臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第二六九號
原 告 上嫺有限公司代 表 人 甲○○董事）訴訟代理人 丁○○
羅明通律師陳彥任律師被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 乙○○（局長）訴訟代理人 丙○○
戊○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年十一月二十一日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息支出新台幣（下同）三、七
六二、○○六元，其他損失二六三、五七○、九八三元，另申報前五年核定虧損扣除額為零元。被告初查以利息支出部分係自行轉列其他損失之預付土地款之專案利息，依一致性原則，比照八十四年度，予以資本化作為土地成本，核定利息支出為零元；其他損失部分，被告則以其中預付土地款二六三、四二二、四二七元，雖經原告自行轉列損失，惟損失尚未實現，不應列損失，乃核定其他損失為一四八、五五六元。原告不服，申請復查結果，被告追認前五年核定虧損扣除額九、五七○、九三五元，其餘未准變更。原告就利息支出及其他損失部分不服，提起訴願，遭決定駁回後，遂向本院提起行政訴訟。另原告於訴狀送達後之九十年十一月二十八日就「其他收入」部分追加起訴（此部分本院另為裁定）。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
甲、原告方面：
壹、聲明：求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
貳、陳述：
一、利息支出部分：
１、原告八十六年度利息支出三、七六二、○○六元，經被告認係預付土地款轉列其他損失，於稅務上尚未實現，未予認列。惟原告與地主間之爭議事實，已於八十六年發生且已轉列其他損失，不能以稅務上尚未實現為由，不予認列當年度利息支出，而將當年度之利息支出予以資本化，作為土地成本。蓋利息支出資本化需有可資本化之標的及依據，預付土地款未能過戶之事實已發生，所應資本化之標的及依據已失，當年度利息支出自無資本化之需要。至原告七十九年間土地買賣分成二次，分別於七十九年七月及八十年九月間完成，有原告與訴外人孫幼英間土地買賣契約書附原處分卷可稽。有關原處分卷附原告八十八年四月二日致被告審查一科函文及所附土地買賣契約書上面之公司章及代表人印章均正確無誤，惟原處分卷附二份土地買賣契約書，並非原告所提供，原告否認其為真正。
２、原告八十六年度利息支出三、七六二、○○六元係因短期借款之支出，被告認係預付土地款之專案借款，與事實不符：
⑴該筆利息支出係當年原告向上海商業儲蓄銀行（下稱上海商銀）短期借款所發生
，與預付土地款之專案借款利息無關，原告八十六年間對上海商銀負有七、○○○、○○○元及三一、○○○、○○○元二筆債務，合計三八、○○○、○○○元，以年利率百分之九點九計算，所需支出利息即為本件申報之三、七六二、○○六元。
⑵被告稱原告預付土地款之土地買賣契約訂於七十九年七月三十日，惟有關原告於
八十六年一月至十二月之上海商銀放款利息收據記載「放款科目」分別為「短期放款」、「短期擔保放款」，均以一年為期之短期借貸，原告斷無可能於八十六年始籌措短期借貸作為預付土地款之專案借款利息，原告申報三、七六二、○○六元利息支出，確係因短期借款而生，且確已繳付完畢，與土地買賣無關，被告之認定顯有違誤。
３、又該利息支出部分，係上海商銀所屬行員偽造貸款資料所致，原告未有該筆借貸，原告就此已提起訴訟，其餘八、○○○、○○○元借貸部分，亦與土地買賣無關，原課稅處分認係土地貸款之利息支出，顯與事實不符：
⑴原告於七十九年由訴外人丁○○（係原告股東，亦係沈毅實業有限公司之代表人
，有原告變更事項登記卡可佐）提供不動產向上海商銀東台北分行申請最高限額貸款，設定本金四八、○○○、○○○元最高限額抵押，嗣上海商銀東台北分行設定完成後，乃於七十九年十一月十日匯款三○、○○○、○○○元於原告帳戶，惟原告考量當時並無迫切之資金需求，遂於當日歸還上開借貸金額，此有原告面額二九、八二○、○○○元，票號ＥＡ0000000號支票，以及原告當時甲存帳簿影本可稽，惟上海商銀東台北分行所屬行員為謀不法，乃於該筆還款之二張轉帳收入傳票上，虛偽記載「名哲實業有限公司」（下稱名哲公司）等字樣，營造原告上開還款係為他人清償債務之假象，否認原告已還款事實，並逐年偽造原告換單借款之文書，原告當時所屬內部員工不查，逐年支付該筆借款利息，包含本件八十六年度之利息支出部分，迄至八十八年二月九日原告負責人親掌財務後，始發現該筆款項涉有不法。
⑵上海商銀主張原告向其借款八、○○○、○○○元，惟該筆金額係於七十九年三
月二十一日原告發行商業本票，僅由上海商銀擔任保證人，原告並無向其借款，此有原告九十一年一月三日就八十九年度重訴一七○五號案向台灣台北地方法院提出之民事準備（四）狀可稽，是本案所涉三八、○○○、○○○元借貸之存否，已屬有疑，而該筆借貸所涉三、七六二、○○六元利息部分，亦無從附麗。
⑶原告發現上開借款疑慮，要求上海商銀提示文件，均未見其答覆，上海商銀所屬
內部員工見事跡敗露，遂以原告名義偽造八十五年、八十六年、八十七年之額度動用申請書，聲請拍賣所設定抵押之不動產用以求現，冀使原告之法律追訴落空，原告則由訴外人丁○○向台灣台北地方法院檢察署提起刑事告訴，此有訴外人丁○○所提偽造文書告訴狀及刑事陳報證據狀可稽，刻由台灣台北地方法院檢察署以八十九年度他字第二九四六號審理在案。其中八十七年十二月二十一日額度動用申請書記載原告負責人姓名為高李霢，惟高李霢已於八十五年十二月二十九日逝世，此有除戶戶籍謄本可參。又上海商銀所屬陳姓行員已於檢察署偵查庭自承該額度動用申請書由其親筆繕寫，則該申請書顯屬偽造，足證原告確未向上海商銀東台北分行貸借該筆借款，此可參訴外人丁○○向台灣台北地方法院檢察署八十九年度他字第二九四六號補充理由（一）狀所提之說明。
⑷有關上海商銀東台北分行聲請抵押物拍賣乙案，原告業向台灣台北地方法院提起
債務人異議之訴，否認借款債權之存在，並由台灣台北地方法院以八十九年重訴第一七○五號審理在案。上海商銀稱上開借款係原告為訴外人名哲公司還款，此有該案八十九年十月二十四日審判筆錄可參。上海商銀曾於九十年十二月四日就該案具狀答辯：「因名哲公司於七十九年八月十三日將系爭四筆不動產讓與原告（指丁○○），上嫺公司擬由原告提供不動產向被告申貸．．被告（指上海商銀）遂要求上嫺公司必須清償名哲公司之欠款始允以同一擔保品申貸．．旋於同年十一月十日向被告借款三千萬元。」，又訴外人孫幼英於九十年四月一日就該案出庭證稱：「錢沒有領出來、借款為上嫻有限公司承受名哲實業有限公司之債務」，則原告自無可能以該筆借款購買土地，益證被告所述系爭借款係原告預付土地款乙節，與事實不符。原告請求鈞院分別向台灣台北地方法院檢察署、台灣台北地方法院調閱八十九年度他字第二九四六號及八十九年重訴第一七○五號卷宗，以明瞭上開事實。
⑸目前刑事偽造文書告訴偵查部分，已獲多項證據顯示該筆債權之貸款資料係上海
商銀作成，足證該筆債權確不存在，原告請求傳訊上海商銀總經理陳逸平（住台北市○○○路○段○號）、東台北分行副理黃勝次（住台北市○○路○○○號一樓），該二人係刑事偽造文書案件之被告之一，且熟習上開貸款過程及資金流向，並請求訊問本案利息支出之本金債權係何時發生？上海商銀東台北分行匯入原告帳戶後，原告是否當日即將該筆金額匯回該分行？該筆貸款之額度動用申請書係何人所作？本案所涉三八、○○○、○○○元借貸並不存在，原告已另案提起民、刑事訴訟，被告認三八、○○○、○○○之利息支出係土地貸款利息支出，與事實不符。
⑹退步言之，縱依上海商銀所稱，該筆借貸係原告為第三人名哲公司還款云云，惟
該利息亦與土地貸款無關，不得認係土地貸款之借款利息而將其資本化。參照台灣台北地方法院檢察署九十年度偵字一二六三三號不起訴處分書所載：「名哲公司於七十八年五月間向上海東台北分行貸款，上嫺公司並以名哲公司簽發本票之方式共用額度，至七十九年十月間改為上嫺公司名義貸款，仍以原不動產名義作為抵押物」，乃認系爭貸款之發生，係原告承受名哲公司之貸款，明確指明系爭三○、○○○、○○○元借款係原告與名哲公司共用額度所產生，系爭貸款並非土地專案借款之支出。
４、訴外人孫幼英原任職原告公司經理，於八十八年二月三日遞離職書，八十八年二月十日離職，有關原告向其購買土地之款項，實際乃訴外人孫幼英盜用原告現金及向上海商銀借款三○、○○○、○○○元，爾後該筆借款上海商銀並未給付。上開借款係承受名哲公司債款，而於八十八年訴外人孫幼英離職後，原告始發覺，故有關土地買賣契約書，原告公司會計小姐於八十八年三月仍予提供被告，請諒查。又名哲公司登記負責人為孫幼英，原告承受名哲公司債款，並由孫幼英一手辦理，其弊端原因不問可知。
５、被告稱「參照原告八十四年度營利事業所得稅申報之會計師簽證報告．．列於土地預付款下．．被告尊重並比照前期原告之會計師簽證報告內容，依自行申報認同之方式，本於前後期一致性之處理原則，予以利息資本化作為土地之成本」云云。被告僅依原告會計師簽證報告作成課稅認定基礎，惟本件「其他損失」部分並非「預付土地款」，「預付土地款之利息」部分，亦與土地買賣無關，原告聲請傳喚製作原告年度會計報告之會計師袁納厂（住台北市○○○路○段○○○號三樓）、盧聯生（住台北市○○○路○段○○○號七樓七○一室）、賴國旺（住台北市○○○路○○○號七樓），說明當初製作原告之年度會計報表時，將系爭「其他損失」及「利息支出」分別列為預付土地款及預付土地款利息之理由。
６、按營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第九十七條第九款規定：「購買土地之借款利息，應列為資本支出，經辦妥過戶手續或交付使用後借款利息，可作費用列支。」，雖將購買土地之借款利息列為資本支出，惟該規定係以利息支出作為土地借款利息為前提。系爭利息之本金借貸，被告自承係延續自八十四年之借貸，而以借新還舊之方式進行貸款與還款，是系爭利息支出係八十六年度之借貸所生，發生之原因與借款目的，均與七十九年購買土地無關，被告徒以八十四年度會計師簽證報告，將利息支出列於預付土地款項下，遽認八十六年利息支出亦應列於預付土地款項下而予資本化，將不同之借款原因予以混淆而要求作同一之處理，其認定洵與事實不符。
二、其他損失部分：
１、按查核準則第九十七條第九款規定，係指購買土地之資本於土地完成過戶或交付後，該土地資產即成為「資本」，是購買土地之支出及借款利息即應歸為「資本支出」。另土地完成交付或過戶後，該資本已固定，而土地交付或過戶後之利息支出，因於資產負債表上無相對應之資本與之平衡，故會計作業將之列入「費用支出」而非「資本支出」。又購買土地之資本於土地完成過戶或交付後，該土地資產始成為「資本」，是原告就預定購買之土地已支出二六三、四二二、四二七元之土地款，應列入「資本支出」，倘原告支出「資本支出」，無法獲得相當之「資本」，資產負債表將產生無法平衡之結果，會計作業上即以認列「損失」之方式平衡該資產負債表。
２、原告於八十六年購買土地支出預付土地款，嗣因原告與地主間產生爭議，無法過戶，未能取得該筆土地，無從經由土地過戶或交付手續，將該土地資產列入原告資產負債表上之「資本」，是原告支付「預付土地款」二六三、四二二、四二七元，因於資產負債表上無「資產」與之對應，不得不以「損失」認列，與原告是否提起訴訟取具判決書無關。被告稱原告該部分之損失並未實現云云，惟原告已支出二六三、四二二、四二七元之土地款，卻無法對應取得相當之資本，此即原告損失之實現。
３、易言之，原告八十六年度預付土地款因與地主產生爭議無法過戶，帳載轉列其他損失計二六三、四二二、四二七元，惟其中包含八十五年度以往年度之利息資本化金額一五、六二二、四二七元，該以往年度之利息資本化金額於該預付土地款未能過戶轉列其他損失時，已無資本化之標的及依據，被告以預付土地款之其他損失於稅務上尚未實現為由，未予追溯認列以往年度之利息資本化金額，有損原告列報各該年度利息支出之權益。
４、原告已於八十八年十月三十一日以訴外人孫幼英涉嫌背信、偽造文書，向台灣台北地方法院檢察署提起告訴，經該署以八十八年度偵字第六八九八號起訴書移經台灣台北地方法院儒股審理。訴外人孫幼英就該筆二六三、五七○、九八三元之金額，計分五年自原告處擅自取得，於七十九年取得六二、○○○、○○○餘元、八十年取得六五、八六○、○○○元、八十一年取得八○、○○○、○○○元、八十二年取得一○、○○○、○○○元，此有原告財務報表可參。惟訴外人孫幼英為原告公司董事長丁○○之胞姐，故相關款項之擅自提取，其資料均已消滅殆盡，現訴外人孫幼英仍拒絕交付土地，且拒絕返還款項，故原告僅就查得資料提起民事訴訟，此有台灣台北地方法院八十八年度訴字第三八六二號民事判決、台灣板橋地方法院八十八年度重訴字第三三五號民事判決可稽。
５、被告於復查及訴願程序均以原告未向法院提起訴訟為由，不予核定認列。原告提起本件訴訟時，被告卻稱「原告訴訟理由僅為飾詞．．或原告均不知情抑或另有隱情」而質疑訟爭真實性云云，惟原告已向訴外人孫幼英提起訴訟，可證原告所述屬實，此有台灣台北地方法院八十八年度訴字第一五七八號（儒股）、台灣台北地方法院刑事庭八十九年度自更㈠字第四五號（正股）、台灣台北地方法院民事庭九十年度訴字第四七五號（美股）、台灣台北地方法院民事庭九十年度重訴字第五八三號（中股）、台灣高等法院民事庭九十年度重上字第二○六號（恭股）等案可資參照。
乙、被告方面：
壹、聲明：求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
貳、陳述：
一、利息支出部分：
１、按「購買土地之借款利息，應列為資本支出，經辦妥過戶手續或交付使用後借款利息，可作費用列支。．．」查核準則第九十七條第九款定有明文。
２、原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原申報利息支出三、七六二、○○六元，經被告初查以該利息支出係自行轉列其他損失之預付土地款之專案借款利息（八十四年度會計師簽證報告亦就該期預付土地款利息資本化三、七七二、三一二元轉列於預付土地款項下），依一致性處理原則，將該期申報之利息支出予以資本化作為土地成本，核定利息支出為零元。原告不服，主張其利息資本化之預付土地款實體已於八十六年消失，原告八十六年度利息支出三、七六二、○○六元部分，已無實體權之預付土地款可作為資本化之標的，請求准予認列為當年度利息支出云云，申請復查。被告復查決定認系爭利息支出係自行轉列損失之預付土地款之專案借款利息，因未向法院提起訴訟，且未取具判決書，其土地買賣契約尚屬存在，仍將系爭利息支出予以資本化作為土地之成本，未准認列，並無不妥。
３、原告稱八十六年度利息支出三、七六二、○○六元，經被告以預付土地款轉列之其他損失於稅務上尚未實現，未予認列，惟原告與地主間之爭議事實於八十六年度已發生且已轉列其他損失，不能以稅務上未實現為由而不予認列當年度之利息支出，予以資本化云云。惟系爭利息支出三、七六二、○○六元，經被告比照前期依一致性處理原則予以資本化作為土地成本，因與本項互為因果關係之預付土地款自行轉列損失，惟原告未能提出依相關買賣契約書第捌條：「．．乙方（即出賣人）如不履行本契約條件或中途發生糾紛，致不能出賣時，向甲方（即原告）所領之價款全部加倍返還，同時解除本契約。」之過程，且迄未向法院提起訴訟，取具判決書等證明，是其土地買賣契約尚屬存在，被告以該項利息支出係土地之專案借款利息，依一致性處理原則予以資本化作為土地之成本，核與查核準則第九十七條第九款規定尚無違誤。
４、原告稱八十六年間對上海商銀負有三一、○○○、○○○元及七、○○○、○○○元二筆債務，合計三八、○○○、○○○元，以年利率百分之九點九計算，所需支出利息即為本件申報之利息支出三、七六二、○○六元，即因短期借款而生，與土地買賣無關；另利息支出部分係因上海商銀所屬行員偽造貸款資料所致，原告實未有該筆借貸，並已提起訴訟；其餘八、○○○、○○○元借貸部分亦與土地買賣無關，被告認係土地貸款之利息支出，與事實不符云云。惟：
⑴參照原告八十四年度營利事業所得稅結算申報之會計師簽證報告第十頁所載，申
報銀行借款與本（八十六）年度相同，均為三八、○○○、○○○元，該項借款利息支出為三、六三一、四五五元，依原告簽證報告第九頁說明：「本期預付土地款利息資本化三、六三一、四五五元列於預付土地款項下」，故本期利息支出與前期有延續關聯性。且原告營利事業所得稅結算申報內容，各年度均由專業會計師查核簽證，被告尊重並比照前期原告會計師簽證報告內容，依其自行申報認同之方式，本於前後期一致性之處理原則，予以利息資本化作為土地之成本。
⑵其次，參照財政部六十三年八月二日台財稅第三五六七八號函釋規定，納稅義務
人對其所委託會計師查核簽證之營利事業結算申報所得額縱有不同意見，係屬委託人與受託人間之觀點問題，可自行商決，非對稽徵機關之處分有所異議，自無救濟程序之適用。故原告與其委託簽證會計師間之爭執，非本件行政訴訟審究範圍。
⑶再者，系爭利息支出之銀行借款乃延續自八十四年度，雖嗣後展期或變更放款科
目為「短期放款」、「短期擔保放款」，科目名義雖有不同，惟依資金整體運用觀點而言，其借款用途本質並無二致，被告以該項利息支出係土地之專案借款利息，依一致性處理原則予以資本化作為土地成本，核與查核準則第九十七條規定尚無不合。
⑷此外，原告既主張與上海商銀並無系爭借款存在，復主張系爭利息業已繳付完畢
，應予認列，互有矛盾。參照原告八十六年度資產負債表，資本額僅一○○、○○○、○○○餘元，列報虧損已達六五○、○○○、○○○餘元，被告認原告該筆借款利息支出係作為預付土地款之專案借款利息，並非無據。原告主張系爭借款利息非屬預付土地款之專案借款利息，為系爭年度短期借款利息，抑或主張已支付土地價款之事實，均應提出相關資金流程及土地買賣資料以實其說。
二、其他損失部分：
１、按「其他費用或損失：一、公會會費及不屬以上各條之費用，皆為其他費用或損失。．．」查核準則第一百零三條定有明文。
２、原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原申報其他損失二六三、五七○、九八三元，經被告初查以其中預付土地款二六三、四二二、四二七元，自行轉列損失，惟損失尚未實現不應列損失（原告稱雙方產生糾紛致土地無法過戶，惟截至被告查核時，原告仍未採取任何行動以保障權益），遂不予認列，核定其他損失為一四八、五五六元。原告不服，主張系爭預付土地款轉列損失計二六三、四二
二、四二七元，因尚未取得法院訴訟文件，其中包含以往年度之利息資本化金額
一五、六二二、四二七元，此以往年度之利息資本化金額於預付土地款實體權消失轉列其他損失時，已無資本化之標的及依據，請求追溯認列利息支出於以往年度或一併認列於八十六年度云云，申請復查。經被告復查決定認系爭預付土地款自行轉列損失，原告未向法院提起訴訟取具判決書，為原告所不爭，此項損失尚未實現，乃維持原核定。
３、原告稱其他損失係訴外人孫幼英（原告公司董事長丁○○之胞姐）就該筆金額二
六三、五七○、九八三元，分五年擅自提取，相關資料均消滅殆盡，原告僅得依查得資料就擅自提取之款項，向孫幼英提起民事訴訟，請求被告准予認列云云。
惟：
⑴該項其他損失二六三、四二二、四二七元，原告初以八十六年度預付土地款與地
主產生爭議未能過戶，主張帳載轉列其他損失，復改稱訴外人孫幼英擅自提取該筆金額二六三、五七○、九八三元，拒絕返還款項，已向孫幼英提起民事訴訟，而應列作損失，前後說詞不一、顯示原告所稱僅係飾詞。另訴外人孫幼英與原告間係何關係？如此鉅額款項，孫幼英何以連續五年輕易提領得手？原告均不知情抑或另有隱情？與系爭其他損失有何牽連？原告向孫幼英提起民事訴訟案，是否判決確定？原告均未論述或提示證明文件供核。
⑵依查核準則第三十六條之一規定：「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款
項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」，原告是否藉此規避計算利息收入課稅之嫌，不得而知。從而，原告以未實現之損失及未提供足以證明損失存在之確實資料文件供核，要求被告追認其他損失，於法不合。至原告與訴外人孫幼英間私人財務上之糾紛，原告以向孫幼英求償之債務返還請求權，轉嫁為原告經營事業之損失，亦不合理。
理 由
一、利息支出部分：
１、按「購買土地之借款利息，應列為資本支出，經辦妥過戶手續後之借款利息，可作費用列支．．」為行為時營利事業所得稅查核準則第九十七條第九款所規定。
２、本件原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原申報利息支出三、七六二、○○六元，被告初查以該利息支出係自行轉列其他損失之預付土地款之專案借款利息（八十四年度會計師簽證報告亦就該期預付土地款利息資本化三、七七二、三一二元轉列於預付土地款項下），依一致性處理原則，將該期申報之利息支出予以資本化作為土地成本，核定利息支出為零元。原告不服，申請復查、提起訴願及九十年一月十五日提起本件訴訟時，均主張其利息資本化之預付土地款實體已於八十六年消失，八十六年度利息支出三、七六二、○○六元部分，已無實體權之預付土地款可作為資本化之標的，請准予認列為當年度利息支出云云。嗣原告於九十年十一月二十八日改稱該筆利息支出係因當年原告向上海商銀短期借款所發生，而與預付土地款之專案借款利息無關【詳原告行政訴訟準備（一）狀】。其後，原告於九十一年二月二十七日再次改稱利息支出部分係因上海商銀之行員偽造貸款資料所致，實未有該筆三八、○○○、○○○元之借款，原告就此業已提起訴訟，原處分認定其為系爭土地貸款之利息支出，與事實不符【詳原告行政訴訟準備（二）狀】云云。惟查：
⑴參照原處分卷附原告八十四年度營利事業所得稅結算申報之會計師簽證報告第十
頁所載，以及本院卷附原告八十五年度營利事業所得稅結算申報之「稅務簽證查核報告書」三紙（被告九十一年四月二十三日財北國稅法字第○九一○二○四六○○號函補提供），原告申報之銀行借款與本（八十六）年度相同，均為三八、○○○、○○○元；另依簽證報告第九頁說明：「本期預付土地款利息資本化三、六三一、四五五元列於預付土地款項下」；故本年度之利息支出與先前年度之利息支出具有延續關聯性。亦即，本（八十六）年度利息支出之銀行借款乃延續自八十四、八十五年度，雖嗣後展期或變更放款科目名義為「短期放款」、「短期擔保放款」，然依資金整體運用觀點而言，其借款用途本質並無二致，被告以該項利息支出係土地之專案借款利息，依一致性處理原則予以資本化作為土地成本，核與行為時查核準則第九十七條第九款規定，尚無不合。有關原告請求傳喚製作會計報表之簽證會計師到庭證述乙節，本院認無此必要。
⑵系爭利息支出三、七六二、○○六元，經被告比照前期依一致性處理原則予以資
本化作為土地成本，惟與本部分互為因果關係之預付土地款自行轉列損失部分，因原告未能提出依土地買賣契約書第捌條：「．．乙方（即出賣人）如不履行本契約條件或中途發生糾紛，致不能出賣時，向甲方（即原告）所領之價款全部加倍返還，同時解除本契約。」之處理過程，且迄未取具法院判決書或其他原告已合法解除土地買賣契約等證明，是其土地買賣契約仍然存在，被告以該利息支出係土地之專案借款利息，依一致性處理原則予以資本化作為土地之成本，於法並無違誤。
⑶縱認原告九十年十一月二十八日所為「系爭利息支出係因當年原告向上海商銀短
期借款所發生，而與預付土地款之專案借款利息無關」之主張為真，惟原告並未舉出該短期借款所生之利息支出為其營業所必需，則依行為時營利事業所得稅查核準則第九十七條第二款：「非營業所必需之借款利息，不予認定。」之規定，其利息支出亦應不予認列。
⑷原告九十一年二月二十七日復改稱「系爭利息支出係因上海商銀之行員偽造貸款
資料所致，實未有該筆三八、○○○、○○○元之借款」云云，如其主張屬實，益證系爭利息支出非屬原告營業所必需，則依行為時營利事業所得稅查核準則第九十七條第二款：「非營業所必需之借款利息，不予認定。」之規定，系爭利息支出更不應准予認列。是原告請求傳喚上海商銀總經理陳逸平、上海商銀東台北分行副理黃勝次，及調閱台灣台北地方法院檢察署八十九年度他字第二九四六號案卷宗、台灣台北地方法院八十九年度重訴字第一七○五號案卷宗，經核並無此必要。
二、其他損失部分：
１、按「其他費用或損失：一、公會會費及不屬於以上各條之費用，皆為其他費用或損失。．．」為行為時營利事業所得稅查核準則第一百零三條所規定。
２、原告八十六年度營利事業所得稅結算申報，原申報其他損失二六三、五七○、九八三元，被告以其中預付土地款二六三、四二二、四二七元，原告雖自行轉列損失，惟損失尚未實現，遂不予認列。原告不服，申請復查、提起訴願及九十年一月十五日提起本件訴訟時，均主張系爭預付土地款轉列損失計二六三、四二二、四二七元，因尚未取得法院訴訟文件，其中包含以往年度之利息資本化金額一五、六二二、四二七元，此以往年度之利息資本化金額於預付土地款實體權消失轉列其他損失時，已無資本化之標的及依據，乃請求追溯認列利息支出於以往年度或一併認列於八十六年度云云。嗣原告於九十一年三月十四日改稱系爭損失乃其公司不肖員工孫幼英（亦為原告八十八年四月二日函所檢送被告之二份土地買賣契約書之土地出賣人）計分五年自該公司擅自提取之款項，相關資料均消滅殆盡，原告僅得依查得資料就擅自提取之款項，向孫幼英提起民事訴訟，故請求被告准予認列損失【詳原告行政訴訟準備（三）狀】云云。惟查：
⑴系爭其他損失二六三、四二二、四二七元，原告初以八十六年度預付土地款與地
主（即孫幼英）產生爭議未能過戶，主張帳載轉列其他損失；復改稱乃孫幼英擅自提取該筆金額二六三、五七○、九八三元，且拒絕返還款項，已向孫幼英提起民事訴訟，而應列為損失；則原告前後之說詞不一，顯見其係臨訟飾詞。
⑵系爭其他損失，原告初以預付土地款自行轉列損失，惟其並未舉證證明該項損失
已經實現，從而，被告未准認列損失，自無不合。就此部分，原告請求傳喚製作會計報表之簽證會計師到庭證述乙節，本院認無此必要。另，縱認原告於九十一年三月十四日所為「系爭損失乃其公司不肖員工孫幼英計分五年自該公司擅自提取之款項」之主張為真，則孫幼英計分五年提取之金額二六三、五七○、九八三元，與系爭其他損失金額二六三、四二二、四二七元，並不一致，如何認定兩者為同一，亦未見原告提出證據證明。依查核準則第三十六條之一規定：「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」，本部分如依原告之主張，原告或將因之產生計算利息收入課稅之不利益，況原告未提供足以證明其損失存在之確實證據，是其以未實現之損失要求被告追認，尚乏依據。
三、綜上，原告起訴意旨，均無理由。被告將系爭利息支出予以資本化作為土地成本，核定利息支出為零元，其他損失部分，則以其中預付土地款之損失尚未實現，不應列為損失，徵諸首揭規定，洵屬有據，復查及訴願決定遞予維持，俱無不合。原告復執前詞聲明撤銷，難認為有理由，應予駁回。
四、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十一 年 六 月 十三 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 六 庭
審 判 長 法 官 林樹埔
法 官 闕銘富法 官 曹瑞卿右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 六 月 十三 日
書記官 方偉皓