額為六、八一
五、一四四元，應補稅額五九一、六九九元，原告不服，申請復查結果，未准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，固非全無見地。惟原告起訴主張其八十一年度綜合所得稅結算申報，其中執行業務收入三、二五○、○○○元，係原告擔任龍祥機構破產管理人之報酬，原告與葉大殷、陳錦隆、劉志鵬等律師被選任為破產管理人後，有僱用人員成立「破產管理人事務所」，處理十餘萬債權人之債權申報、聯絡及分配等行政事務，所需費用係由破產財團支付，各項支出按月列製「破產管理人事務所費用明細」公告並備帳冊供破產事件監查人及法院稽核，另方面為處理破產財團之接管、保全、變價等法律事務，係在自己之「律師事務所為之」，所生之受僱律師、行政人員、打字人員薪資、律師事務所之水電費、電話費、文具紙張費等費用，均係自行吸收，未向破產財團支領，此部分費用屬執行業務之必要費用，與每月列報之「破產管理人事務所費用明細」並由破產財團支付之費用，並無重複，被告否准原告擔任龍祥機構破產管理人之報酬減除百分之三十之必要費用，詳如其事實欄所載理由，顯有違誤等語。
三、查本件原告八十一年擔任龍祥機構破產管理人，領有報酬三、二五○、○○○元，又其擔任破產管人後，有僱用人員成立「破產管理人事務所」，所需經費按月列製「破產管理人事務所費用明細」供核並由破產財團支付，此有破產管理人執行業務報酬具領清冊及破產管理人事務所費用明細在卷可稽，復為兩造所不爭執，自堪認為真實。兩造爭點則為：原告擔任破產管理人，已按月將上開破產管理人事務所費用向破產財團支領，則其領取之報酬可否減除百分之三十之必要費用，如准減除，原告主張並無重複減除，而被告則稱：發生重複減除，不應准許。
查原告八十一年擔任龍祥機構破產管理人，領取報酬三、二五○、○○○元，依照八十一年度執行業務者收入標準規定。係屬執行業務之收入，被告既認定該項收入所得應與其他執行業務收入合併申報，同樣均屬執行業務收入，後者准減除必要費用，前者卻否准，顯失一致而有矛盾之處，況原告每月檢具憑證列製破產管理人事務所費用明細向破產財團支領之費用，與所得稅法第十四條第一項第二類規定執行業務所得可減除之各項直接必要費用，二者之性質、範圍，原告於本件行政訴訟之各次書狀及訴訟代理人陳述，詳如其事實欄所載理由，已有具體詳細說明其不同，經核二者之性質、範圍確未盡相同，而被告之答辯狀，補充答辯狀及訴訟代理人之陳述，卻未就二者費用如何相同為明確說明，則其否准原告就擔任破產管理人之報酬所得減除必要費用，非無商確餘地，訴願決定予以維持，亦有未洽，原告起訴，據以指摘，非無理由，應由本院將訴願決定及原處分均予撤銷，由被告另為適法之處分，以昭折服。
四、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 八 月 七 日
台北高等行政法院第二庭
審判長法 官 王立杰
法 官 劉介中法 官 黃本仁右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 八 月 七 日
書記官 姚國華