臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第二八三○號
原 告 甲○○
乙○○共同訴訟代理人 劉法正律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 丙○○（局長）訴 訟 代 理 人 丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十月三日台財訴第0000000000號、八十九年十月二日台財訴第0000000000號訴願決定，合併提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實事實概要：緣原告甲○○與乙○○二人（以下稱原告等）合夥經營聖島台中商標聯
合事務所（以下稱聖島事務所），經財政部台灣省中區國稅局（以下稱中區國稅局）以聖島事務所民國（以下同）八十四年度部分商標申請案件計八六一件（以下稱系爭案件），未能提國內外商標申請案件委辦契約書供核，乃就原告等無法提委辦契約書部分之商標案件，依所得稅法施行細則第十三條第二項規定及財政部八十五年二月十二日台財稅第00000000號函核定之收費標準，就執行業務所得收入部分，予以調增為新台幣（以下同）二、五五七、四一八元，核定聖島事務所八十四年度收入總額為二七、六四五、七四○元，減除帳列調整後核定費用二三、一○六、七九八元，核定執行業務所得為四、五三八、九四二元，並按其約定盈餘分配比例各百分之五十，通報被告歸課原告等應分配執行業務所得各為二、二六九、四七一元，原告甲○○應補繳稅款三一三、四六八元，原告乙○○應補繳稅款三五
四、六五三元。原告等不服，申經被告復查結果，以八十九年二月二十九日財北國稅法字第八九○○六六三九號、第00000000號決定駁回。原告等仍不服，向財政部提起訴願，亦遭八十九年十月三日台財訴第0000000000號、八十九年十月二日台財訴第0000000000號決定駁回，遂合併提起本件行政訴訟。
兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：如主文所示㈡被告聲明求為判決：
⒈駁回原告之訴⒉訴訟費用由原告負擔。
兩造之爭點：
原告等主張其已依規定設置帳簿憑證詳實記載，被告並未就其帳證加以查核，是否可採？㈠原告主張之理由：
⒈原處分有計算上之錯誤，訴願決定未予糾正：依財政部台財稅第000000
000號函調增系爭案件收入總額應為二、三三八、一八元，被告誤植為二、
五五七、四一八元，不當增加二一九、四○○元，實有未洽。⒉按執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調
查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定，財政部八十二年十二月三十日台財稅第000000000號函「執行業務所得查核辦法」第八條定有明文。所謂之帳簿及文據，應指同辦法第六條所稱之經主管稽徵機關登記驗印之帳簿及執行業務收入應給與他人憑證（並自留存根或副本），或業務支出應自他人取得之憑證。又稽徵機關得依財政部所訂「八十四年度稽徵機關核算執行業務者收入標準」計算收入，須以執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據為限。另依財政部「執行業務所得查核辦法」第十一條之規定，執行業務收入，取有所得稅扣繳憑單，其憑單記載之所得額或給付年度，與帳載不符者，應查明實際情形予以認定。依本條反面之解釋，如扣繳憑單與帳載相符，稽徵機關當予認定。又遍查前揭財政部「執行業務所得查核辦法」，並未要求執行業務者應提出其與委託人之委辦契約書，否則應依法定標準核定收入。
⒊查原告等八十四年度之執行業務所得已於期限內依法結算申報，並設有日記帳
、現金帳、總帳等且經主管稽徵機關驗印在案。原告於中區國稅局查帳時業已提供傳票（交易憑證）、帳簿、收入明細表（與帳簿記載相符）、客戶開立之扣繳憑單、執行業務收入開立之收據副本，符合「執行業務所得查核辦法」第六條、第八條規定。又原告提供查核之「收入明細表」，清楚載明每案件之「日期」「案號」「客戶名稱」「案件名稱」「案件內容」「收入金額，有收入明細表可按。總帳帳簿之登載依據收入明細表每週彙總登錄一次，復有扣繳憑單或收據可供核對。被告竟未細心勾稽，查明是否與原告申報之內容相符，率認該帳冊憑證無法證明所列報案件為真實，顯有未洽。
⒋聖島事務所執行商標業務十餘年，鑑於商標案件繁多，如逐日將承辦案件登載
於帳上，有其實際之作業困難，向就實際承辦商標案件，逐日逐筆詳細登載於收入明細表，帳載乃依據收入明細表每週開立傳票，記載收入金額，摘要內容註明「詳如明細表」，彙總登帳，此以收入明細表輔助帳簿記載之作業方式，應為法之所許。茲舉一例說明之，由收入明細表第一頁第一至第三行記載觀之，原告於八十四年一月一日，代理怡富食品有限公司，辦理三件小叮噹商標之變更申請案，每件服務費列為三千五百元，核與原證七號總額一萬零五百元之服務費收據（編號第十四頁之收據）相符。被告徒以無委辦契約書為憑，調整該三件收入為每件五千八百元，自有未合。
⒌訴願決定指摘有收據金額超過收入明細表金額乙節，查系爭案件附有收據佐證
者計二六三件，有扣繳憑單佐證者計五一○件，其中收據金額與收入明細表不符者確有七件，係因超出部分為客戶委託進行資料調查、查名、製版、查圖、代撰移轉契約等項目，此等業務均非對經濟部智慧財產局（以下稱智財局）提出，該局絕無此等案件紀錄，故將此繁雜、金額零星之項目於收入明細表內歸納為其他收入記載，此為被告於復查時未邀原告對帳說明所致。再者，縱令有前述七筆記載不符之情事，然其餘附有收據或扣繳憑單之調增案件，與收入明細表記載金額，並無任何不符之情，被告及訴願決定自不得僅憑此七件不符之記載，而全盤否定其餘案件記載之正確性。
⒍又訴願決定所稱收據與收入明細表所載日期不符乙節，查聖島事務所向智財局
辦理之商標案件，均經該局列有記錄並轉送中區國稅局列管，為便於與中區國稅局核對收入及案件查核，會以向智財局送件日（即申請日）為收入入帳日，即於取得款項前先行入帳方式為之。而收據乃收款同時開立之憑證，故與入帳日期不同，何況亦有各該案件之收據或扣繳憑單佐證。訴願決定徒以日期不符為由，拒不採信原告所提出之簿冊文據，顯有未洽。
⒍至訴願決定稱代收規費超過業務收入及代收規費差異懸殊乙節，查聖島事務所
收據內載有代收政府規費，其中並無代收規費超出業務收入之情形；又政府規費乃聖島事務所代繳之費用，因案件性質不同，金額或容有差異，然訴願決定所稱差異懸殊，應係各收據包含之案件數量不同所致（如一件之規費與十件之規費總額當有明顯不同）。
⒎另訴願決定認聖島事務所之收入明細表亦未逐案記載每件收取之金額，而僅係
彙總四、五、九、十三、八十六不等之件數記載收入乙節，惟查，系爭案件中，僅有極小比例以此方式記載，此大多因該等案並非送智財局之申請案，項目包括商標查名、資料調查、調卷、修正資料、協議、翻譯、代辦公簽證、代撰商標有關契約等雜項業務等，因項目繁雜，金額零星，故有時彙集數件以一筆收取並入帳，皆附有客戶開立之扣繳憑單可供查核；此類案件均未列入智財局記錄，如非原告主動申報，被告根本無法查得。又彙集八十六件入帳一事，係光男公司委託查名、調卷、擬稿等雜項業務，其金額為六九○、三八○元，因其內容繁雜，故縮減成一筆入帳，僅此一筆較為特殊。訴願決定以此特例而全盤否定收入明細表之記載，即有偏失。
⒏訴願決定另稱原告等依法應保有委辦契約書一節，查商標代理人向主管機關提
出處理商標事宜之委任書，與商標代理人與其客戶所簽之委辦契約書，係屬兩事。被告從未要求原告提出經辦案件而向智財局提出之委任書，且此類書狀上亦無委辦費用之記載，故實務上從未以委任書為核稅之依據之一。至商標代理人與其客戶所簽之委辦契約書，遍查現行法令，並非執行業務者所必須持有、保存之文件。縱令本案得依財政部「八十四年度稽徵機關核算執行業務者收入標準」計收，然原告等皆係商標代理人，依該標準第二十二條規定依查得資料核計，被告逕適用律師標準核定，亦非無疑。
⒐倘被告就調增收入之部分為適法，應不得刪減原告原申報之費用部分，中區國稅局黎明稽徵所曾與原告達成共識並同意以下二點：
①收入依原告主動申報的為準，不予調增。
②費用部分由原告出具同意書，同意刪減如下：
薪資支出：九○○、○○○元；伙 食 費：一○八、○○○元；修 繕 費：一○○、○○○元；燃 料 費：二二八、五七八元；保 險 費：一一二、六○七元；雜 費：二○○、○○○元；合計費用刪減：一六四九、一八五元。
豈料核定結果，收入部分全然未依原約定認核，費用部分則依原約定刪減，有違行政法上之誠信原則，請判決如訴之聲明。
㈡被告主張之理由：
⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：‧‧‧第二類
：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材、設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資，執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。執行業務者至少應設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目；帳簿使用前，並應送主管稽徵機關登記驗印。業務支出，應取得確實憑證。憑證及帳冊最少應保存五年」「本法第十四條第一項第二類關於執行業務之設帳，應由省（市）主管稽徵機關擬訂輔導實施辦法，報請財政部核定實施。執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額。」分別為行為時所得稅法第十四條第一項第二類及同法施行細則第十三條第一項、第二項所明定。次按「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得依下列標準計算其收入額；但經查得其確實收入資料較標準為高者，不在此限。律師‧‧‧㈣國內商標註冊（包括正商標、防護商標、聯合商標、服務標章、聯合服務標章、延展、移轉、商標專用權授權使用等）：每件直轄市及省轄市五、八○○元，縣四、六○○元。㈤國外商標註冊：每件直轄市及省轄市一三、○○○元，縣一○、○○○元。㈥商標異議、評定、再評定、答辯、訴願、再訴願及行政訴訟：每一程序直轄市及省轄市三四、○○○元，縣二七、○○○元‧‧‧商標代理人：依查得資料核計。」復為財政部八十五年二月十二日台財第00000000號函所核定。另按「凡由代理人為關於商標註冊之申請或其他程序者，應附送代理人委任書並載明代理權限‧‧‧」為商標法施行細則第五條所規定。
⒉原告等經營聖島事務所，被告初查以聖島事務所八十四年度部分商標申請案件
未能提供國內外商標申請案件委辦契約書供核，乃就原告無法提供委辦契約書部分之商標案件，依首揭法令及收入標準予以調增收入二、五五七、四一八元。原告不服，主張已依規定設置帳簿憑證詳實記載，然被告並未就其帳證加以查核，應有未合云云，申經被告復查決定，以經查其提示之帳簿憑證，收入明細表、收據，原告並未逐日詳載委辦案件名稱及收入金額，無法證明其所列報案件為真實；又調增收入之案件部分，原告於復查時亦未提供契約書備查，故原核定就商標案件依前揭法令及收入標準予以調增收入二、五五七、四一八元，核定聖島事務所收入總額為二七、六四五、七四○元，減除帳列調整後核定費用二三、一○六、七九八元，核定執行業務所得為四、五三八、九四二元，按其約定盈餘分配比率百分之五十，分別歸課原告八十四年度執行業務所得二、二六九、四七一元，並無不合，乃駁回其復查。
⒊原告復向財政部提起訴願，主張系爭案件其中六九八件皆附有客戶開立之扣繳
憑單或原告開給客戶之收據為憑，又「收入明細表」載明每案件之「日期」「案號」「客戶名稱」「案件名稱」「案件內容」「收入金額」，總帳帳簿之登載依據收入明細表每週彙總登錄一次，大部分均有扣繳憑單或收據為憑，另並無任何規定要求執行業務所得者應提出其與委託人之委辦契約書等語，資為爭議。訴願決定以原告所收取之商標收入，並未就實際承辦案件逐日逐案詳實登帳記載，次查其收入明細表及收據，有收據金額超過明細表金額、日期不符、代收規費超過業務收入及代收規費差異懸殊等情事，又其收入明細表亦未逐案記載每件收取收入金額，而係彙總四、五、九、十三、八十六不等之件數記載收入，又查執行業務者收入之核定，並非單以扣免繳憑單為憑，應就其合約、帳簿憑證、收據等相關文據查核認定，原告聯合執行商標業務，所提示之帳簿文據並不能證明所申報之收入及所得額為真實，是被告按八十四年度稽徵機關核算執行業務者收入標準，就其未提示合約之承辦案件，予以核定該等案件業務收入，尚無違誤。末查依商標法施行細則第五條規定：凡由代理人為關於商標註冊之申請或其他程序者，應附送代理人委任書‧‧‧。商標法施行細則既以明文規定替委任人處理有關商標事宜，即須要委辦契約書，故委辦契約書是執行業務者所必須要持有、保存的文件，以原告所訴核無足採，駁回其訴願。⒋茲原告復執前詞爭執，並主張倘調增收入之部分為適法，被告應不得刪減原告
原申報之費用部分。經查，本件執行業務費用部分，原處分係依原告帳證資料核實查核認剔，此部分調整原告於復查及訴願階段並無不服，今逕提行政訴訟，且無就原核定有何認剔不當之處提出具體之事證及理由，所訴自非可採，請駁回之。
理 由本件被告初查以原告等合夥經營聖島事務所，經中區國稅局以聖島事務所八十四年
度部分商標申請案件計八六一件，未能提國內外商標申請案件委辦契約書供核，乃就原告等無法提委辦契約書部分之商標案件，依所得稅法第十四條第一項第二類、同法施行細則第十三條第一項、第二項規定及財政部八十五年二月十二日台財稅第00000000號函核定之收費標準，就執行業務所得收入部分，予以調增為二、五五七、四一八元，核定聖島事務所八十四年度收入總額為二七、六四五、七四○元，減除帳列調整後核定費用二三、一○六、七九八元，核定執行業務所得為四、五三八、九四二元，並按其約定盈餘分配比例各百分之五十，通報被告歸課原告等應分配執行業務所得各為二、二六九、四七一元，原告甲○○應補繳稅款三一三、四六八元，原告乙○○應補繳稅款三五四、六五三元。原告等不服，申經被告復查結果，以八十九年二月二十九日財北國稅法字第八九○○六六三九號、第00000000號決定駁回。原告等仍不服，向財政部提起訴願，亦遭八十九年十月三日台財訴第0000000000號、八十九年十月二日台財訴第0000000000號決定駁回，各該駁回理由詳如事實欄被告主張之理由所載，固非無見。
但查，原告雖未能提供系爭八六一案件之委辦契約書供核，然經兩造於本院九十年
十月二十六日準備程序中，就原告提出之八十四年度日記帳一本、現金帳一本、總帳一冊、智財局自行收納款項統一收據影本一冊、傳票十二冊、總收入明細表一冊、扣繳憑單影本四冊、收據一冊等核對結果，尚非不可勾稽，原告之主張，尚堪採信，因而確認：
㈠原處分計算錯誤部分為二一九、四○○元（詳如附件一「校正統計表」原核定計
算錯誤欄）；㈡有扣繳憑單及收據部分計一、七三八、九五四元（詳如附件一「校正統計表」有
收據佐證者欄、有扣繳憑單佐證者欄、有扣繳憑單或收據佐證者欄）；㈢原告主動申報部分為二七九、七○○元（詳如附件二主動申報案件欄）；㈣無收據、無扣繳憑單部分為三一九、三六四元（詳如附件二無收據、扣繳憑單之案件欄）。
本件應適用行為時所得稅法第十四條第一項第二類關於「執行業務所得：凡執行業
務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材、設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資，執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」之規定，僅就上開㈣無收據、無扣繳憑單部分三一九、三六四元為調增收入之金額，即就被告調增收入二、五五七、四一八元部分，於扣除前開㈠㈡㈢項計二、二三八、○五四元之餘額，詳如附件三「八十四年度營收調整表」所示（計算式為：2,557,418－219,400－1,738,945－279,700＝319,364），始稱適法核課。原處分未察，以原告等提示之收入明細表、收據，並未逐日詳載委辦案件名稱及收入金額，無法證明其所列報案件為真實，且未能提供國內外商標申請案件委辦契約書供核為由，逕依所得稅法施行細則第十三條第二項、財政部八十五年二月十二日台財稅第00000000號函核定之收費標準，就執行業務所得收入部分，予以調增收入為二、五五七、四一八元，有不備理由及不適用法律之違法；訴願決定未察，除執與原處分相同之論見外，另以原告未就實際承辦案件逐日逐案詳實登帳記載；其收入明細表及收據，有收據金額超過明細表金額、日期不符、代收規費超過業務收入及代收規費差異懸殊等情事；其收入明細表亦未逐案記載每件收取收入金額，而係彙總四、五、九、
十三、八十六不等之件數記載收入；原告等所提示之帳簿文據並不能證明所申報之收入及所得額為真實等理由，駁回訴願，亦有疏略，均屬無從維持。原告據以指責，非無理由，自應將訴願決定及原處分撤銷，由被告依上開核對結果，另為適法之處分，庶符法制。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十一 年 三 月 七 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 王立杰
法 官 黃本仁法 官 陳雅香右為正本係照原本做成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 三 月 八 日
法院書記官 鄭聚恩