臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第二五三二號
原 告 甲○○訴訟代理人 程春益律師
謝淑芳律師陳怡瑜律師（兼送達代收人）被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 乙○○（局長）訴訟代理人 丙○○
丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年九月二十一日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實事實概要：緣原告係八十三年度綜合所得稅之納稅義務人，其配偶陳傳岳為萬國法
律事務所聯合執業律師，經被告核定萬國法律事務所八十三年度申報執行業務所得為新台幣（以下未註明貨幣名者同）一一、三七○、一一○元，依其合夥人盈餘分配比例四分之一，陳傳岳執行業務所得為二、八四二、三二八元，乃核定原告八十三年度綜合所得總額為七、九一五、七九二元（其中複委託費部分申報二、九六六、八三六元，被告初查以其中二、○四五、五九七元，委託項目內容不詳，難認與業務有直接必要關係，乃核定為九二一、二三九元）。原告不服，就萬國法律事務所之薪資支出、文具印刷費、差旅費、廣告費、保險費、交際費、書報雜誌費、折舊、複委託費、捐贈、職工福利及其他費用等項，申經復查結果，准以追認執行業務費用一、七三四、六○四元，按合夥人盈餘分配比例四分之一，而以八十九年三月二十三日財北國稅法字第八九○一○四七七號復查決定，准以追減陳傳岳執行業務所得四三三、四五二元，變更核定原告綜合所得總額為七、四八二、三四○元，淨額為六、六三二、一六九元。原告仍不服，以否准認列之二、○四五、五九七元（以下稱系爭費用）係複委託費，應予認定為由，向財政部提起訴願，經該部以八十九年九月二十一日台財訴第0000000000號決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分關於系爭費用二、○四五、五九七元部分撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：如主文所示。
兩造之爭點：
系爭費用是否符合財政部訂頒之執行業務所得查核辦法（以下稱查核辦法）第三十二條規定之複委託費，應准予認定？㈠原告主張之理由：
⒈按「執行業務者以受委託業務之全部或一部，委託其他執行業務者經辦，或
委託專營提供勞務之營利事業辦理，而支付之複委費，准予認定。．．．」為查核辦法第三十二條所規定。查萬國法律事務所乃國際性法律事務所，為提供國內外客戶完整之法律服務，與法國D.S.PARIS律師事務所（以下稱Ｄ所）有多年合作關係。Ｄ所為執行受託業務，派Denis Forman律師（以下稱Ｆ律師）至該所辦理有關案件。雙方維持多年合作關係，所合作案件之酬金（含事務費），均是由萬國法律事務所向當事人請款，待入款後，再依約定，有關Ｆ律師承辦案件之酬金，扣除辦案所需之影印及郵費等事務費用及該組人員之人事成本後，盈餘由雙方各分得二分之一，Ｆ律師辦理案件之酬金業已依收入日期申報為萬國法律事務所之業務收入。
⒉萬國法律事務所於八十一年間與Ｄ所終止合作關係，由於尚有未了事務，雙方
至八十三年始完成合作期間之費用酬金結算事宜，結算期間自八十一年一月一日起至八十三年一月二十日止，全部收入為八、七九九、七六七元，扣除該組人員費用二、四六四、五七一元、以往年度複委託費用遭剔除所增加之稅款支出一、二四一、一六二元、支付Ｆ律師之紅利六三三、五二○元及該所代墊之扣繳稅款三一○、二九○元後，盈餘總額為四、一五○、二二四元。另該所為便於結算與Ｄ所合作之酬金，依Ｄ所要求於法國興業銀行台北分行分別開設台幣及美金帳戶，開戶時依銀行規定分別代墊存入三○、○○○元及美金一、一○○元，於扣除代墊款項後，可分之盈餘總額為四、○九一、一九五元。Ｄ所依比例應分得二、○四五、五九七元，於依法扣繳百分之二十稅率之稅款及扣除另筆應付萬國法律事務所之酬金三三、三三二元後，於八十三年三月七日依約定支付Ｄ所一、六○三、一四六元之複委託費，以上有結算明細表、合資案件收入明細表、雙方往來文件及付款之支票影本及收據可稽。合資案件收入明細表並已逐筆詳細記載自八十一年一月一日起至八十三年一月二十日止該所與Ｄ所結算案件之案號、酬金、事務費及結算金額等資料，足供被告查核，並與上述付款之支票影本及收據勾稽。被告先不察萬國法律事務所與Ｄ所合作之複委託型態，復未斟酌原告提出之合資案件收入明細表，以未提示委託書、相關合作承辦案件明細內容不詳、系爭費用支出無法與相關收入勾稽為由，不准認列該所已支付之複委託費。
⒊委任契約並非要式行為，當事人間委任關係之存在不因有無簽訂書面之委託書
而受影響。且各國事務所長期合作之目的，乃在隨時能在對方國內就法律事務委請其處理，並依約定方式支付酬勞，此種方式不僅合法，且為現時國際間所採行之慣例；萬國法律事務所與Ｄ所合作之案件，大多屬智慧財產權、公司設立、投資、契約等非訟事件，有其特殊之時效性，通常當事人以電話或傳真聯絡，即著手辦理，均無訂定委託書，不宜要求提示書面委託書，並以為唯一認定之指標。該所與Ｄ所間若非有複委託關係之存在，並有對方提供勞務之事實，衡諸經驗法則，豈有給付鉅額款項之理。
⒋被告一再以原告已提出就萬國法律事務所與Ｄ所合作案件之案號、酬金、事務
費及結算金額認無法與相關案件收入相勾稽，而不予認列。該所為方便被告核對起見，仍依被告八十八年二月二十五日財北國稅法字第八八○○七一三三號函指示，就前開已提示案件之案號、當事人、委託內容、請款金額、入帳金額、入帳日期再一一詳列於附五之明細表。該明細表係依被告要求以實際入帳之日期與金額製作，而不區分該入款之金額係代表同一案件或數個案件。故當同一當事人就其數個案件一併給付酬金或匯款時，該入款之數額僅能以其中一個案號為代表表示，以符合上開以入帳為準之記載方式。此種以稅務考量製作之明細表，自與萬國法律事務所與Ｄ所為結算複委託費，分別就各個案件之入款及入款應歸屬合資帳戶或分別帳戶而製作之合資案件收入明細表有所出入，該差異僅係因歸納計算方法不同所生，其實質內容並無二致。被告以此因歸納計算方法不同所造成之差異，指原告編製不實表冊，係臨訟編製云云，實與事實不合。訴願決定復以「相關合作承辦案件明細內容不詳」「系爭費用支出無法與相關案件收入勾稽」、「未提示有關委託案件之明細內容及各該年度申報收入資料供核」等語駁回。原告既已依被告指示提示附件五之案件表列，且有關各該年度申報資料，原告於申報八十、八十一及八十二年度執行業務所得時已提交被告在案，被告自得交相核對，並得到內容相符一致之結論。被告未經仔細查明，即逕以原告所提供之資料無法勾稽，否認複委託之存在及內容，顯有違誤。
⒌萬國法律事務所合夥人范光群之配偶古節美部分，最高行政法院八十九年度判
字第二八八三號判決，認「‧‧‧事實上被告既自承萬國法律事務所最後所提收入明細資料與其八十一、八十二、八十三年度執行業務所得審查報告所附案件收入明細資料並無不符，自無不能勾稽情形，詎被告竟謂無法勾稽全不予採認，自有可議。一再訴願決定未予糾正，亦有違失，．．．．」，而撤銷對范光群配偶古節美之再訴願決定、訴願決定及原處分。
⒍綜上所述，萬國法律事務所既存在複委託之事實，亦有複委託案件之承辦，且
被告否認複委任費之原處分已經最高行政法院判決確有違誤，並已確定在案，為保原告之權益，並避免同一系爭事實為相反矛盾之判決，被告剔除複委託費
二、○四五、五九七元部分為萬國法律事務所執行業務之直接必要費用，符合所得稅法第十四條第二類及執行業務查核辦法第三十二條規定，應准全數認列，依合夥人盈餘分配比例百分之二十五計算為五一一、三九九元（即2,045,597×25%＝511,399），應准予追減執行業務所得五一一、三九九元。原告配偶執行業務所得應為一、八九七、四七七元（即原核定執行業務所得2,408,876－511,399＝1,897,477），八十三年度綜合所得總額為六、九七○、九四一元。
請撤銷訴願決定及被告不利原告部分之處分。
⒎證據：提出被告八十八年二月二十五日財北國稅法字第八八○○七一三三號函
、萬國法律事務所八十八年三月四日覆函及附件、複委託費結算明細表、合資案件收入明細、萬國法律事務所與Ｄ所往來文件、支付複委託費支票及收據等影本。
㈡被告主張之理由：
⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類‧‧‧
第二類執行業務所得：執行業務所得，凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得。」為所得稅法第十四條第一項第二類所明定；次按「執行業務者以受委託業務之全部或一部，委託其他執行業務者經辦，或委託專營提供勞務之營利事業辦理，而支付之複委託費，准予認定。‧‧‧支付複委託費超出原取得報酬者，超出部分不予認定。複委託應立有合約或書立委託書並提供查核，經查獲複委託係屬虛構或無複委託業務之事實者，除剔除其費用外，並應依所得稅法第一百十條規定辦理。」為查核辦法第三十二條第一款、第三款及第四款所規定。
⒉經查，萬國法律事務所八十三年度執行業務所得，對系爭費用部分，於原查時
並未提示相關合作承辦案件明細內容，僅有合資盈利說明（即付款結算表），被告復查時經電話通知提示，亦無結果，乃予以維持原核定。至訴願時，再提出合資案件收入明細表，雖有案號、請款金額、當事人匯入款金額等，惟委託人、委託事項、委託費金額、委託費收入入帳日期均付闕如，被告於八十八年二月二十五日以財北國稅法字第八八○○七一三三號函，請該事務所列明相關案件明細內容，並提示委託書、收入帳載資料等，惟該所於八十八年三月四日函復，其與Ｄ所合作案件，大多屬於智慧財產權、公司設立、投資、契約等非訟事件，有其時效性，當事人以電話或傳真聯絡，即著手辦理，一般均無訂定委託書。又經電話再通知其提示收入帳載資料憑以核對勾稽，其會計人員稱已於各年度申報執行業務所得時列有明細資料，可與其補提示之收入明細資料逕予核對等情。經被告調閱其八十年度、八十一年度及八十二年度執行業務所得審查報告所附案件收入明細資料，交相核對結果，該所最後補提示之收入明細資料，雖與以前年度附案之案件收入明細表內容相符，卻與合資案件收入明細表無法勾稽，前後明細表內容不一致（非僅日期有出入而已），顯係臨訟編製，仍無法與系爭費用支出勾稽。本件既前無委託合約相關事證資料證明其所主張合作案件之存在及內容，後所提示之明細表又前後不一致，無法勾稽，故被告原核定應無違誤。原告仍執陳詞爭議，所訴應不足採。
⒋至訴稱合夥人范光群之配偶古節美日前接獲最高行政法院八十九年度判字第二
八八三號判決，撤銷一再訴願決定及原處分，由被告重為適法之處分，為避免同一系爭事實為相反矛盾之判決，應准全數認列。經查，另一合夥人黃柏夫之配偶李惠英對於被告否認系爭複委託費二、○四五、五九七元部分，提起訴願、再訴願及行政訴訟，經最高行政法院八十九年度判字第二八九九號判決，駁回原告之訴在案，併予陳明。據上論述，本件原處分及所為復查、訴願決定均無違誤，為此請求判決如被告訴之聲明。
理 由按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得
淨額計徵之」「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：‧‧‧第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得。」「納稅義務人之配偶，及合於第十七條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」為行為時所得稅法第十三條、第十四條第一項第二類第一款及第十五條第一項所明定；又按執行業務費用之列支，準用所得稅法有關營利事業所得稅之規定，其辦法由財政部定之，亦為所得稅法第十四條第一項第二類第三款所明定，是依查核辦法第一條以及第三十二條規定（本辦法依所得稅法第十四條第一項第二類第三款之規定訂定之）：「複委託費：執行業務者以受委託業務之全部或一部，委託其他執行業務者經辦，或委託專營提供勞務之營利事業辦理，而支付之複委託費，准予認定。支付複委託費應依法辦理扣繳。其未辦理扣繳者，除依所得稅法第一百一十四條規定處理外，仍應予以認定。支付複委託費超出原取得報酬者，超出部分不予認定。
複委託應立有合約或書立委託書並提供查核，經查獲複委託係屬虛構或無複委託業務之事實者，除剔除其費用外，並應依所得稅法第一百一十條規定辦理。」因此，支付之複委託費，稅捐稽徵機關依查核辦法第三十二條第四款規定，就「立有合約或書立委託書」供查核之費用，始准予認定，於法無違；故納稅義務人如無法提出合約或委託書等資料供查核，即難證明有支付款項之事實，依法不能認定為支付複委託費；至於該條款有所謂「經查獲複委託係屬虛構或無複委託業務之事實者」，係指業已提出合約或委託書供查核，經查獲係屬虛構或無複委託之事實者而言；非謂當然可為反面解釋，認只要有複委託之事實，即無庸提出合約或委託書供核，一概應予認定，先予敘明。
本件原告配偶陳傳岳聯合執業之萬國法律事務所，八十三年度申報複委託費二、九
六六、八三六元，被告初查以其中二、○四五、五九七元，委託項目內容不詳，難認與業務有直接必要關係，乃核定為九二一、二三九元。原告不服，主張萬國法律事務所為國際性法律事務所，與Ｄ所有多年合作關係，Ｄ所派Ｆ律師至該所辦理有關法商公司等案件，雙方約定有關Ｆ律師承辦案件之酬金（所有收入已依收入日期申報為萬國法律事務所之業務收入），扣除該組人員之費用，其盈餘雙方事務所各分得二分之一，系爭費用係基於雙方約定計算得出之金額，依法扣繳百分二十稅款，並扣除另筆酬金三三、三三二元後，於八十三年三月七日支付Ｄ所一、六○三、一四六元，檢附付款結算表、通知文件、付款支票影本及收據等，以資證明，符合行為時所得稅法第十四條第二類及執行業務查核辦法第三十二條規定，應准全數認列等語，申經復查結果，以系爭費用雖有付款結算表、通知文件、付款支票影本及收據等，但相關合作承辦案件明細內容不詳，系爭費用支出無法與相關收入勾稽之理由，未准變更。原告除執前詞外，並以被告復查階段未將所需資料具體通知其提供相關之憑證等語，訴經經濟部訴願決定，除執相同理由外，並以被告八十九年四月二十六日財北國稅法字第八九二八一一八號函答辯略稱原告雖提示付款結算表、通知文件、付款支票影本及收據等，但相關合作承辦案件明細內容不詳，經被告通知提示與系爭費用相關案件資料，惟亦僅提示收入、支出金額明細表，未能就其主張提示有利事證資料，系爭費用支出無法與相關案件收入勾稽，難認與其業務有關等語到部，又原告迄未提示有關委託案件之明細內容及各該年度申報收入之資料供核等語，因認原告所訴核不足採，而駁回其訴願。
經查：
㈠原告對於萬國法律事務所八十三年度執行業務所得，對系爭費用部分，於八十七
年三月十三日申請復查時，僅提出結算明細表、支票及收據等影本，並未提示相關合作承辦案件明細內容，被告於八十八年二月二十五日以財北國稅法字第八八○○七一三三號函，請該事務所列明相關案件明細內容，並提示委託書、收入帳載資料等；該所於八十八年三月四日函復稱其與Ｄ所合作案件，大多屬於智慧財產權、公司設立、投資、契約等非訟事件，有其時效性，當事人以電話或傳真聯絡，即著手辦理，一般均無訂定委託書等語。原告於八十九年四月十五日提起訴願時，亦僅檢附結算明細表、萬國法律事務所與Ｄ所律師往來文件、支票及收據等文件。於提起行政訴訟時，雖另提出合資案件收入明細表，該表雖有案號、請款金額、當事人匯入款金額等，惟委託人、委託事項、委託費金額、委託費收入入帳日期均付闕如。再經被告調閱其八十年度、八十一年度及八十二年度執行業務所得審查報告所附案件收入明細資料，交相核對結果，該事務所最後補提示之收入明細資料，雖與以前年度附案之案件收入明細表內容相符，卻與合資案件收入明細表無法勾稽，前後明細表內容不一致，（非僅日期有出入而已），仍無法與系爭費用支出勾稽之事實，經被告敘明於答辯狀，並有結算明細表、萬國法律事務所與Ｄ所律師往來文件、支票及收據、合資案件收入明細表、被告八十八年二月二十五日財北國稅法字第八八○○七一三三號函、萬國法律事務所八十八年三月四日函及被告調閱之萬國法律事務所八十年度、八十一年度、八十二年度執行業務所得調查報告書及核定報告書等影本附原處分卷可按，㈡原告雖稱萬國法律事務所與法國律師事務所合作之案件，大多屬智慧財產權、公
司設立、投資、契約等非訟事件，具有特殊之時效性，通常當事人以電話或傳真聯絡，即著手辦理，一般均無訂定委託書，不宜要求提示書面委託書並以為唯一認定之指標。然查，查核辦法第三十二條既已明定複委託應立有合約或書立委託書並提供查核，縱令非訟事件具有特殊之時效性，原告之配偶執業之法律事務所，在當事人以電話或傳真聯絡後，即可於著手辦理後，補立委託書或合約書，憑以於辦理後請款之用；且如未立委託書或合約書，其授權之依據、複代理之權限等即乏依據，原告所稱一般均無訂定委託書之詞，核常情有違，尚不足採。
㈢本件原告既迄未依查核辦法第三十二條第四款規定，提出合約或委託書等資料供
查核，依首揭說明，縱有支付款項之事實，亦難認即係複委託費；原告主張萬國法律事務所有複委託及付款予Ｄ公司之事實，縱未能提委託書，應將系爭費用全數認列乙節，核不足採。原告之配偶陳傳岳之另二位合夥律師黃柏夫之配偶李惠英、賴浩敏之配偶古登美二人，與本件同一主張之八十三年度綜合所得稅事件，分別經最高行政法院於八十九年十月十二日以八十九年度判字第二八九九號判決、於九十年五月二十四日以九十年度判字第九○六號判決駁回其訴確定在案，有被告提出之上開判決影本附卷可參。從而，本件原告既無委託合約相關事證資料，證明其所主張合作案件之存在及其內容，嗣後所提示之明細表又前後不一致，無法勾稽，被告就系爭費用部分，不准認列予以剔除，與首揭規定，並無不合，訴願決定遞予維持，尚無違誤，均應予維持。原告另主張其配偶陳傳岳之另一合夥律師范光群之配偶古節美八十三年度綜合所得稅事件，業經最高行政法院於八十九年十月六日以八十九年度判字第二八八三號判決撤銷一再訴願決定及原處分在案，避免同一系爭事實為相反矛盾之判決，應予全數認列乙節，查該判決係在上開二判決之前作出，未慮及查核辦法第三十二條四款規定之要件，且全案仍未確定，尚待被告另為處分，本院爰不受其拘束。原告猶執前詞，請求撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十 年 八 月 十六 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 王 立 杰
法 官 黃 本 仁法 官 陳 雅 香右為正本係照原本做成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 八 月 十七 日
書記官 鄭 聚 恩