臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第九二一號
原 告 甲○○被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 乙○○（局長）訴訟代理人 丙○○右當事人間有關稅捐事務事件，原告不服行政院中華民國八十九年六月三十日台八十九訴字第一九三二八號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文再訴願決定、訴願決定及原處分關於罰鍰金額部分確認為新台幣貳萬伍仟元。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔十四分之五，餘由被告負擔。
事 實
甲、事實經過摘要︰
壹、行政處分之特定：
一、作成之機關：財政部台北市國稅局
二、作成之案號：（八七）財北國稅法字第八七○四六八一四號
三、作成之時間：八十七年十一月十八日
四、行政處分之內容：
Ａ、認定之事實：
１、原告為三紳服飾股份有限公司（以下簡稱三紳服飾公司）之負責人，為所得稅法第八十九條所稱之扣繳義務人。
２、該公司於八十六年一月一日至八十六年十二月三十一日給付納稅義務人薪資所得及租賃所得，已扣繳稅款計新台幣（以下同）六九六、四四九元。
３、原告未依所得稅法第八十九條第三項規定，於次年一月底前向被告申報扣繳憑單，而遲至八十七年二月五日始自動補報。
４、被告依所得稅法第一百十四條第二款規定，按扣繳稅款對原告處以百分之十罰鍰計六九、六四四元。
Ｂ、認定事實之證據：
１、各類所得資料申報書
２、逾期申報扣（免）繳憑單申明書
Ｃ、適用之法令：
１、法律條文：
Ⅰ、所得稅法第八十八條第一項第二款：
納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之：
二、機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。
Ⅱ、所得稅法第八十九條第一項第二款前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如左：
二、薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽及機會中獎獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之主辦會計人員、事業負責人及執行業務者；納稅義務人為取得所得者。
Ⅲ、所得稅法第九十二條第一項前段：
第八十八條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月十日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年一月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核；並應於二月十日前將扣繳憑單填發納稅義務人。
Ⅳ、違反作為義務時所得稅法第一百十四條第二款：扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：
二、扣繳義務人已依本法扣繳稅款，而未依第九十二條規定之期限按實填報或填發扣繳憑單者，除限期責令補報或填發外，應按扣繳稅款處百分之二十之罰鍰，但最低不得少於一千五百元；逾期自動申報或填發者，減半處罰。
貳、原告受侵犯之權利：財產權
乙、兩造聲明：
壹、原告訴之聲明：求為判決原處分（含一再訴願決定）超過一二、五○○元範圍部分撤銷。
貳、被告訴之聲明：求為判決駁回原告之訴。
丙、原告指摘「行政處分具有違法性」部分，二造之主張：
壹、原告方面：
一、事實認定不爭執。
二、但在法律之適用，被告未考慮原告之特殊時空背景，在適用原告「違反不作為義務」時所得稅法第一百十四條時第二款為裁罰之際，對人民過於苛刻：
１、八十七年度春節假期始於八十七年一月二十七日，民間機關則多延至八十七年二月四日結束。
２、原告之所經營之公司即是如此，所以延至八十七年二月五日申報，這是人情之常。
３、原告主張春節應於八十七年二月一日結束，故在同年月二日即應申報一節，但這只差三天，結果卻要負担扣繳款百分之十之罰鍰，實屬過苛。
三、而且上開上開法律之合憲性亦有爭議，並於九十年一月三日經修正，故原告主張，即使原告違規，亦應適用新法裁罰，處以一二、五○○之罰鍰。
Ａ、原告違反申報義務時所得稅法第一百十四條時第二款規定之合憲性檢討：
１、按司法院大法官會議釋字第三二七號解釋意旨所示：
Ⅰ、所得稅法第一百十四條第二款前段：「扣繳義務人已依本法扣繳稅款，而未依第九十二條規定之期限按實填報或填發扣繳憑單者，除限期責令補報或填發外，應按扣繳稅額處百分之二十之罰鍰，但最低不得少於一千五百元；逾期自動申報或填發者，減半處罰」，旨在掌握稅源資料，維護租稅公平，就違反此項法律上作為義務應予制裁部分，為增進公共利益所必要，與憲法尚無牴觸。
Ⅱ、惟對於扣繳義務人已將所扣稅款依限向國庫繳清，僅逾期申報或填發扣繳憑單者，仍依應扣繳稅固定之比例處以罰鍰，又無合理最高額之限制，應由有關機關檢討修正。
２、故上以上之規定，其合憲性並非完全沒有爭議。
Ｂ、而所得稅法第一百十四條第二款又已於九十年一月三日經立法院修正公布，而規定：「扣繳義務人已依本法扣繳稅款，而未依第九十二條規定之期限按實填報或填發扣繳憑單者，除限期責令補報或填發外，應按扣繳稅額處百分之二十之罰鍰。但最高不得超過二萬五千元，最低不得少於一千五百元；逾期自動申報或填發者，減半處罰。」
Ｃ、新法之規定，顯然有利於原告，故本案應適用新法減半處罰，改課原告一
二、五○○元之罰鍰。
貳、被告方面：原告對於逾期申報之事實既不爭執，被告課予罰鍰，只是依法行政並無不合，至是否得依修正後之新法裁罰，由鈞院依法審酌。
理 由
壹、兩造爭執之要點：
一、本件原告對於「三紳服飾公司於八十六年一月一日至八十六年十二月三十一日給付納稅義務人之薪資所得及租賃所得，由其本人擔負任所得稅法第八十九條之扣繳義務人地位，以及其違反所得稅法第八十九條第三項之規定，未於八十七年一月底前向被告申報扣繳憑單，而遲至八十七年二月五日始自動補報」等情均不爭執，且有卷附之各類所得資料申報書、逾期申報扣（免）繳憑單申明書等書據資料為證。應堪信為真實。
二、現原告爭執重點則在法律之適用，而主張：
Ａ、其違反申報義務時之所得稅法第一百十四條第二款之規定過於嚴苛，且被告機關在適用該法課罰時，未考慮到原告當時時空背景之特殊性。
Ｂ、本案言詞辯論終結前，所得稅法第一百十四條第二款已經修正公布，規定罰鍰之最高數額為二五、○○○元，且逾期自動申報者，應減半處罰。故主張只能罰其一二、五○○元。
貳、認定本件原告上開違章行為所受之行政罰金額應為二五、○○○元之理由：
一、原告違章行為既屬事實，而原告違反申報義務時所得稅法第一百十四條第二款之合憲性，原則上復為司法院大法官會議釋字第三二七號解釋意旨所肯認，且上開法律規定，在「構成要件」之架構上，不曾特別考慮「春節假期」公務機關與民間企業不一定同步之特殊情況，在「法律效果」上，也未賦與行政機關裁量權限，被告機關依法課罰，原屬對法律之忠實執行，並無不當可言。
二、惟查本件應可適用九十年一月三日修正公布之所得稅法第一百十四條第二款之規定來課罰，理由如下：
Ａ、按九十年一月三日所得稅法第一百十四條第二款款已經立法院修正公布，其規定：「扣繳義務人已依本法扣繳稅款，而未依第九十二條規定之期限按實填報或填發扣繳憑單者，除限期責令補報或填發外，應按扣繳稅額處百分之二十之罰鍰。但最高不得超過二萬五千元，最低不得少於一千五百元；逾期自動申報或填發者，減半處罰。」
Ｂ、又「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律，但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅人之法律」，復為稅捐稽徵法第四十八條之三所明定。而所謂之裁處，依修正理由說明，包括再訴願及行政訴訟之決定或判決，而上開從新從優原則之規定，於罰鍰金額或其他行政罰事項均有其適用。本件原告之行為，合乎行為時所得稅法第一百十四條第二項規定，被告據予裁罰，固然不當，然上開裁罰處分既未確定，而法律又已修正，依上開說明，原告之行為，自得依九十年一月三日修正之新法予以裁處。
三、適用新法結果，原告應課處之行政罰，其罰鍰金額應限制在二五、○○○元之範圍內，原處分罰鍰數額中超過此範圍部分，即非合法，一再訴願決定未予糾正，亦非妥適。但原告謂：「應在二五、○○○元之範圍內再行減半課罰」云云，則不符上開新修正條文之本旨（按新法規定「逾期自動申報減半處罰」一節，是按原來扣繳稅額百分之二十之罰鍰予以減半，而不是以最高罰鍰數額二萬五千元予以減半），其此部分法律上意見應不足採。
參、又本件為訴訟標的對象之行政處分，其內容涉及罰鍰金錢數額之確認，本院爰依行政訴訟法第一百九十七條之規定，本諸職權為不同之確認判決代替撤銷判決，併此敘明之。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第一百九十七條、第一百零四條、民事訴訟法第七十九條但書，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 三 月 一 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 法 官 姜素娥
法 官 林文舟法 官 帥嘉寶右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 三 月 二 日
書記官 林麗美