臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第二○三四號
原 告 宏華研磨工業有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 劉邦川律師複 代理 人 康文毅律師被 告 財政部台灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌（局長）訴訟代理人 乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年一月十日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告申報民國（以下同）八十三年度營利事業所得稅，列報全年所得額新台幣（以下同）二一七、六八三元。被告初查依書面審查按其申報數額核定，嗣經法務部調查局台北縣調查站（以下簡稱台北縣調查站）查得本件係委託李文鑫集團簽證或申報案件，該集團涉有幫助他人逃漏稅捐情事，經被告通知原告提示當年度帳簿憑證供核，惟原告未提示，遂依所得稅法第八十三條核定，按同業利潤標準（標準代號：二八九九─九九）淨利率百分之八，核定其營業淨利為二、九○二、四四○元，加計非營業收入一二、一八六元，減除非營業費用─利息支出五二
六、六六七元，核定全年所得額為二、三八七、九五九元，發單補徵應納稅額五
四二、五六四元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告八十三年度申報之營利事業所得稅帳證資料，逾申報期間後未自行保管，交由其簽證會計師保管，嗣因其所委會計師係退休稅務員李文鑫僱用之會計師，李文鑫涉及不實簽證，所保管之帳證全部為台北縣調查站查扣，於刑案調查完畢後，發交被告機關調查相關公司漏稅案件，被告已將台北縣調查站查扣之銷貨發票三十六本、領料、生產登記簿各乙份分錄、現金總帳、銷貨、進貨帳簿各乙本，進貨發票一疊、八十三年度結算申報書、查核報告乙本、各類扣繳憑單一本、財產目錄乙份，全部發還原告，惟原告仍未能提示該年度之全部帳證，被告能否依所得稅法第八十三條第一項、第三項之規定，依查得之資料或同業利潤標準，核定原告之所得額。
㈠原告主張之理由：
⒈原告八十三年度有關帳務係委託在被告登記有案之記帳業者代為處理，而當年
度營利事業所得稅結算申報案件則透過記帳業者委託主管機關財政部核發證照並監督之會計師辦理查核簽證，申報完妥。不料，會計師竟涉及李文鑫犯罪集團，而該集團因受到偵訊，全部資料包括帳冊憑證，全部遭台北縣調查站及被告搜扣。若有未被扣押部分，該集團亦已藏匿無蹤，致原告原交予會計師之全部帳冊憑證已散失不全（李文鑫等人涉嫌偽造文書、違反稅捐稽徵法、商業會計法及勾結政府機關稅務人員涉嫌貪污等罪責，業經起訴「案號：台灣板橋地方法院檢察署八十六年度偵字第一八七七六號、八十六年度偵字第一九四一○號、八十六年度偵字第二三五五九號、八十七年度偵字第六一○號及八十七年度偵字第一七二四號」）。被告又因李文鑫勾結財政部所轄之稅務人員進行逃漏稅捐等不法情事，雖明知全部帳冊憑證非受扣押即下落不明，卻仍全面性要求涉及李文鑫集團旗下會計師簽證案件之廠商，提示帳冊憑證備供查核。隨即再以無法提示帳冊憑證為由，依所得稅法第八十三條之規定，按同業利潤標準核定所得額，責命補繳營利事業所得稅，實有冤抑。
⒉按「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適
用。」「．．．又行政官署對於人民有所處罰，須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」行政法院六十一年判字第七○號及三十九年判字第二號分別著有明文。查原告八十三年度營利事業所得稅結算申報案件，係委由王來順會計師辦理查核簽證。依財政部七十二年十一月十六日（七二）台財稅字第三八一四三號函頒會計師辦理所得稅查核簽證申報須知，會計師應就傳票與原始憑證逐一核對，第六條第一款規定，進貨是否已取得合法憑證（第十一條第三款第一目），各項有關營業及營業外支出帳目，應以與所有原始憑證文據、帳冊遂一詳加查核為原則（第十一條第四款）。凡經查明帳簿文據之記錄不相符合或與有關法令規定不符，影響所得之計算者，應予調整（第七條第二項）。且會計師辦理所得稅查核簽證申報工作，對於帳簿文據之查核及意見之表達，須保持公正嚴謹之態度，維護公私法益（第四條）。本案為經王會計師查核簽證之案件，依其報告，並無應補徵稅款情事。
⒊次查「中華民國人民經會計師考試及格，取得會計師資格，領有會計師證書者
，得充會計師。」「會計師之主管機關，在中央為財政部，在省（市）為財政廳（局）」「請領會計師證書，應具申請書及證明資格文件，申請財政部核發之。」「會計師執行業務事件，應分別依業務事件主管機關法令之規定辦理。」會計師法第一條、第三條、第五條及第八條分別著有明文。原告將系爭帳務委由會計師辦理簽證，乃信賴國家證照之審核及主管機關之監督。發生此重大刑案，實非原告始料所及。而有關帳簿憑證亦因該犯罪集團之受到偵訊，遭台北縣調查站查扣致散失不全，無法完整提示供核。原處分以所得稅法第八十三條規定依同業利潤標準核定原告所得額，顯違反信賴保護原則。
⒋次按「營利事業當年度使用之帳簿，因故滅失者，得報經該管稽徵機關核准另
行設置新帳，依據原始憑證重行記載，依法查帳核定。營利事業當年度關係所得額之全部或一部之原始憑證，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之。．．．營利事業之帳簿憑證，在辦理結算申報後未經稽徵機關調查核定前，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，除其申報純益率已達該事業前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數者，從其申報所得額核定外，申報純益率未達前三個年度核定純益率之平均數者，應按前項規定辦理。．．．其經有關機關因公調閱不能如期提示調查者，並得比照前項規定，先予核定。但營利事業於調閱機關發還所調閱之帳簿憑證後一個月內申請查帳時，稽徵機關仍應接受其申請。」營利事業所得稅查核準則第十一條著有明文。原告將帳務委託執有國家證照及主管機關監督之會計師辦理，惟其竟涉及李文鑫犯罪集團案件，實非原告始料所及。而有關帳簿憑證亦因該犯罪集團之受到偵訊致散失不全而無法提示供核，究何原因散失，原告無法查知。是無法提示帳證供核實為不可抗力，被告未依前揭規定辦理，而一律以同業利潤標準核定所得額，課徵營利事業所得稅，顯有違失。
⒌綜上所陳，請撤銷原處分，責命被告機關另為適法之處分。
㈡被告主張之理由：
⒈按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳
簿、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額」為所得稅法第八十三條第一項、第三項所明定。次按「營利事業之帳簿憑證，除．．．或送交合格會計師查核簽證外，應留置於營業處所，．．．。」「稽徵機關對於會計師依本辦法代理所得稅簽證申報案件及所提供查帳報告、查帳工作底稿以及其他有關表報說明，倘有疑問或認為尚應行查核事項，除得向該會計師查詢，或通知會計師限期補具查核說明文件，或通知會計師向委託人調閱帳簿文據並會同審核外，對會計師代理簽證申報案件，應就書面審查認定。但會計師逾期未提送帳簿文據或喪失稅務代理人資格或其他原因致無法通告時，稽徵機關得直接向該委託人調取帳簿文據查核。」分別為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十五條暨會計師代理所得稅事務辦法第十四條第一項所明定。
⒉本件原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，被告於核定時依據台北縣調查
站查扣李文鑫團會計師簽證涉嫌逃漏稅案件相關違章證物發交查核，因查扣之資料（銷貨發票三十六本、領料、生產登記簿各乙本分錄、現金總帳、銷貨、進貨帳簿各乙本，進貨發票一疊、八十三年度結算申報書、查核報告乙本、各類扣繳憑單一本、財產目錄乙份）原告業於八十八年四月二十七日立據領回，嗣通知原告補提示相關帳簿憑證供核，惟其未依規定提示，遂依所得稅法第八十三條核定按同業利潤標準（標準代號：二八九九─九九）淨利率百分之八，核定其營業淨利為二、九○二、四四○元，加計非營業收入一二、一八六元，減除非營業費用─利息支出五二六、六六七元，核定全年所得額為二、三八七、九五九元。原告不服，主張略以本案為經會計師查核簽證案件，依其簽證報告並無補徵稅款情事；又其以帳務委託執有國家證照及主管機關監督之會計師辦理，竟涉及李文鑫犯罪集團案件，實非原告始料所及，而有關帳簿憑證亦因該犯罪集團受到偵訊而無法提示，實非其拒不提示致無法提示，被告逕依所得稅法第八十三條規定依同業利潤標準核定所得額，顯非公平等語，申請復查。被告復查決定以，經通知原告於八十八年九月二十八日提示八十三年度帳簿憑證及各類成本分析表，經核原告仍未提示，是無從就其主張為之審酌，復查決定乃維持原核定。
⒊原告不服被告所為復查決定，除執前詞外，並訴稱應依前三年經稽徵機關核定
純益率之平均數核定．．．云云，資為爭議。訴經財政部訴願決定，以其未能提示帳簿憑證供核，被告按同業利潤標準核定其所得額，並無不合，乃駁回其訴願。
⒋原告不服財政部訴願決定，起訴意旨與復查、訴願決定之主張略以：
⑴原告當年度營利事業所得稅結算申報案件係透過記帳業者委託會計師辦理查
核簽證。會計師竟涉及李文鑫犯罪集團案件，全部資料包括帳冊憑證遭台北縣調查站及被告機關搜扣。
⑵原告將帳務委託執有國家證照及主管機關監督之會計師辦理，惟其竟涉及李
文鑫犯罪集團案件，實非原告始料所及，而有關帳簿憑證亦因該犯罪集團受到偵訊致散失不全而無法提示供核，實為不可抗力，應可依營利事業所得稅查核準則第十一條規定，按前三年經稽徵機關核定純益率之平均數核定。⒌經查，台北縣調查站查扣發交被告屬於原告之八十三年度帳簿憑證計有銷貨發
票三十六本、領料、生產登記簿各乙本分錄、現金總帳、銷貨、進貨帳簿各乙本，進貨發票一疊、八十三年度結算申報書、查核報告乙本、各類扣繳憑單一本、財產目錄乙份，已由原告於八十八年四月二十七日立據領回帳證資料收據可按。復查時經被告於八十八年九月二十八日提示八十三年度帳簿憑證供核亦取有掛號郵件收件回執附案可稽，惟原告迄未提示帳證供核，致系爭事項無從審酌，與原告所稱遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱以致滅失情事，應按前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定情形有別，原告所訴核無足採。又原告八十三年度營利事業所得稅係委託群英會計師事務所王來順會計師查核簽證，並於八十四年五月三十一日申報完成，依稅捐稽徵機關管理營利事業憑證辦法第二十五條規定，台北縣調查站於八十六年十月間搜索時，已非屬查核簽證期間，原告帳簿憑證應留置於營業場所，而非簽證會計師事務所處，原告未能舉證其八十三年度帳簿憑證遭台北縣調查站查扣過程所滅失等語，顯非有據，自難認其主張為真實。
⒍綜上論述，原核定、復查及訴願決定並無違誤，原告之訴應認為無理由，請判決如被告答辯之聲明等語。
理 由
一、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者，均有其適用（行政法院六十一年判字第一九八號判例參照）。次按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入依同業利潤標準核定之所得額為限。」為營利事業所得稅查核準則第六條所明定。又「稽徵機關對於會計師依本辦法代理所得稅簽證申報案件及所提供查帳報告、查帳工作底稿以及其他有關表報說明，倘有疑問或認為尚應行查核事項，除得向該會計師查詢，或通知會計師限期補具查核說明文件，或通知會計師向委託人調閱帳簿文據並會同審核外，對會計師代理簽證申報案件，應就書面審查認定。
但會計師逾期未提送帳簿文據或喪失稅務代理人資格或其他原因致無法通告時，稽徵機關得直接向該委託人調取帳簿文據查核。」為會計師代理所得稅事務辦法第十四條第一項所規定。
二、本件原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報全年所得額二一七、六八三元。被告初查依書面審查按其申報數核定，嗣經台北縣調查站查得本件係委託李文鑫集團簽證或申報案件，且該集團涉有幫助他人逃漏稅捐情事，經被告通知原告提示當年度帳簿憑證供核，惟原告未提示，遂依所得稅法第八十三條核定，按同業利潤標準（標準代號：二八九九─九九）淨利率百分之八，核定其營業淨利為二、九○二、四四○元，加計非營業收入一二、一八六元，減除非營業費用─利息支出五二六、六六七元，核定全年所得額為二、三八七、九五九元。原告不服，起訴意旨略為本案為經會計師查核簽證案件，依其簽證報告並無補徵稅款情事，又其將帳務委託執有國家證照及主管機關監督之會計師辦理，竟涉及李文鑫犯罪集團案件，實非其始料所及，而有關帳簿憑證亦因該犯罪集團受到偵訊，為台北縣調查站查扣，其未被扣押部分，該集團亦已藏匿無蹤，致原告原交予會計師之全部帳冊憑證已散失不全而無法提示，非其責任，在該案未偵結前無法取得相關帳簿憑證，實非其拒不提示，被告逕依所得稅法第八十三條規定依同業利潤標準核定所得額，顯非公平，應依前三年經稽徵機關核定純益率之平均數核定．
．．云云。
三、經查本件經台北縣調查站查扣發交被告之原告八十三年度帳簿憑證，計有銷貨發票三十六本、領料、生產登記簿各乙份分錄、現金總帳、銷貨、進貨帳簿各乙本，進貨發票一疊、八十三年度結算申報書、查核報告乙本、各類扣繳憑單一本、財產目錄乙份，已由原告於八十八年四月二十七日立據領回取有領取帳證資料收據附原處分卷可按，足證原告之帳簿憑證遭台北縣調查站查扣部分，均已發還，其不全部分，原告亦自承係被李文鑫集團藏匿，並未遭受不可抗力災害亦未經有關機關因公調閱以致滅失情事，按原告於報稅完畢後，理應自行保管帳簿憑證，其仍交由李文鑫集團保管自屬原告之疏失。而復查時，經被告於八十八年九月十日函請原告於八十八年九月二十八日提示八十三年度帳簿憑證等供核，亦取有掛號郵件收件回執附原處分卷可稽，惟原告迄未提示完備帳證供核之實亦為原告所是認，致被告無從審酌系爭營利事業所得稅。所稱應依前三個年度核定純益率之平均數核定，核無足採，原處分並無不合，訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十一 年 四 月 二 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭小康
法 官 黃秋鴻法 官 林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 四 月 三 日
書記官 簡信滇