臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第一○七號
原 告 萊爾富國際股份有限公司代 表 人 甲○○董事長訴訟代理人 劉邦川律師被 告 台北市稅捐稽徵處代 表 人 謝松芳處長）訴訟代理人 丁○○
乙○○丙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十一月二十日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實緣被告以原告於民國（下同）八十四年三月至八十七年八月間向皇英企業有限公司（下稱皇英公司）、聯傑流通股份有限公司（下稱聯傑公司）進貨，金額計新台幣（下同）二二、○○四、五○九元（不含稅），涉嫌未依法取得進項憑證，而以非實際交易對象華元食品股份有限公司（下稱華元公司）所開立之統一發票五百十九紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，經法務部調查局台北縣調查站（下稱台北縣調查站）函移台北縣稅捐稽徵處通報被告，審理核定補徵營業稅計一、一○○、二四九元，並按未依規定取得憑證總額裁處百分之五罰鍰計一、一○○、二二五元。
原告不服，申請復查，經被告以八十八年十一月二十六日北市稽法乙字第八八一五三一三三○○號復查決定，核認原告違章期間應更正為八十四年三月至八十六年二月，遂將原核定補徵稅額更正為五○七、六八一元，原罰鍰處分併予更正為五○七、六六七元。原告仍然不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
甲、原告方面：
一、聲明：求為判決訴願決定及原處分均撤銷，訴訟費用由被告負擔。
二、陳述：
１、按「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」「．．行政官署對於人民有所處罰，須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」行政法院（現改制為最高行政法院，下同）六十一年判字第七○號及三十九年判字第二號分別著有判例。該院三十二年判字第十八號及七十五年判字第三○九號判例意旨亦可供參。有關被告核定補徵營業稅及裁處罰鍰之依據，無非以台北縣調查站刑事案件移送書及附案之談話筆錄，以及台灣板橋地方法院檢察署檢察官八十六年偵字第二一○二五號起訴書為其論據。惟台灣板橋地方法院審理結果，於八十九年七月三十一日作成八十七年訴字第一七三七號刑事判決指明：「公訴人所憑前開被告郭倪城、邱文秀等自白及證人廖蔡金枝、廖建文、賴子平、陳玲姿等證言，並無合致之銷貨單據或其他事證可擔保其真實。」「．．致使無從確信被告等確有逃漏稅捐犯行，此外復查無被告等逃漏稅捐之其他事證，被告等被指有跳開統一發票逃漏營業稅之嫌疑，應係不明物流業作業流程，且未就相關銷貨、付款等單據詳為勾稽審認所致。」等語，諭知無罪確定在案，顯見被告所憑證據之筆錄、移送書、起訴書，均不能確實證明原告違法事實之存在，是原處分顯非合法。
２、原告成立於七十八年，迄今旗下所屬連鎖便利商店數量已達數百家，位居全國前三名，遍佈全國各地，為具相當規模與制度完善之公司，與傳統小店舖之零售商迥不相同。而連鎖性商店為求價格競爭與利潤追求，逕與供應廠商直接交易進貨，乃一向之採購制度與政策，並無透過經銷商之皇英或聯傑公司，增加轉手費用及降低利潤之理，被告違反連鎖廠商經營策略之認定，顯與經驗法則相違。另原告與華元公司分別於八十四年三月二十一日、八十四年十一月二十五日、八十七年四月二十四日簽訂全國性供貨合約書，有效期間延續至九十年十二月三十一日，有合約書可稽。又八十四年四月至十二月之「貨款明細表」、八十四年十二月至八十七年八月之「支票存根聯」及「銀行對帳單」已於復查階段提出，足證原告與華元公司為直接交易，絕無被告所認之未依法取得進貨憑證，而以非實際交易對象之華元公司所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之違章事實。被告倘有疑義，應通知原告補正，其逕認原告係為證明交易行為之存在而有資金流程虛偽造假之嫌，顯係主觀率斷。
３、按法務部調查局之製作筆錄，通常先設定目標與方向，是其筆錄用語，在在指向其設定之目標，再互相援用抄襲各被調查人之筆錄，是各被調查人間筆錄吻合，並非不可理解之事，以筆錄吻合作為事實之判定，乃冤抑之所由生。故宜轉換立場判讀，細酌調查局人員無心記錄之部分，而得事實真象，方能平亭曲直，不應讓先入為主之觀念蒙蔽，以得真相之大白，冤抑不生：
⑴聯傑公司負責人郭倪城於八十六年三月二十七日第一次接受台北縣調查站審訊時
，即依事實陳述該公司經營「買賣業務」及「物流代送業務」，並極力說明物流業務之經營方式，係降低上游廠商配送成本，並非買賣業務，亦無所謂跳開發票情事。調查站調查人員亦依郭倪城所為陳述完成筆錄，惟經其主管過目後，無法認同，要求調查員重作筆錄，惟該重作之筆錄與事實不符，全無郭倪城陳述之兼營物流業務，經調查員解說該筆錄對該公司有利，不違反公司法云云，責命郭倪城簽名後即可離去，郭倪城受其誘導矇騙，應要求而簽字，並為調查員好心輔導、感激莫名，道謝後離開，實有冤抑。被告援引郭倪城於調查站之筆錄供稱從事經銷貨品之行為，實際係指皇英、聯傑公司本身亦有部分係從事經銷貨品業務，惟與本件所從事承攬華元公司代送物流業務之性質並不相同，前者經銷貨品業務所開立之發票係以皇英、聯傑公司名義開立，後者則以華元公司名義由物流業者代為開立發票，兩者應予區分。上開審訊全程經錄影、錄音，亦經刑庭法官借調在案，該筆錄為刑庭所不採，如何成為被告裁罰之依據？倘鈞院有所質疑，請予借調查明真相。
⑵另郭耀鵬（華元公司負責人）、陳玲姿（盛香珍公司會計）、王文珍（華元公司
總經理）、王淑妹（華元公司會計）等人於台北縣調查站製作之筆錄，均曾提及代送部分，惟未為調查站所重視，亦未要求提送任何證據，全然受制於調查人員之調查目標與方式，並非被調查人所得週全主張，若有實際經歷之人，即可明瞭其中緣由。有關華元公司負責人郭耀鵬八十六年十月十五日於台北縣調查站所作之筆錄，僅就調查站核算之銷貨金額，要求確認而已，惟被告稱該調查筆錄載明其坦承該公司貨品係經銷皇英、聯傑公司再轉銷予下游廠商，並直接將公司發票置於皇英、聯傑公司，供皇英、聯傑公司開立予下游廠商云云，實不知節錄何處，恐有斷章取義、拼湊筆錄情事。
４、被告認原告未依法取得進項憑證，無非以華元公司經由聯傑公司代送所銷售貨物予原告，主張聯傑公司未開立發票而直接開立華元公司發票予原告，涉及違章云云。惟皇英公司及聯傑公司為前後期之同一營業主體，其實際負責人均為郭倪城，而聯傑公司係屬傳統經銷商轉型之物流業者，依其公司名稱冠上「流通」二字即知梗概，所謂物流代送業務，係透過商品通路體系之整合，達到集中、簡化、迅速之功能，及商品流通之成本降低之要求，此有經濟部商業司八十六年七月一日至八十七年五月三十一日就國內物流中心經營現況之研究分析結案報告可參：⑴「傳統多層次而複雜的通路體系，如由製造商到大盤商、中盤商、再到小盤商，
最後才到消費者手中的通路型態，不僅商品在流通上欠缺時效，且因收貨送貨的動作一再重覆，致使物流成本居高不下。是故，為提升經營效率暨合理降低物流成本，物流中心（D.C-Distribution Center）的設立與需求，成為這場『通路革命』裡必然的發展趨勢。所謂物流中心，乃是一種設施，在商品的實配銷過程中扮演著集中分配的角色，它具備了訂單處理、倉儲管理、流通加工、揀貨配送，甚至擴大至兼有尋找客源、擁有最終通路、流通諮詢服務等功能；簡言之，物流中心扮演著聯繫製造商與消費者的角色。．．傳統的經銷商或大盤商已開始向物流與商流分離之趨勢發展，建立聯合物流中心，強化行銷功能，以因應市場競爭日益激烈的挑戰。」。
⑵「所謂商流，是指買賣契約成立後商品所有權的轉移過程。．．由上述定義可知
，必然涉及流通成員之間商品買賣價格、交易折扣與促銷配合等事項的商議，甚至採購與供應契約的簽訂。．．物流的前提是商流，也就是買賣契約成立後，將商品以物理方式送至新的物權所有人手中，實現商業交易的行為。．．而商流、物流的分離，則是近幾年來才開始的事。．．物流的作用，是在依商流實行契約行為之後，將所有權已移轉的商品，以物理的方式送到新的物權所有者手中，也就是在商流結束之後進行的。」。
⑶「物流業者的計價模式與收費水準．．以財務角度而言，可將物流中心分為三類
：一、完全利潤中心、二、部分利潤中心、三、完全成本中心，．．所謂部分利潤中心係指以商流跨足物流而自成一經營型態的物流中心。此類物流中心多以批發機能起家，待物流發展至某一成熟階段時，物流的存在價值不僅在於提供內部商流活動有力支援，甚至可提供專業的物流服務而使物流成為利潤的來源。因此在收入結構上，此類物流中心的收入來源有兩大部分，亦即銷貨收入與物流收入。故為此類物流中心而言，即存在物流計價問題。．．部分利潤中心，主要以支援公司內部的商流活動為主，但亦可提供純粹的物流服務。」。
⑷按傳統通路廠商，倘五家廠商銷貨與十家銷售商，則貨物運送各自獨立，其送貨
次數可能高達四、五十次；反觀物流業務之介入後，經其訂單處理、倉儲管理、揀貨配送，可簡化送貨次數，不會超過十五次。是一般貨運公司之送貨僅其一小部分，而以代送合約約定聯傑公司代為寄交貨運公司或其他可能送達客戶處方式，並不違背物流代送業務之性質。是以傳統通路廠商直接找貨運公司運送，無法達到物流運送之服務功能，其成本無法符合收益原則。
⑸聯傑公司確為經銷商轉型之物流業者，亦係部分利潤中心類型之物流業者，保有
買賣業務（商流）及代送業務（物流）之經營者。其經銷華元公司貨品已有相當時間，雙方已有濃厚情誼，建立相當之互信基礎，是其所訂代送合約書，以現成制式定稿為之，物流費用以貨價百分之五約定，雖稱簡略，實亦人之常情，雙方著重後續之業務推展，非一紙契約即能完全約定。是華元公司與聯傑公司代送合約雖未載明年月日，惟其契約內容已表明合約有效期限，並無影響合約效力。皇英、聯傑公司代送貨物確實約定報酬，其係依貨款比例扣抵計算，而華元公司與皇英、聯傑公司如何支付代送貨物報酬，原告並無法提出佐證資料，且皇英、聯傑公司本身亦有銷貨行為，其代送貨物與自身銷貨行為於帳冊資料中可否明確區分，仍有疑義。
⑹八十四年四月二十七日原告與華元公司簽訂之「年度銷售計劃暨獎勵協議書」中
，華元公司代表人雖係由郭倪城簽名，惟仍係以華元公司名義簽訂該協議書，可證原告與華元公司方為直接交易主體，至郭倪城簽名部分，應僅是代理行為而已。至於銷貨單部分，區分為兩種，一種為皇英、聯傑公司本身經銷貨物的銷貨單，係以皇英或聯傑公司名義開立，另一種為代送性質銷貨單，仍以華元公司名義開立，兩者應分別以觀，被告顯對銷貨單性質有所混淆。按物流業務，於商品之實施配銷過程中扮演著集中分配角色，具備訂單處理、倉儲管理、流通加工、揀貨配送，甚至擴大兼有尋找客源、擁有最終通路、流通諮詢服務等功能，是促銷單、折讓協議書等單據代為簽字，乃其業務範圍，以此論斷代簽字者即為實際銷貨者，顯屬率斷。
５、原告購買貨品、支付貨款，均有詳實帳目及相關憑證可供查核，本件貨款資金流向，業經被告查明，確定受款人均為華元公司，而原告取得華元公司之發票，完全為一般常規，倘有以配合內部控制及內部稽核作業之要求，先作資金流程之安排，必有其原因及目的，惟本件原告作此安排，並無任何動機或目的，既無利益或避免損害之需要，實難想像須作特別安排。被告認原告為配合其內部控制及內部稽核作業之要求，先行開立支票予華元公司，再由華元公司將貨款交付實際交易對象，顯有不憑證據之推測臆斷：
⑴原告公司會計制度較為健全完整，就系爭八十五年十一月至八十六年三月間之資
金流程，花費長時間之人力、物力，終能詳盡列示，且該資金流程均為本件事實發生前即已存在，原告並無任何動機於事後編造相關資金流程。亦即，原告八十五年十一月間向華元公司進貨六一七、九六三元（含稅），有發票十八紙可稽，當月退貨一一、五五一元，有退貨證明單，扣手續費三○、三二一元、門市贊助費九、六○○元、廣告贊助費一○二、三○○元、郵資十九元，均有憑證可查，則結算後應付華元公司貨款四六四、一七二元，由原告開立第一商業銀行八十六年一月十五日為發票日之ＨＬ0000000號支票，經華元公司於八十六年一月十八日在第一商業銀行四二二—一○—○二八五○八號帳戶兌現，此有資金流程可證，且於八十五年十二月至八十六年三月間均為相同之作業，足證原告貨款支付對象確為華元公司。
⑵物流代送業者平日通常即存放有銷貨廠商之備貨貨品，一旦接獲電話或傳真出貨
通知，即於倉儲理出貨品直接送交銷售商，出貨貨品並非出貨時直接由銷貨廠商依出貨單內容送到物流業者，故銷貨廠商顯無法隨貨附送發票，僅能由物流業者代為開立，以符合隨貨附送發票之稅法規定，營業稅法第三十二條第一項雖未規定若有代送情形，可交由代送人代為開立統一發票，惟亦未禁止代開之規定，此乃實務之必然，否則，顯無法符合稅法之規定。
⑶皇英、聯傑公司為經銷商轉型之物流業者，保有部分買賣業務及代送業務之經營
，是其與華元公司間，亦兼有買賣與物流代送業務，其會帳方式，係將二種業務一併計算，而因其進貨之貨款與代送貨物之佣金有相互會帳抵銷情事，未就佣金部分單獨計算開立發票，確有未符稅法之規定，致遭查獲後，即於八十六年三月三十一日、四月三十日補開發票，有彌縫之虞，惟其間之違章，相關稽徵機關刻正調查核定，足見代送佣金之存在並無疑義，其僅作業疏誤之違章，與原告全然無關。另聯傑公司代送費用以「其他收入」之品名開立統一發票，及開立日期與收款日期不相一致之部分，應係華元公司與聯傑公司是否涉及違章問題，與原告無涉，亦與本件爭點無關。
⑷按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出
於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」司法院釋字第二七五號解釋在案。原告於八十四年三月後直接與華元公司簽訂供貨合約，由華元公司供貨，貨款則開立支票支付予華元公司，華元公司亦將支票存入其帳戶兌現，顯見原告與華元公司為直接交易對象。至於皇英、聯傑公司與華元公司間之關係，與原告並無牽涉，原告所購進貨物，僅須依約送達完成交易，原告實無深究華元公司親自送貨或委託物流代送之義務或責任，何能課原告過失責任，被告以原告未取得實際交易對象之發票，涉有違章，顯屬誤解。
６、皇英、聯傑等公司運送貨品所出具之憑證雖有「皇英」印記，惟廠商名稱則列印華元公司，足見係屬華元公司之銷貨單，既為皇英、聯傑公司代送貨物使用，有皇英印記之單據，並無可議。有關被告提示銷貨單五十紙，其中僅一紙記載「皇英」之印記，其餘均無「皇英」或「聯傑」公司之任何字句，且皇英公司於八十四年十月即停止營業，被告稱該紙八十六年二月十二日之送貨單據為皇英公司之銷貨單，顯與事實不符。參照皇英、聯傑公司物流代送所出具之單據，廠商名稱係列印委託代送之廠商名稱，與皇英、聯傑公司自行銷售貨物所列印皇英、聯傑公司為廠商名稱迥不相同，從扣案之運送貨物所出具之憑證，極易分辨。故被告以皇英及聯傑公司送貨單據，主張係屬銷售貨物之證據，逕認原告未依法取得銷貨對象之發票，核定補稅裁罰，顯有誤解。
７、台北縣政府稅捐稽徵處就皇英、聯傑公司，依台北縣調查站移送書及不實筆錄，核定補稅及裁罰案件，經皇英、聯傑公司依法提起復查，迄未作成復查決定，惟居於同一事實，與本件原告相同情節同一立場之台北縣農會，其補稅處罰處分，業經台北縣稅捐稽徵處以九十年十月十六日九十北稅法字第一五六○六四號復查決定撤銷在案，故本件被告亦應自行撤銷，方為正辦。另原告向華元公司進貨，支付貨款，取得統一發票，對原告而言，係極其正常之事，並無任何可議之處，且與本件相類案件於刑事判決前，業經各地稽徵機關撤銷處罰在案，此有台灣板橋地方法院八十七年訴字第一七三七號刑事判決書第十八頁可參，被告以所謂「刑事判決與行政處分原可各自認定事實」，維持本件補稅及裁罰，洵有可議。況基於同一事實，相同情節之萬客隆股份有限公司之裁罰案件，經被告八十八年十一月二十二日北市稽法乙字第八八一五四六七六○○號復查決定撤銷在案，本件逕維持原核定，實與行政程序法第六條：「行政行為非有正當理由不得為差別待遇。」之規定相違。又同一事件，台中市稅捐稽徵處就家福股份有限公司台中大墩分公司所為處分，亦以八十九年九月二十日中市稅法字第七○八七一號復查決定撤銷處分在案，且鈞院就相關連案件之遠東百貨股份有限公司九十年度訴字第四一六八號、家福股份有限公司台北南港分公司八十九年度訴字第二三一八號及惠康百貨股份有限公司九十年度訴字第六○○二號判決，亦均撤銷原處分。故被告及訴願決定機關執台北縣調查站之不實筆錄，推測事實，顯有違誤。
８、查聯傑公司因兼營物流業漏開代送貨物佣金發票，確有逃漏稅捐情事，遭台北縣政府稅捐稽徵處裁罰在案，有台北縣政府稅捐稽徵處九十一年十二月十六日復查決定書為憑【依該復查決定書理由欄之記載，參照台北縣政府稅捐稽徵處新莊分處九十年五月十七日九十北稅莊（一）字第二一四九一號函內容，足證稅捐稽徵機關對於聯傑公司除經營食品買賣外，亦兼營物流代送業務之事實確已進行查證】，此部分雖與原告公司並無關涉，惟適足以證明原告主張皇英、聯傑公司在本案之性質係屬物流代送業者，並非無據。
乙、被告方面：
一、聲明：求為判決
１、訴願決定及原處分超過補徵稅額五五、一九○元及超過罰鍰金額五五、一九○元部分均撤銷。
２、原告其餘之訴駁回。
３、訴訟費用由原告負擔。
二、陳述：
１、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」營業稅法第十五條及第十九條第一項第一款定有明文。另按「營利事業依法規定．．應自他人取得憑證而未取得，應就其．．未取得憑證．．，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。」稅捐稽徵法第四十四條及「稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法」第二十一條第一項復有明文。再按「．．說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理．．（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件．．２、有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。．．」財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋在案。
２、有關被告八十八年十一月二十六日北市稽法乙字第八八一五三一三三○○號復查決定，將原核定補徵稅額更正為五○七、六八一元，原罰鍰處分併予更正為五○
七、六六七元部分，係經被告重行審理，原認違章期間八十四年三月至八十七年八月應更正為八十四年三月至八十六年二月，故更正涉案期間及金額，核定原告未依規定取得進貨憑證金額為一○一、一五三、三五九元。又，參照台北縣政府稅捐稽徵處九十一年四月十二日北稅法字第○九一○○四八○七三號函所附案關皇英公司及聯傑公司銷貨單（上載廠商名稱為華元公司）僅五十紙，經被告重新審酌，以原核定有上開銷貨單部分始核認違章，經被告就系爭五十張銷貨單與財政部財稅資料中心之統一發票查核清單逐筆查核結果，更正本案原告未依規定取得憑證之違章金額為一、一○三、八一九元（不含稅），更正應補徵稅額為五五、一九○元，且罰鍰處分併予更正為五五、一九○元，亦即，補徵稅額超過五五、一九○元部分及罰鍰處分超過五五、一九○元部分，均請廢棄。
３、鈞院庭囑查明華元公司八十四年三月至八十七年八月間由皇英公司及聯傑公司代送案關銷貨單貨物是否屬實，經台中縣稅捐稽徵處沙鹿分處九十一年七月二十五日中縣稅沙分營字第○九一五五五○○九○○號函附華元公司說明書及相關附件，參照上開說明書及相關資料，其缺失如后：⑴所附附件一代送合約書並未載明年月日，與一般合約書形式要件不合。⑵上開說明書所附附件四貨款支付流程，銀行帳戶所列金額係屬華元公司自行製作之報表，其列示八十五年十月至八十六年三月合計二、三○二、八五七元，與所附同期間發票影本合計金額二、八○四、七○三元不符，尚難認定該部分係屬原告支付華元公司貨款。⑶華元公司主張聯傑公司收取該公司代送費用後，由聯傑公司開立「其他收入」發票二紙（開立日期分為八十六年四月三十日及八十六年八月三十日）金額合計七五○、七○一元，惟代送合約之代送費用應為百分之五，與八十五年十月至八十六年三月發票品名「其他收入」金額百分之五不相符（二、八○四、七○三元×五％＝一四○、二三五元）。另參照上開代送合約第八條：「乙方（指聯傑公司）於運送完次月十日前計算完成第四條中各項費用並通知甲方（華元公司），甲方應於十五日前付款給乙方，．．」之記載，代送費用各月份應於次月十五日前支付，與聯傑公司所開立「其他收入」發票日期（開立日期分為八十六年四月三十日及八十六年八月三十日）相去甚遠，況該二紙發票有明顯塗改之痕跡。又倘為代送費用，聯傑公司應列為代送運費收入，而非「其他收入」，且華元公司並未提供相關代送佣金或運費之帳證以實其說。是原告稱華元公司八十四年三月至八十七年八月間由皇英公司及聯傑公司代送案關銷貨單貨物，應屬不實，原告或華元公司迄無提出代送佣金或運費等相關帳證資料供核，被告重新審酌按原核定有上開銷貨單部分始核認違章，更正本案原告未依規定取得憑證之違章金額為一、一○三、八一九元（不含稅），據以更正應補徵稅額為五五、一九○元，罰鍰處分併予更正為五五、一九○元，並無違誤。
４、有關原告之違章事實，有台北縣調查站八十六年十一月三日板法字第八六一二三七號刑事案件移送書及同年十一月六日板法字第八六一二五二號函、台北縣稅捐稽徵處八十七年十月二十日八七北縣稅法字第四七二○七五—一號函及同年十二月九日八七北縣稅法字第四九四二八○號函送相關明細資料，與皇英公司違章編號八六營一七—三七五九號處分書、皇英公司負責人及聯傑公司總經理郭倪城八十六年三月二十七日、同年十月二日、華元公司負責人郭耀鵬八十六年十月十五日及泉閔食品有限公司負責人葉淵源等分別於台北縣調查站製作之調查筆錄計五份、財政部財稅資料中心八十八年一月二十五日列印之專案申請調檔統一發票查核清單、台灣板橋地方法院檢察署檢察官八十六年偵字第二一○二五號起訴書及被告製作之稽核報告書等影本資料可稽。
５、原告稱皇英及聯傑公司從事物流代送業務，惟是項業務非屬該公司營業登記項目範圍，被告尚難據以認定。原告雖提出系爭貨款支付予華元公司之相關資金流程資料，惟據被告查證結果，皇英、聯傑公司出貨予原告，所開立者為銷貨單，並非代送單，原告主張係代送貨物性質，惟未立證以明。亦即，原告遭台北縣調查站查獲者，係銷售單而非送貨單，該銷貨單開立者為皇英或聯傑公司，銷貨來源方為華元公司，故原告稱皇英或聯傑公司係從事代送物流業務，尚待斟酌。上開銷貨單確有兩種，其中以皇英或聯傑公司名義開立銷貨單，被告得予以扣除，並無混淆之虞。又參照八十四年四月二十七日原告與華元公司簽訂之「年度銷售計劃暨獎勵協議書」，其中乙方雖有華元公司之公司章，惟代表人簽名卻係皇英、聯傑公司負責人郭倪城，按代表與代理各有不同之法律效果，原告與華元公司均為十分知名公司，相關合約書、協議書之簽訂應十分嚴謹，郭倪城於上開協議書上簽具「代表人」字樣，原告雖主張為代理性質，惟未立證以明，是被告以原告與郭倪城簽訂上開協議書，據以認定原告實際交易對象為皇英、聯傑等公司而非華元公司，尚非無據。況被告對原告嗣後所編造資金流程並不採信。
６、有關被告就原告支付予華元公司之十九筆交易金額是否均已剔除；就原告於復查階段所提資金流程等相關資料是否進行查核勾稽；原告主張購買貨品、支付貨款、取得發票均為同一對象；皇英、聯傑等二公司所運送貨品之銷貨單為華元公司之銷貨單等節，說明如下：
⑴參照華元公司負責人郭耀鵬八十六年十月十五日於台北縣調查站製作之二份調查
筆錄所載，均坦承該公司貨品係經銷予皇英、聯傑公司再轉銷給下游廠商，另參照聯傑公司總經理郭倪城八十六年三月二十七日在該調查站製作之調查筆錄，亦稱其向華元等公司進貨，並未取得該公司之統一發票，而係由華元等公司將其空白之統一發票置於皇英及聯傑公司內，由其直接開立華元等公司之統一發票交付下游營業人，此可由皇英及聯傑公司之銷貨單廠商名稱欄為華元公司者，即為皇英及聯傑公司代為開立統一發票中窺得，且上開供述情形，與案獲皇英公司之銷貨單及華元等公司所有之空白統一發票等憑證相符。況參照案獲皇英等公司與下游廠商之促銷單、折讓協議書等單據，其供應商雖書明為華元公司，惟供應商協議簽訂人均為皇英公司負責人郭倪城，足證華元公司非屬原告實際交易對象，本件實際交易者，應係皇英及聯傑公司。
⑵參照八十七年十月六日台灣板橋地方法院檢察署檢察官八十六年偵字第二一○二
五號起訴書犯罪事實及證據並所犯法條欄載明：「．．一、郭倪城係皇英企業有限公司．．之負責人，林金釵係聯傑流通股份有限公司．．之負責人，邱文秀係皇英公司及聯傑公司之會計，郭耀鵬係華元食品股份有限公司．．及盛香珍．．之負責人．．皇英公司及聯傑公司係華元、盛香珍．．等十五家之經銷商，郭倪城、林金釵明知銷售貨品時，需開立自己公司之統一發票，為納稅義務人，竟基於逃漏稅捐之概括犯意，而邱文秀及上開華元等十五家公司負責人則基於幫助他人逃漏稅捐之犯意，自民國八十一年起至八十六年二月間止，由華元等十五家公司負責人提供．．空白統一發票予皇英公司及聯傑公司，使皇英公司及聯傑公司於銷貨時，邱文秀可直接開立華元等十五家公司之統一發票給下游之基祥商行．．．等廠商，．．」「二、．．（一）．．被告邱文秀於調查局調查中坦承：聯傑公司銷售予下游廠商之貨品皆是向華元、盛香珍．．公司買斷貨品方式進貨，進貨時只有進貨單而無發票附於其上，銷售予下游廠商時皆由伊開立華元、盛香珍．．公司之發票予廠商等情．．經核與被告郭倪城於調查局調查中供承：向華元、盛香珍．．進貨後再轉賣給各大超市，各大超市每月月中向皇英公司及聯傑公司結帳，皇英公司及聯傑公司再於每月二十五日向華元、盛香珍．．結帳，直接開立華元、盛香珍．．公司之發票予下游廠商可減低成本，伊再與華元、盛香珍．．從銷貨所獲利潤中去分帳，其他被告所負責公司亦是相同作法，．．等情相符。．．」，益證華元公司非屬原告實際交易對象，原告並無與該公司有交易之事實。
⑶原告雖確有支付予華元公司十九筆發票交易金額，惟係配合該交易行為開立之發
票所編造資金流程，被告無法據以剔除。且有關皇英、聯傑公司違章情節，亦經台北縣政府稅捐稽徵處認定違章事實成立，被告認原告實際交易對象為皇英、聯傑公司，尚非無據。參照系爭五十張銷貨單開立時間為八十五年十一月六日至八十六年三月十四日間，故被告認本件違章行為時間應為八十五年十一月六日至八十六年三月十四日。有關資金流程部分，系爭五十筆銷貨單資金確係均由原告匯入華元公司帳戶內，至於有無資金回流情形，被告並未進行查核。有關原告提示之八十五年十一月至八十六年三月間資金支付流程相關資料，與系爭五十張銷貨單金額並不一致，兩者應無直接關聯。
７、原告前於申請復查時，主張自八十四年三月份以後，因與皇英公司交易條件未達共識，即與皇英公司結束交易並與華元公司簽約云云，惟參照其提供列印之八十四年四月至同年十二月份貨款明細表（即原告應付帳款明細表）影本所載，上開期間內有皇英公司及聯傑公司應付帳款紀錄，顯示該等公司與原告仍有交易往來，原告所稱與事實不符。另原告稱已提示支票及銀行對帳單，確與華元公司交易云云，惟原告於被告進行查核時，僅提示部分支付貨款支票二十紙（期間為八十五年十月至八十七年八月），雖查得其中十九紙支票之兌領人為華元公司，惟皇英、聯傑等二公司向華元公司進貨後，再轉銷予下游廠商時，原應開立皇英、聯傑等二公司統一發票，卻持華元公司統一發票交予下游廠商充作進項憑證，業經台北縣稅捐稽徵處處分在案，是其為配合會計、出納作業流程，開立支票予華元公司，乃論理上之必然，此資金流程與原告實際進貨情形並無絕對關聯性。且皇英、聯傑等二公司運送貨物所出具之憑證係該二公司之銷貨單，參照該銷貨單所載客戶名稱亦有原告名義，是與原告實際交易者為皇英、聯傑等二公司，顯非華元公司。
８、原告雖提示支付貨款支票及華元公司開立之統一發票等資料，惟徵諸上開獲案事實，可知原告係國內大型之連鎖便利商店，既取得非交易對象華元公司所開立之統一發票作為進項憑證，且為合乎原告之內部控制及內部稽核作業之作業流程，得先行將款項開立支票予華元公司，再由華元公司交付實際之交易對象，此等資金流程與原告進貨實際情形並無絕對關聯性，尚難謂原告已依規定取得憑證。另原告稱被告所憑之台灣板橋地方法院檢察署檢察官八十六年偵字第二一○二五號起訴書，該等被告郭倪城及郭耀鵬等人業經台灣板橋地方法院刑事判決諭知無罪確定在案云云，惟依行政法院四十六年判字第八號判例：「．．刑事判決雖．．諭知原告無罪，但其見解並不能拘束行政機關所為之處分。．．」及五十五年判字第二號判例：「．．刑事判決與行政處分，原可各自認定事實。．．」之意旨，被告依上開事實予以補稅裁罰，於法有據。
９、原告稱有同一事實之萬客隆股份有限公司裁罰案件，業經被告撤銷在案云云，惟該案係被告依萬客隆股份有限公司提供案關憑證資料供核，審認其主張可採，作成復查決定撤銷原處分，與本案案情仍不同，無法援用。另有關被告八十七年八月二十五日北市稽法乙字第八七○一六二七○○○號及八十八年十一月五日北市稽法丙字第八七一五四二六○○○號及八十八年十一月二十二日北市稽法乙字第八八一五四六七六○○號復查決定書撤銷原處分之理由，均因未如本件查獲皇英、聯傑公司所開立之銷貨單，故無法確認實際交易對象為皇英、聯傑公司，與本件情形尚屬有別。又原告稱皇英及聯傑公司僅代送貨物並非實際交易對象，惟參照台中縣稅捐稽徵處九十年十月二十五日函復被告略以：「說明二、．．雖申請復查主張係委託皇英企業股份有限公司、聯傑流通股份有限公司代送，本處經以八十八年四月二十七日八八中縣稅法字第八八○一三三四二號函請其提示委託代送之佣金付款支出憑證，其僅以復查補充理由提出說明，表示其所有應付佣金款項均由應收貨款中扣減，但無法提供有關資料無（供）核。」等語，故原告所稱尚待斟酌。
、原告所提台北縣政府稅捐稽徵處就聯傑公司兼營物流業漏開代送貨物佣金發票部分作成補徵營業稅及裁罰處分部分，經查該復查決定書並未具體敘明查得聯傑公司確有代送佣金相關帳冊憑證，且為個案認定，是否足以拘束鈞院對本件之判斷，均待斟酌。
理 由
一、本件被告依台北縣政府稅捐稽徵處九十一年四月十二日北稅法字第○九一○○四八○七三號函附案關銷貨單五十紙，與財政部財稅資料中心之統一發票查核清單逐筆查核結果，按原核定有銷貨單部分始核認違章，而於九十一年五月二十八日以北市稽法乙字第○九一九○八六八六○○號函，更正本案原告未依規定取得憑證之違章時間為八十五年十一月六日至八十六年三月十四日，違章金額為一、一○三、八一九元（不含稅），並據以更正應補徵稅額為五五、一九○元、罰鍰處分為五五、一九○元，此業為被告所是認，則原告請求撤銷訴願決定及原處分超過補徵稅額五五、一九○元及超過罰鍰金額五五、一九○元部分，為有理由，應予准許。
二、本件被告認原告涉嫌於民國（下同）八十五年十一月六日至八十六年三月十四日向皇英公司及聯傑公司進貨金額計一、一○三、八一九元（不含稅），未依法取得進貨憑證，而以非交易對象之華元公司開立之統一發票作為進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，逃漏營業稅，而審理核定補徵營業稅五五、一九○元外，並依稅捐稽徵法第四十四條規定，按未依法取得他人憑證總額，處百分之五罰鍰，計五五、一九○元等情，無非以附於原處分卷之台北縣調查站八十六年十一月三日板法字第八六一二三七號刑事案件移送書及同年十一月六日板法字第八六一二五二號函、台北縣稅捐稽徵處八十七年十月二十日八七北縣稅法字第四七二○七五—一號函及同年十二月九日八七北縣稅法字第四九四二八○號函送相關明細資料、華元公司之空白統一發票、皇英及聯傑公司之銷貨單、皇英公司違章編號八六營一七—三七五九號處分書、皇英公司負責人及聯傑公司總經理郭倪城八十六年三月二十七日、同年十月二日、華元公司負責人郭耀鵬八十六年十月十五日及泉閔食品有限公司負責人葉淵源等分別於台北縣調查站製作之調查筆錄計五份、財政部財稅資料中心八十八年一月二十五日列印之專案申請調檔統一發票查核清單、台灣板橋地方法院檢察署檢察官八十六年偵字第二一○二五號起訴書及被告稽核報告書等為論據，惟查郭倪城及郭耀鵬前揭經檢察官提起公訴之案件，業經台灣板橋地方法院判決無罪，並於理由欄說明郭倪城及郭耀鵬之被指有跳開發票嫌疑，應係檢察官不明物流業作業流程，且未就相關銷貨、付款單據等詳為勾稽審認所致，且被告之自白及相關證人之證言並無相合致之銷貨單據或其他事證可證明為真實，又郭倪城於刑案審理中辯稱：伊所屬兩家公司除向上游廠商進貨並銷售予下游業者之買賣業務外，並兼營物流代送業務，此為現時新興之行業，並非中盤商，僅收取代送之佣金而已，況新制加值型營業稅係採「售價加值」部分課稅，與交易次數多寡無關，與舊制營業稅按各階段交易金額之一定比例課稅並不相同，因此跳開發票並不能達到逃漏營業稅之目的等語，郭耀鵬亦於審理中辯稱：伊所經營之華元、盛香珍為知名之廠商，與全省知名賣場如萬客隆、家樂福等均為簽約交易客戶，豈有透過經銷商轉售而減低利潤之道理？而現今各大賣場為當前強勢之廠商，亦不容有中間商利潤剝削之情事，況在新制加值型營業稅之下，跳開發票並不能達到逃漏營業稅之目的等語，板橋地院審理結果認郭倪城、郭耀鵬之辯解並非全屬無據，因而為渠等無罪之判決，該無罪判決因檢察官並未提起上訴而確定在案，有板橋地院八十七年度訴字第一七三七號判決書附卷可參。
三、被告雖辯稱：「皇英、聯傑等二公司運送貨物所出具之憑證係為皇英、聯傑公司之銷貨單，並非送貨單」云云。然查，被告據以核認違章之案關銷貨單五十紙，除其中一張銷貨單左上角印有皇英之商標外，其餘四十九張銷貨單之左上角則為「ｙｅｓ」商標，並非被告所指本件實際交易對象之皇英公司或聯傑公司商標，且被告對於該四十九張載有「ｙｅｓ」商標之銷貨單為何即認係皇英公司或聯傑公司之銷貨單，亦乏確實事證佐證，則被告遽認該四十九張銷貨單之實質交易對象為皇英及聯傑二公司，頗值商榷。又原告已多次表明皇英及聯傑公司於本件僅為物流代送商，所提示之銷貨單上雖印有皇英、聯傑之商標，但該銷貨單上之廠商名稱欄若為華元公司，則表示係物流代送，若為皇英、聯傑公司自己，方為皇英、聯傑公司之經銷業務，並提出代送單據及銷貨單據影本各乙紙附卷為憑，被告未就前開事證加以審酌，徒以銷貨單之抬頭為憑，而逕予認定原告之實質交易對象為皇英及聯傑二公司，自嫌率斷。
四、原告主張其與華元公司之交易，均有詳實帳目及相關憑證可供查核等語，業據原告於申請復查時提出商品轉換廠商通知單、供貨合約書、年度銷售計劃暨獎勵協議書、業務協商書面、原告與華元公司間書立之利益衝突聲明書、廠商年度獎勵洽談評估表、年度獎勵協議商談呈報、八十八年度交易推廣協議書、八十四年四月份至八十四年十二月份貨款明細表、八十四年十二月份至八十七年八月份之支票存根聯影本及銀行對帳單、華元公司八十四年十二月至八十七年八月之活期存摺等影本供查；並於本件訴訟時提出統一發票、退貨證明單、扣手續費統一發票、門市贊助費統一發票、廣告贊助費統一發票、營業人銷貨退回進貨退出或折讓證明單、貨款明細、第一銀行支票存款對帳單、第一銀行活期存款存摺、貨款支付流程憑證等影本為證；且系爭五十張銷貨單之貨款資金流向，業經被告查明，均由原告公司匯入華元公司帳戶內，此為被告訴訟代理人於九十一年十二月四日本院行準備程序時所自承，並記明筆錄在卷；而按一般營業常規，倘原告將款項支付給非直接交易對象，則實際供貨廠商將因無法順利取得貨款而停止供貨，則原告又如何能順利取得其所購之貨品，足證被告之推論顯與營業常規不符。
五、末查家福股份有限公司桃園春日分公司，前亦遭桃園縣稅捐稽徵處以該分公司取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證扣抵銷項稅額而遭處罰，嗣後桃園縣稅捐稽徵處已以八十八年五月二十八日八七桃稅法字第八七一四八○二八號函撤銷原處分，理由為該分公司申請復查檢具其全國性共同合約、付款支票、進貨明細、貨品驗收單及該款項均匯入實質交易對象之票據代收存摺，足證該分公司確與實質交易對象交易。萬客隆股份有限公司前亦因向盛香珍及華元公司訂貨，遭台北市稅捐稽徵處以該公司取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證扣抵銷項稅額而處罰，經復查後台北市稅捐稽徵處已以八十八年十一月二十二日北市稽法乙字第八八一五四六七六○○號函及八十八年十二月二十日北市稽法丙字第八八一六五一七九○○號函撤銷原處分，理由為該公司提示盛香珍開立之統一發票及銷貨明細表、該公司之付款明細表等，足資證明該公司確與實際交易對象交易。另有福瑞得國際股份有限公司之復查，獲台北市稅捐稽徵處八十七年八月二十五日北市稽法乙字第八七○一六二七○○○號復查決定書撤銷原處分。又葡萄王企業股份有限公司、台北縣農會、家福股份有限公司台中大墩分公司之復查，亦經桃園縣稅捐稽徵處八十八年五月六日八七桃稅法字第八七一二八三三九號復查決定書、台北縣稅捐稽徵處九十年十月十六日九十北稅法字第一五六○六四號復查決定書、台中市稅捐稽徵處八十九年九月二十日中市稅法字第七○八七一號復查決定書撤銷原處分等情，為被告所不否認。原告之情形與上述各公司相似，則究竟本件原告之實際交易對象是皇英、聯傑等二公司、華元公司或另有其他公司，原非無疑。
六、綜上所述，原告主張其實際交易對象為華元公司，並非皇英、聯傑二公司，似非無據，被告未予詳查即遽予認定原告未依規定取得進項憑證，虛報進項稅額逃漏營業稅五○七、六八一元，除補徵所漏稅款外，並依稅捐稽徵法第四十四條之規定以未依規定取得他人憑證之總額裁處百分之五罰鍰計五○七、六六七元，自有可議。訴願決定不察，竟予維持，亦有未洽。原告訴請一併撤銷，非無理由，爰由本院將訴願決定及原處分撤銷，著由被告另為適法之處分。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十一 年 十二 月 二十六 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 六 庭
審 判 長 法 官 林樹埔
法 官 黃本仁法 官 曹瑞卿右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 十二 月 二十六 日
書記官 方偉皓