臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第一六三一號
原 告 港馬工程有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 丙○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十二月二十七日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告民國（下同）八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報呆帳損失新台幣（下同）一四、二四三、五五八元，被告初查以其呆帳為七十五年度之工程尾款，迄八十六年底無催收紀錄，且債務人唐榮鐵工廠股份有限公司（下稱唐榮公司）仍在正常營業中，乃否准認列。原告不服，申請復查，提起訴願，均遭駁回。遂向本院提起行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：
一、原告七十五年致函唐榮公司函是否為催收函？
二、原告於八十七年所發存證信函，可否作為認列八十六年呆帳之憑證？原告主張：
一、按「應收帳款、應收票據及各項欠款債權，有左列情事之一者，視為實際發生呆帳損失，並應於發生當年度沖抵備抵呆帳。（一）因倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因致債權之一部或全部不能收回者。（二）債權中有逾期兩年，經催收未取本金或利息者。」此為營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第九十四條第五款所規定，本件列報呆帳損失一四、二四三、五五八元，係七十五年度之工程尾款，迄申報年度已逾兩年，而債務人唐榮公司目前仍在營業中，因此本項呆帳損失之認列應屬前述查核準則所規定第（二）目之情況。
二、同條查核準則第六款所規定「．．．呆帳損失‧‧‧其屬逾期二年，經債權人催收，未能收取本金或利息者，應取具郵政機關已送達之存證函或向法院訴追之催收證明。」由此可知，呆帳損失之認列條件有二：㈠實質要件：債權逾二年，經催收未能收取本金及利息者；㈡形式要件：取具郵政機關已送達之存證信函。因此呆帳損失認列之實質要件，在於該債權發生是否逾二年，經催收未能收本金及利息，而非寄發存證信函後逾二年。倘七十五年發生之債權，於七十六年即，寄發存證信函催討，亦不能屬七十六年度之呆帳損失，而應屬七十七年度之呆帳損失。
三、本件債權發生於000年及七十五年，至八十六年已屬逾二年經催收未能收取本金或利息者，其得否認列為呆帳損失，需取具郵政機關已送達之存證信函或向法院訴追之催收證明，原告曾於七十五年間發生未收得工程尾款後，即去函向唐榮公司催討，卻未獲回應，後因顧及能繼續獲得承攬唐榮公司轉包工程，因此即未再去函催討，僅以口頭通知或電話催討，因此即無法提供七十六年至八十六間之催收證明，然在八十六年度因與債務人唐榮公司固八十一年問簽約承攬唐榮公司發包之中山高拓寬工程之工程款項糾紛發生訴訟，因此原告已確定將不再承攬唐榮公司工程，而前述三筆呆帳亦可確定將無法收回，因此於八十六年轉列呆帳損失，並於八十七年五月結算申報前發出存證信函以備稅法所需認列呆帳之憑證，因此本件呆帳損失之認列符合「逾兩年經催收未經收取本金或利息者」及「取具郵政機關已送達之存證函」二項要件，其呆帳損失應足予認定。被告主張存證信函係於八十七年度始取得，必須於八十七年度始得認列等語，經查所得稅法、營利事業所得稅查核準則暨八十七年版之「所得稅法令彙編」均未有所規定，被告主張缺乏法律依據。
四、由於存證信函係於八十七年寄發，被告訴願及復查決定暨原查核定均以截至八十六年底均未催收且唐榮公司仍在正常營業中，且原告主張於七十四、七十五年間向唐榮公司催討之信函，僅係為對未開工程收入發票前對於工程尾款之告知函，意指原告於八十六年底以前均未催收，直至八十七年始催收款項，因此所申報之呆帳損失應不予認列，然而原告於七十四及七十五年問向唐榮公司催討之信函，其內容主旨即「述請唐榮公司營建部迅惠核撥工程尾款．．．以維商艱」，說明段第二項亦說明持續催收之經過，第三項亦說明請迅惠核撥之請求，足證此即係八十六年底之前所作之催收，且其內容亦非復查及訴願機關所述僅為確認工程尾款之告知函而已。至於存證信函雖於八十七年始予寄發，然其僅係補足稅法上應備程序及憑證而已，該項帳款於八十六年即知無法收回，依所得稅法第二十二條規定：「會計基礎，凡屬公司組織者應採用權責發生制。」因此於八十六年度已確定該帳款無法收回，原告八十六年依權責基礎申報呆帳損失並無違誤。
五、原告於八十六年度認列呆帳損失依據如下：「營利事業之會計事項，應參照商業會計法及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報時，其帳載事項與．．．本準則暨有關法令規定未符者，均應於申報書內自行調整之。」為查核準則第二條所規定，又依財務會計準則公報第九號「．．．期後事項之處理準則」第十段所述「期後事項係指發生於資產負債表日（十二月三十一日）後至財務報表提出日之間所發生之重大事項。此種事項或者能提供進一步之證據以佐證存在於資產負債表日之狀況對企業之財務影響．．．因其對資產負債之評價有影響、故應為適當之調整。」因此原告於八十七年申報日前（即八十七年六月一日）對於無法收回之帳款寄發存證信函屬於重大的期後事項，其無法收回情況應於八十六年度即予存在，依財務會計準則公報第九號規定，即應調整為八十六年度呆帳損失。而依查核準則第二條第二項規定結算申報時應就不符查核準則規定之部份作調整，而本件呆帳損失認列符合營利事業所得稅查核準則第九十四條第一項第六款之「逾期二年，經債權人催收，未能收取本金及利息者」及「取具郵政機關已送達之存證信函」二要件，因此無需作帳外調整，應准認列呆帳損失。
六、被告於復查決定書主張原告於七十四、七十五年間向唐榮公司催討函僅係未開立工程收入發票前對於確定工程尾款數之告知函乙節，除原起訴狀理由三所述該信函之用語再再表示係向唐榮公司催討債權並非被告於復查決定書及訴願決定書所謂未開發票工程尾款確認函外，該筆債權分屬如附表所示三筆工程款項，其中兩筆金額合計六、二九五、六九五元已在（七十五年五月四日）催討函寄發前開立發票請款，另七、九四七、八六三雖尚未開立發票，但也計入七十八年度營業收入，足證起訴狀證物二之催討債權函件影本非為僅確認未開發票金額之告知函而已，而係請求付款之催討函，亦足證為在八十六年度以前之催收證明。
被告主張：
一、本件原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報呆帳損失一四、二四三、五五八元，被告初查以其呆帳為七十五年度之工程尾款，迄八十六年底無催收紀錄，且債務人唐榮公司仍在正常營業中，乃否准認列。原告主張已於八十七年補催收程序，請予認列等情。
二、經查該債權雖逾期兩年，但在八十六年度前並未催收，且債務人唐榮公司仍在正常營業中，被告不予認定為實際發生之呆帳損失，與查核準則規定，並無不合。至主張於七十四、七十五年間一再向唐榮公司催討乙節，經查該等函件僅為未開立工程收入發票前對於確定工程尾數之告知函，與催收債權性質不同，茲原告復執前詞爭執，自難認為有理由。
三、原告如認為其七十五年函為催收，則依查核準則規定，原告早應於七十七年度予認列為呆帳損失，但原告並未如此作，可見其並不認為已為催收。另原告至八十七年方以存證信函催收，至此該帳款方確定為呆帳，八十六年度如何能認列為呆帳損失，應在八十七年認列才合法。
理 由
一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第二十四條第一項所明定。次按「應收帳款、應收票據及各項欠款債權，有左列情事之一者，視為實際發生呆帳損失，並應於發生當年度沖抵備抵呆帳。（一）因倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因致債權之一部或全部不能收回者。（二）債權中有逾期二年經催收後未經收取本金或利息者。」為所得稅法第二十四條第一項、第四十九條第五項第二款分別定有明文。又「．．其屬逾期二年，經債權人催收，未能收取本金或利息者，應取具郵政機關已送達之存證信函或向法院訴追之催收證明。」亦為營利事業所得稅查核準則（下簡稱查核準則）第九十四條第六款後段所規定。
二、本件原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報呆帳損失一四、二四三、五五八元，被告初查以其呆帳為七十五年度之工程尾款，迄八十六年底無催收紀錄，而其於八十七年始向唐榮公司發出存證信函催收，且唐榮公司仍在正常營業中，乃否准認列，經核並無不合。原告不服，起訴主張如事實欄所述。本件所需審究之爭點為原告七十五年致函唐榮公司函是否為合於規定之催收函？原告於八十七年所發存證信函，可否作為認列八十六年呆帳之憑證？
三、經查：
（一）本件原告所主張之呆帳為附表所示三筆七十五年對唐榮公司之工程尾款，有原告提出之七十四、七十五年信函及八十七年五月存證信函影本附卷可參，被告雖稱原告於七十四、七十五年間致唐榮公司函件僅為未開立工程收入發票前對於確定工程尾數之告知函云云。惟查，附表所示第一、二筆工程尾款，業經原告於七十五年三月三十一日開立發票請款，則債權人於開立發票以後之催討該二筆工程尾款信函，姑且不論原告未提出送達證明，縱可認為係催收函件，惟原告至八十七年復再以存證信函催收，足見八十六年度中，原告並未認為該筆帳款為呆帳，該信函及七十四、七十五年間之書函均不能作為八十六年度認列八十六年呆帳之憑證；至附表所示第三筆部分，既未開立發票，該信函更不足作為已催收之憑證。
（二）次查，按所謂呆帳損失，乃指應收帳款，經合法催收，因債務人倒閉、逃匿等情形而無法收取，所造之損失而言。原告於八十六年度將唐榮公司之應收工程尾款申列為呆帳損失，惟其在此之前並未經合法催收，已如前述，則八十六年度該項呆帳損失之申列已失依據，被告否准認列，洵無違誤。而原告於八十七年五月對唐榮公司之催收行為，係可否申列其他年度之呆帳損失問題，不得因八十七年五月之催收行為，而謂得申列其為八十六年度之呆帳損失（最高行政法院八十八年度判字第四二四七號、八十九年度判字第四三、九一三號判決參照）。至原告所稱依所得稅法第二十二條規定：「會計基礎，凡屬公司組織者應採用權責發生制。」因此於八十六年度已確定該帳款無法收回，原告八十六年依權責基礎申報呆帳損失並無違誤云云。經查，唐榮公司仍在正常營業中，系爭工程尾款是否確定無法收回，難謂業已確定；況縱認確屬無法收回，依前揭規定，亦應於「經合法催收後，仍未能收取本金、利息者」，方得認列為呆帳，即本件應於八十七年度，方得認列為呆帳，原告主張應准予在催收前之年度列為呆帳一節，於法無據，要無可採。至所稱依查核準則第二條及財務會計準則公報第九號部分，既因原告將該呆帳列入八十六年度與所得稅法第四十九條第五項第二款規定需「經催收後未經收取」之要件不符，則原告自應依查核準則第二條規定，於申報書內自行調整之，併此敘明。
（三）從而，被告所為否准認列之原處分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨為無理由，應予駁回。
據上論結，原告之訴為無理由，依行政訴訟法條第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 二 月 二十 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第五庭
審 判 長 法 官 張瓊文
法 官 劉介中法 官 黃清光右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 二 月 二十二 日
書記官 楊子鋒附表：
┌──┬───────────┬─────────┬──────────┐│編號│ 款 項 別 │金 額（新台幣）│ 備 註 │├──┼───────────┼─────────┼──────────┤│ 一 │彰化田徑場結構體勞務 │二、八五０、００四│七十五年三月三十一日││ │工程尾款 │元 │已開發票請款 │├──┼───────────┼─────────┼──────────┤│ 二 │彰化田徑場裝修工程尾款│三、四四五、六九一│七十五年三月三十一日││ │ │元 │已開發票請款 │├──┼───────────┼─────────┼──────────┤│ 三 │彰化田徑場追加工程款 │七、九四七、八六三│未開發票。已申報七十││ │ │元 │八年度工程收入 │├──┼───────────┼─────────┴──────────┤│ │合 計 │一四、二四三、五五八元 │└──┴───────────┴────────────────────┘