臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第二六九四號
原 告 甲○○訴訟代理人 葉大慧律師 （兼送達代收人）被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 乙○○（局長）訴訟代理人 丙○○右當事人間因所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年九月二十二日台八十九訴字第二八○一九號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告係高健醫療產品股份有限公司（下稱高健公司）之負責人，該公司於八十二年七月給付營利所得新台幣（下同）一、○○○、○○○元、十月三、○○○、○○○元、八十三年度二○、○○○、○○○元及八十四年度一五、○○○、○○○元，原告未依行為時所得稅法第八十八條規定於給付時按給付額扣繳百分之十五稅款（八十二年度六○○、○○○元、八十三年度三、○○○、○○○元、八十四年度二、二五○、○○○元，經法務部調查局台北市調查處（下稱台北市調查處）查獲，移由被告機關以八十七年八月十一日財北國稅大安資字第八七○一八八八五號函限期責令補繳應扣未扣稅款及補報各年度之扣繳憑單，並於八十七年八月十三日送達於原告，原告仍未依限辦理，被告乃依行為時所得稅法第一百十四條第一款規定，按應扣未扣之稅款處三倍罰鍰，計八十二年度一、三五○、○○○元（給付八十二年十月份營利所得部分）、八十三年度九、○○○、○○○元、八十四年度六、七五○、○○○元。原告不服，申經復查結果，除准予核減八十二年度扣繳稅額一五○、○○○元外，其餘未獲變更，原告不服，提起訴願，經遭駁回，提起再訴願，將原決定關於罰鍰部分撤銷，由原決定機關另為適法之決定，其餘部分之再訴願駁回，原告仍未甘服，爰就駁回部分向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈再訴願、訴願決定及原處分關於不利於原告部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：本件被告機關以台北市調查處在高健公司查獲之高健公司「歷年盈餘分配表」，業經原告委任之代理人辨認係高健公司所有之資料，且該表格上所載八十二年度、八十三年度及八十四年度之營利事業所得稅金額，與高健公司八十二年度、八十三年度及八十四年度之營利事業所得稅申報單上所載應納稅額，完全相同，乃據以認定原告未依行為時所得稅法第八十八條規定，於給付時按給付額扣繳百分之十五稅款，核定其應補報補繳上開稅款。原告則以上開表格未署公司名稱亦無任何人署名，依法不能據以認定為高健公司所有，而認定原告有未依行為時所得稅法第八十八條規定於給付時按給付額扣繳百分之十五稅款，核定原告應補繳該稅款。
㈠原告主張之理由：
⒈按行政機關為行政處分時，對於事實之認定，應憑證據，不能以推測之詞遽為
行政處分，財政部四十八年台財發字第○八四一六號令亦明示「違章漏稅案件之審理，應從證據認定事實存在為必要條件，不得以猜度臆測或不能肯定之證據為課稅之惟一依據」，行政法院亦著有諸多判例可稽。「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘所提出之證據自相矛盾，不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認合法」（三二判一六）。「當事人主張事實，須負舉證責任，倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實，又行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法」（三九判二）。「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」（六一判七○）。
⒉台北市調處於八十六年八月二十七日以調查肅貪案件，對高健公司實施搜索，
係以調查犯罪為目的，將所查獲未署名公司名稱亦無任何人署名之歷年盈餘分配電腦稿認定為原告所有，發函台北市國稅局，國稅局未經查證即認定高健公司給付營利所得未依法扣繳稅款，並處以罰鍰。而歷年盈餘分配電腦稿因無任何人簽名也未署名公司名稱，不具私文書之形式，原告否認其真正。查國稅局係審理違章漏稅之法定機關，檢調單位或檢舉人舉發交查核之違章處理案件，仍應依一般處理違章漏稅之原則審理，以財政部賦稅署於八十七年七月二十三日台稅一發第000000000號函，通知各地區國稅局，指示檢調單位發交查核案件之處理原則，對於所查獲資料分帳證完備或不完備者規定有處理之原則，如查扣資料袋，且袋內電腦報表無公司負責人簽章，應通知提示帳證備查及核定標準並免罰。台灣地區各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件辦法第六條亦規定稽查審理違章案件，得視案情之需要，逕以書面通知受稽查人，攜帶有關帳據限期到達辦公處所以供查核並備詢，足證違章案件之處理，應以通知受稽查人提出相關帳證供查核為原則，如未為提出才依其它方式處理，此為審理違章漏稅案件之一般原則，被告機關對於調查局所移送之資料，未通知原告提出有關帳據供查核或備詢，即遽為處分，除有不適用法則之違法外亦有違行政程序法第六條差別待遇之原則。
⒊所得稅法第八十八條規定，納稅義務人有各類所得者，扣繳義務人於給付時，
依規定之扣取稅款繳納之，換言之，扣繳義務人在「給付時」始負有扣取之義務，所稱給付時係指實際給付、轉帳給付或匯撥給付之時而言（所得稅法施行細則第八十二條），本案並無具體事證，證明有實際支付之情形，不符第八十八條所規定給付時之要件。
⒋按公司法第二百二十八條規定，每營業年度終了，董事會應編造左列表冊，於
股東常會開會三十日前交監察人查核：營業報告書；資產負債表；主要財產之財產目錄；損益表；股東權益變動表；現金流量表；盈餘分派或虧損撥補之議案、第二百三十條規定董事會應將其所造具之各項表冊，提出於股東常會請求承認，經股東常會承認後，董事會應將資產負債表、損益表、股東權益變動表、現金流量表及盈餘分派或虧損撥補之決議分發各股東、第二百三十二條規定公司非彌補虧損及依本法規定提出法定盈餘公積後，不得分派股息及紅利、第二百三十七條規定公司於完納一切稅捐後，分派盈餘時，應先提出百分之十為法定盈餘公積，以上為公司法所規定公司分配盈餘之法定程序。故公司之盈餘分配以一年一次為原則，且必須符合公司法所規定之程序，乃為合法有效，茲查歷年盈餘分配表之記載八十二年七月一百萬、十月三百萬，八十三年一月五百萬、三月五百萬、七月五百萬、十月五百萬，八十四年一月五百萬、五月五百萬、十月五百萬，違背公司法之規定依法無效，不能認定為高健公司之合法盈餘。經查高健公司八十二、八十三、八十四年度董事會並無編造盈餘分派表冊，亦無盈餘分派之股東會決議，足證高健公司在八十二、八
十三、八十四年度並無盈餘分派。且高健公司之會計帳務處理自八十二年七月一日經台北市稅捐稽徵處稽安甲字第三三○二三號函，以電子計算機處理會計帳務，其需帳務健全，方能取得核准。歷年來均如期誠實申請，並繳納應納稅款。民國八十二年至八十五年營利事業所得稅結算申報，分別經被告機關審查核定在案，截至八十五年度，被告機關計核定高健公司帳列一六、八○一、八○四元之未分配盈餘。該公司自八十年六月開始營業至今，未曾分配盈餘，被告機關欲變更原核定應調閱帳簿憑證，詳加查核，不能以未具屬名非正式會計文書之電腦稿而率為核定，原處分、訴願及再訴願決定顯有認定事實未憑證據及不適用法規之違背法令。
⒌按違章案件之處理，應就受處分人之相關帳冊為實質之查核，方符依法行政之
原則，公司營業年度為虧損或盈餘，與公司資本及營運成本、負債相關，盈餘更與營業額相關，實際情況非查核相關帳冊無從為確切之認定。核定利息（營利）所得時，應依無瑕疵並足以為事實認定之證據為之，無證據不得推定其事實，又當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任，租稅負擔公平原則，不僅止於形式上之公平，更應就實質上使其實現，即所謂核實課稅原則。被告機關認定高健公司於八十二年七月給付營利所得一、○○○、○○○元、同年十月給付營利所得三、○○○、○○○元、於八十三年度給付營利所得二○、○○○、○○○元及八十四年度給付營利所得一五、○○○、○○○元，認屬高健公司之盈餘分配，然則高健公司於八十二年、八十三年、八十四年究竟有無盈餘？盈餘為若干？有無分配？分配予何人？以現金給付或票據支付均屬不明，非經查核高健公司之帳簿文據無法核實。被告以法務部調查局台北市調查處函及查獲之歷年盈餘分配表並以原告無法提示系爭款項，非盈餘分配之具體證明，而認定高健公司在八十二、八十三、八十四年度有盈餘之分配，查被告係審理賦稅之法定機關，法務部調查局並無此職權，不能單憑調查局之函文為認定事實之依據，且稱原告無法證明非盈餘分配，亦有違舉證責任分配之原則。所憑之依據為一紙未屬明之電腦稿，查該電腦稿係屬非正式會計憑證或文書，該稿記載所謂稅前盈餘顯非會計上所謂的稅前盈餘，不足為認定高健公司各該年度之稅前盈餘，該記載為公司年度期初約略現金（含現金、銀行存款等）與期末約略現金之間的差額所產生，完全是現金收入支出，並非會計上所謂的稅前盈餘。再查公司現金支出，電腦表所載四七、○○○、○○○元乃係高健公司向高督公司進貨之貨款，查八十二年度高健公司向高督公司進貨九
五、七五二、七三八元以支票支付貨款八○、一○七、七三八元；八十三年度進貨二二二、四七五、三六一元以支票支付貨款一八九、七一五、三六一元；八十四年度進貨二六五、七八○、八一一元以支票支付貨款二三三、二三○、八一一元，有進貨明細表及所附訂購單、發票、支票可稽，尚欠高督公司八○、九五五、○○○元乃於電腦稿所載時間陸續以現金支付，有轉帳傳票及付款簽收單可稽。電腦稿所載之金額為領款時之金額，合計有四七、○○○、○○○元，該款絕非高健公司之盈餘分配，原告自無扣繳之義務，被告機關不察限期責令補繳應扣未扣稅款及補報各年度之扣繳憑單，認事用法顯有違誤。
⒍高健公司八十二年度累積盈餘為一一、六三一、四一九元；八十三年度之累積
盈餘為一二、五八○、五八二元；八十四年度之累積盈餘為一六、六○六、六一一元；八十五年度累積盈餘為一六、八九一、八○四元，均依法向被告機關申報有各該年度營利事業所得稅結算申報書可稽，且經被告機關核定在案，亦有財政部台北市國稅局營利事業所得稅結算申報核定通知書可證，查經被告機關核定之結算申報核定通知書係屬公文書，按公文書推定為真正，在被告未按帳證重新查核之前，高健公司之年度盈餘應以被告機關所核定者為準，被告機關及訴願機關認事用法顯有違誤，請判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈按「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳
率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之：．．．機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」、「薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽及機會中獎獎金或給與，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之主辦會計人員、事業負責人及執行業務者，納稅義務人為取得所得者。」、「扣繳義務人未依第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣稅額處一倍之罰鍰；其未於期限內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處三倍之罰鍰。」分別為所得稅法第八十八條第一項第二款、第八十九條第一項第二款及第一百十四條第一款所明定。
⒉本件原告係高健公司負責人，亦即所得稅法第八十九條規定之扣繳義務人，該
公司於八十二年七月給付營利所得一、○○○、○○○元、十月三、○○○、○○○元、八十三年度二○、○○○、○○○元及八十四年度一五、○○○、○○○元，原告未依規定按給付額扣繳百分之十五稅款，案經台北市調查處查獲，經被告限期責令補繳應扣未扣稅款八十二年度六○○、○○○元、八十三年度三、○○○、○○○元、八十四年度二、二五○、○○○元及補報各年度扣繳憑單，原告仍未依限辦理，被告遂依首揭所得稅法第一百十四條第一款後段規定，按應扣未扣之稅額處三倍罰鍰八十二年度（十月給付營利所得三、○○○、○○○元部分）一、三五○、○○○元（450,000×3=1,350,000）、八十三年度九、○○○、○○○元（3,000,000×3=9,000,000）、八十四年度六、七五○、○○○元（2,250,000×3=6,750,000）。
⒊八十二年七月給付營利所得部分：
經查，高健公司於八十二年七月給付營利所得一、○○○、○○○元，未扣取稅款一五○、○○○元（應於八十七年八月十日以前核課），已逾五年核課期間（稅單於八十七年八月十三日始送達），是原核定扣繳稅額一五○、○○○元，復查決定已予核減。
⒋八十二年十月、八十三及八十四年度給付營利所得部分：
原告雖主張被告以一紙未署名以電腦列印之不明歷年盈餘分配表，即核定高健公司有盈餘分配情事，與事實不符，事實上，係高健公司與供應廠商公司間之資金往來，是同業往來或預付供應廠商貨款，非被告認定之歷年盈餘分配，並提示高健公司進貨明細表、進貨統一發票、進貨驗收單、付款支票、銀行對帳單及有關憑證、八十二年至八十四年度營所稅核定通知書等資料供核，惟查其交易金額與卷附法務部調查局台北市調查處查獲之歷年盈餘分配表及股東權益表所載金額均無法勾稽；且依原告所提示高健公司八十二年及八十三年度營所稅核定通知書所載核定稅額，皆與該紙股東權益表所載營利事業所得稅金額相符，足證該紙歷年盈餘分配及股東權益表係高健公司帳冊，原告既無法提示系爭款項非盈餘分配之具體說明，則被告依查得資料核定原告於八十二年十月份、八十三、八十四年度未扣取稅款四五○、○○○元、三、○○○、○○○元及二、二五○、○○○元，並限期責令原告補報及補繳並無不合。
⒌至原告訴稱本案係台北市調查處為調查肅貪事件所延伸之課稅處分，係檢調單
位查扣發交被告之課稅事件。被告未依財政部賦稅署八十七年七月二十三日台財稅一發第000000000號函規定，通知原告備妥高健公司之帳證備查，僅依檢調單位發文資料即作成課稅處分，違反行政程序法第六條之規定等情。查原告係所得稅法第八十九條規定之扣繳義務人，其給付前述營利所得時，未依法辦理扣繳，是被告依所得稅法第一百十四條規定限期責令其補報補繳，於法並無不合，至財政部賦稅署八十七年七月二十三日台財稅一發第000000000號函，係財政部與國稅局「研商訂定委託李文鑫集團申報或簽證廠商核課營利事業所得稅及違章裁罰作業事宜」所作成之會議決議，與本案扣繳事宜無涉。原告所稱各節，顯係對法令規定有所誤解，核不足採。據上論述，原處分及所為復查、訴願、再訴願決定均無違誤，請判決如被告答辯之聲明等語。
理 由
一、按納稅義務人有機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與執行業務者之報酬及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之。又薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽及機會中獎獎金或給與，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之主辦會計人員、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者，為行為時所得稅法第八十八條第一項第二款及第八十九條第一項第二款定有明文。本件原告所提示進貨明細表、進貨統一發票、進貨驗收單、付款支票、銀行對帳單及有關憑證、八十二年至八十四年度營利事業所得稅核定通知書等資料，其交易金額與卷附台北市調查處查獲之歷年盈餘分配表及股東權益表所載金額均無法勾稽，且依其所提示高健公司八十二年及八十三年度營利事業所得稅核定通知書所載核定稅額，皆與股東權益表所載營利事業所得稅金額相符，足證該歷年盈餘分配及股東權益表係高健公司帳冊，原告既無法提示系爭款項非盈餘分配之具體證明，則原核依查得資料核定原告應補繳高健公司系爭各年度應扣未扣稅款及補報各年度扣繳憑單，並將八十二年七月給付營利所得一、○○○、○○○元，未扣取稅款一五○、○○○元部分，因稅單送達時已逾五年核課期間，復查決定乃准予核減八十二年度扣繳稅額一五○、○○○元，於法並無不合。原告雖訴稱高健公司自八十年六月開始營業至今，未曾分配盈餘，原查僅以乙紙未署名以電腦列印之歷年盈餘分配表，即核定高健公司有盈餘分配情事，與事實不符云云，第查卷附以電腦列印之歷年盈餘分配表，雖無任何人署名，該表係台北市調查處在高健公司內查獲，經原告委任之代理人陳素惠在台北市調查處辨認確屬高健公司所有，此有調查筆錄影本附卷可稽，且在該表格上除印有「歷年盈餘分配」表外，另印有「股東權益表」，表內記載八十二年度營利所得稅為八九四、○九二元、八十三年度營利所得稅為一、七三九、八七九元、八十四年度營利所得稅為四二九、三八六元，與高健公司八十二年度、八十三年度及八十四年度營利事業所得稅申報單上所載之應納稅額完全相同，足證上開表格確屬高健公司之表格，自得作為該公司分配盈餘之證據，原告為該公司之負責人，依首開法條之規定為扣繳義務人，原復查決定以原告未依行為時所得稅法第八十八條規定於給付時按給付額扣繳百分之十五稅款，乃核定原告應補報補繳八十二年十月份未扣取稅額四五○、○○○元、八十三全年未扣取稅額
三、○○○、○○○元及八十四全年未扣取稅額二、二五○、○○○元，揆諸首揭規定，並無不當，訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十 年 九 月 十九 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 楊莉莉法 官 林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 九 月 二十 日
書記官 簡信滇