臺北高等行政法院簡易判決 九十年度簡字第七六六六號
原 告 甲○○被 告 基隆市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○處長）右當事人間因牌照稅事件，原告不服基隆市政府中華民國九十年三月十六日（九０）基府秘法字第０二二六一０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定、復查決定及原處分關於罰鍰金額部分確認為新台幣壹萬肆仟貳佰元。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
Ａ、原告所有車號0000000號自用小客車，其八十六年及八十七年度全期使用牌照稅應納稅額各為新台幣（以下同）七、一二０元，未依規定期限繳納，亦未申報停止使用，於八十七年十一月八日行駛公路，因違反道路交通事件為警方查獲並通報被告。
Ｂ、被告乃依使用牌照稅法第二十八條第一項之規定，以原告八十六年及八十七年二個所逃漏之本稅金額為計算基礎，而於八十九年六月三十日作成八九基稅法字第０七二五０號處分書，對原告處以應納稅額一．五倍（八十六年度）及一倍（八十七年度）之罰鍰（計至百元為止；7120*1=7120，以7100計；7120*1.5=10680；以10600計；7100+10600=17700），合計一七、七００元。
Ｃ、原告不服，循序申請復查及提起訴願，均遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
Ａ、原告聲明：求為判決撤銷原處分、原復查決定及訴願決定。
Ｂ、被告聲明：求為判決駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
Ａ、原告主張之理由：
１、行政處分之目的在使人民遵守法定義務，而本案原告已於八十八年三月二十日補繳本稅，並接受滯納金之處分，被告機關卻於事隔十八個月以後，再作出本件罰鍰處分。當時本稅既已繳清，被告再予處罰，顯然無法借由課處罰鍰達到課徵本稅之目的，其罰鍰目的已不存在。
２、原告未履行單項之納稅義務，卻受二次之行政處分，顯不合理。
３、依使用牌照稅法第二十八條第一項規定之涵義，主體要件為「逾期未完稅」「滯納期滿後查獲」「責令補稅」，而原告既已繳稅完畢，即無從補稅，故罰鍰行政處分之法定主體要件俱失，依行政執行法第八條之立法精神，被告機關無再為本件罰鍰之必要。
４、被告非查獲機關，但為處罰權責機關，其未親自查獲，所以不能依牌照稅法第二十八條第一項之規定，對原告加以處罰。
５、基於公平原則，納稅義務人繳納本稅完畢後，稅捐稽徵機關遲誤時間超過一年者，不能再對納稅義務人處以違章行政罰。
Ｂ、被告主張之理由：
１、按「使用公共水陸道路之交通工具，無論公用、私用或軍用，除依照其他有關法律，領用證照，並繳納規費外，交通工具所有人或使用人應向所在地主管稽徵機關請領使用牌照，繳納使用牌照稅。」「使用牌照稅之換領及徵稅期間為一個月，．．．．主管稽徵機關於開徵使用牌照稅時，應先將各類交通工具應納之稅額及徵稅起訖日期分別公告之；交通工具所有人或使用人應於前項規定期間內，向主管稽徵機關申請辦理換照，並繳納應納稅款。」及「逾期未完稅之交通工具，在滯納期滿後使用公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外，處以應納稅額一倍至二倍之罰鍰。」分別為行為時使用牌照稅法第三條第一項、第十條及裁處時使用牌照稅法第二十八條第一項所明定。
２、查原告所有編號ＩＫ─九五一一號自用小客車，八十六年及八十七年度全期使用牌照稅應納稅額各為七、一二０元，其規定之繳納期間分別為八十六年四月一日至四月三十日及八十七年四月一日至四月三十日，被告依行為時使用牌照稅法第十條規定，分別以八十六年三月十七日基稅消字第０七四八一號及八十七年三月十二日基稅消字第六一二六號公告在案，原告未依規定期限繳納，亦未申報停止使用，於八十七年十一月八日行駛公路，因違反道路交通事件為警方查獲，此有舉發違反道路交通管理事件通知單影本等在卷為憑，違章事證明確，洵堪認定。
３、對原告主張之反駁：
ａ、原告訴稱略以：「原告八十六年及八十七年度使用牌照稅於接獲補稅通知後於八十八年三月二十日補繳，並接受滯納金之行政處分，豈應再有接二連三之追加處分及延誤執行罰鍰處分，是否妥當及適時令人質疑」云云。
ｂ、惟查：
Ⅰ、原告未繳納八十六年、八十七年使用牌照稅，於八十七年十一月八日行駛公路，因違反道路交通事件為警方查獲，並經基隆監理站於八十八年一月十九日查獲欠稅已構成違章，原告於八十八年三月十日始補繳，自無稅捐稽徵法第四十八條之一查獲前自動補繳免罰規定之適用。
Ⅱ、又使用牌照稅法第二十五條規定「交通工具所有人或使用人逾規定徵稅期間繳稅者，每逾二日按其滯納數額加徵百分之一滯納金，至逾三十日為止。」原告所有車號0000000號自用小客車，八十六年、八十七年度使用牌照稅逾滯納期既仍未完稅，依前揭規定及財政部八十年五月二十九日台財稅第000000000號釋規定，除依使用牌照稅法第二十八條補稅送罰者，其追繳之本稅仍均應分別按其滯納數額加徵百分之十五滯納金。
Ⅲ、依使用牌照稅法第二十八條第一項及財政部八十八年八月十日台財稅第000000000號函釋規定逾期未完稅之交通工具在滯納期滿後使用公共道路經查獲者除補稅外，其被查獲當年度（八十七年）應處以應納稅額一倍罰鍰，以前年度（八十六年）處以一．五倍罰鍰合計一七、七００元，原告違反使用牌照稅法規定經查獲，被告依法補稅並加徵滯納金及科處罰鍰，並無違誤。
４、但九十年一月十七日修正公布使用牌照稅法第二十八條第一款規定「逾期未完稅之交通工具，在滯納期滿後使用公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外，處以應納稅額一倍之罰鍰。」依稅捐稽徵法第四十八條之三規定「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」本案應處罰鍰因屬尚未確定案件，應可適用變更處分為一倍之罰鍰，併予敘明。
理 由
一、程序部分：原告於九十年三月二十二日接獲基隆市政府九十年三月十六日（九０）基府秘法字第０二二六一０號訴願決定書，而於同年五月十八日提起訴願，符合行政訴訟法第一百零六條規定程序，其起訴合法，應先予敍明之。
二、兩造爭執之要點：
Ａ、本件原告對於「其所有、車號為0000000號之自用小客車，欠繳八十六年及八十七年度全期使用牌照稅，各七、一二０元，而繼續使用該自用小客車，後於八十七年十一月八日因駕駛上開自用小客車行駛公路違章為警查獲，而一併查得上情」等事實，並不否認。
Ｂ、但其對於被告依使用牌照稅法第二十八條第一項規定所為之罰鍰處分，則為以下之爭執：
１、其本稅部分已於八十八年三月二十日連同滯納金一併補繳，被告卻於事隔十八個月以後，再作出本件罰鍰處分，顯然無法藉由罰鍰之課徵達成促使原告繳納本稅之目的。
２、原告未履行單項之納稅義務，不應受到二次的不利行政處分。
３、本稅繳納完畢，依行政執行法第八條之立法精神，被告即不能再依使用牌照稅法第二十八條第一項之規定課罰。
４、又被告非查獲機關，但為處罰權責機關，其未親自查獲，所以不能依使用牌照稅法第二十八條第一項之規定，對原告加以處罰。
５、基於公平原則，納稅義務人繳納本稅完畢後，稅捐稽徵機關遲誤時間超過一年者，不能再對納稅義務人處以違章行政罰。
三、本院之判斷：
Ａ、本件原告之法律主張均非正確，爰分述如下：
１、在行政法理上，行政秩序罰與執行罰之功能並不相同，行政罰乃是針對過去已發生之歷史事實（即「違章事實」），以行為人之作為（或不作為）已違反行政法上之義務，而對其加以處罰，性質上著重在過去違規狀態之制裁。而執行罰則是強制行為人履行行政法上作為（或不作為）義務之一種手段，乃是國家對不履行行政義務之人民，為了促使其在將來履行其義務，所施加之不利益。
２、以上二者在法律概念上判然可分，不容混為一談。而且使用牌照稅法第二十八條第一項所定之罰鍰處罰，也是一種行政秩序罰，是用來處罰原告事前不依期限繳納使用牌照稅之既成違章事實，所以不問原告本稅事後是否補繳，被告機關都可就其已往發生之違章歷史事實加以處罰。
３、原告以上多處主張，均導因於無法區分「行政秩序罰」與「執行罰」二種法律概念所致，無庸再逐一指駁。
４、至於滯納金在性質上與遲延利息近似，乃是本稅遲延繳納所須繳納給國家之利息，所以不能謂「繳了滯納金，即不能再課以行政秩序罰」。
５、未履行納稅義務，而受到本稅之補徵及違章罰鍰之課處，乃出自納稅義務人自己不遵守國家法令所致，可歸責於其自身，並無「單一事實不得受到二次不利行政處分」原則（即「一事不二罰」原則）適用之餘地。
６、又使用牌照稅法第二十八條第一項之罰鍰規定，其適用之重點在於逃漏稅捐之事實（即拒不繳納使用牌照稅，又使用汽車工具上路）是否存在，有此事實存在者，即應加以處罰，何一單位查獲，就違章行為之成立毫無影響。
７、此外原告所言：「納稅義務人繳納本稅完畢後超過一年者，稅捐稽徵機關即不能再對納稅義務人處以違章行政罰」云云，完全沒有實證法上之依據，也沒有法理上之正當性可言。
Ｂ、是以本件被告所為裁罰自始即無不當可言。
Ｃ、不過九十年一月十七日修正公布之使用牌照稅法第二十八條第一項規定「逾期未完稅之交通工具，在滯納期滿後使用公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外，處以應納稅額一倍之罰鍰。」而依稅捐稽徵法第四十八條之三規定「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」本案應處罰鍰因屬尚未確定案件，應可適用變更處分為一倍之罰鍰，故原處分因法令變更之故，於超過一四、二００元之部分（7,100+7,100=1,4200），即無從維持（其復查決定、訴願決定亦然），應予撤銷。但在一四、二００元範圍內，原告訴請撤銷則非有據。又因本件為訴訟標的對象之行政處分，其內容涉及罰鍰金錢數額之確認，本院爰依行政訴訟法第一百九十七條之規定，本諸職權為不同之確認判決代替撤銷判決。改依上開修正後之規定，課處原告一倍之罰鍰，其金額為一四、二００元。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條，第一百九十七條、第一百零四條、民事訴訟法第七十九條但書，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 一 月 二十二 日
臺北高等行政法院 第五庭
法 官 帥嘉寶右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十一 年 一 月 二十二 日
書記官 林麗美