臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第二九九一號
原 告 甲○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）住同右訴訟代理人 戊○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年二月十四日台財訴字第○八九○○○九○八九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國（下同）八十六年度綜合所得稅結算申報時，涉嫌漏報所得，案經法務部調查局高雄市調查處（以下簡稱高雄市調查處）查獲原告於八十六年間收取高雄市小港機場擴建工程用地之地主宋源粽等人支付其受託爭取地價補償費之酬勞新台幣（下同）四三、０００、六００元，通報被告審核結果以系爭酬金核屬執行業務性質，初查遂核定原告執行業務收入四三、０００、六００元，並比照土地登記代理人核減百分之三十必要費用，核定執行業務所得三０、一００、四二０元【計算式：43，000，600×（1－30%）＝30，100，420】，合併核定原告當年度綜合所得總額為三一、一一五、七八三元，淨額為三０、三七二、六九八元，並以其短漏報營利、執行業務及利息所得計三０、四０二、七二二元，短漏所得稅額一一、三五二、一七五元，依所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額一一、三五二、一七五元，分別按有無扣繳憑單，裁處０．二倍及０．五倍之罰鍰五、六六五、一００元。原告不服，對於核定執行業務所得三０、一００、四二０元及罰鍰表示不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：系爭酬勞金額（四三、０００、六００元）是否屬原告執行業務所
得？㈠原告主張之理由：
⒈七十三年交通部為處理因價購未完成之小港機場擴建用地，由程主任秘書授意
原告先父（林雨水）在取得十八筆土地（合計一萬二千坪）地主委任後，即進行有關土地之代書業務，含繼承、完稅、移轉等，其間交通部程主任秘書提議，產權過戶給交通部交由法院公決，如判交通部勝訴，地主無條件將土地過戶；如判交通部敗訴，則辦理徵收。由於原告先父所進行之代書業務，無人願為不可測之官訟付款，經多次會議決議由地主代表翁陳娥立字據向原告借款六百萬元以為訴訟費用，而該筆費用由乙○○及原告先父、丙○○等人合議支用。原告乃將營造建築分得○○○區○○路○○○號店面、四十巷二號店面及四十巷二號四樓等房屋出售得款給付。原告先父亦因原告作為金主提供落實而取得地主全體委任為全權代表處理及行使小港機場用地地主之一切權利及義務。案經台灣高雄地方法院七十五年重訴字第四七七五號判決及最高法院七十六年台上字第八二六號判決，民航局敗訴。奈因程主任秘書等交通部官員去職，致使機場用地徵收迄民國八十六年方完成土地款給付。於該十三年期間，歷經數十次協調及陳請，所費不貲，復因原告之父病逝及翁陳娥無力償還借款等因素，爰於民國七十八年該二人先後表明願以機場用地過名，惟因原告非自耕農身分，故以委任授權全權代表處理機場用地領取補償費用，方使原告之債權得以獲得確保。
⒉被告以原告經手之款項作為認定原告所得，並不合理：
關於六百萬元借款係由地主乙○○代其母翁陳娥償還，由乙○○本人支票指定原告支領，內含利息七、三八五、七００元，共計為一三、三八五、七００元核算。查翁陳娥之借款係早於原告被委任之前四年多，而乙○○等地主亦是待其母過世後，原告被委任後始繼承土地，其母所借之借款，皆是原告之父受委任時清理土地、支付官司、行政開銷、協調會、公證會、印花、遺產稅及租用車輛（地主五十多人、相關地主約百餘人）且租借宣傳車輛作為支持本案民意代表贊助競選‧‧‧等開銷。非如被告所言「委任期間與地主無借貸情事。」⒊原告因本案，於八十四年間，遭人恐嚇勒索四百萬元，亦屬辦理本案之損失。
⒋因原告之父自七十三年起受委任全權處理機場用地迄民國八十一年病逝，為了
該案備極辛勞，地主們為感其功勞及撫卹乃決議共籌五百萬元致贈原告之母（林吳清蓮）。該筆款項及其他三筆款項之支票，所指定之支付人皆非原告，亦非由原告支領，而係由原告之母親自開戶及領款，且由包括小港機場徵收地主乙○○、丙○○在內共同成立之高尚建設股份有限公司，而原告之母為公司之籌備處代表人。被告誤認原告執行業務所得之款有二九、六一四、三００元，其非支付予原告甚明。
⒌原告因代書業務，代辦協調會議共二十餘次受聘任等費用，係依地主代表聘任
書核算，雖原聘任費用含轉聘支用明訂新台幣七百二十萬元，惟因延宕十年之久，代支過久，轉付過多以及地主代表或全體代表赴台北開會交通膳宿在內所生之費用，地主代表爰同意比照加倍給付原告，共計一千四百四十萬元。
㈡被告主張之理由：
⒈執行業務所得三Ｏ、一ＯＯ、四二Ｏ元部分：
⑴按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：‧‧‧第二
類執行業務所得」、「執行業務者至少應設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目；帳簿使用前，並應送主管稽徵機關登記驗印」、「執行業務者‧‧‧未依法設帳及保存憑證‧‧‧稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額」、「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第八十三條及同法施行細則第十三條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額‧‧‧」分別為所得稅法第十四條第一項第二類及同法施行細則第十三條第二項與執行業務所得查核辦法第八條所規定。
又「八十六年度稽徵機關核算執行業務收入標準：執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，八十六年度應依下列標準計算其必要費用：五、土地登記代理人：三Ｏ％。」為財政部八十七年二月十九日台財稅第000000000號函所明釋。
⑵原告訴稱本案原係其父林雨水生前受託承辦案件，系爭收入包含代支費用還
款，代墊稅款還款，代轉其父承辦十九宗土地繼承移轉保存之費用，及其間地主翁陳娥曾向伊借款六、ＯＯＯ、ＯＯＯ元，另被幫派份子恐嚇強行取走
四、ＯＯＯ、ＯＯＯ元，並無執行業務所得等情。經查原告當年度並未依法設帳記載並保存憑證，是被告原核定依財政部訂頒當年度收費及費用標準核定其所得額，徵諸首揭規定，並無不合，合先陳明。至於原告復查時主張其間地主翁陳娥曾向伊借款六、ＯＯＯ、ＯＯＯ元乙節，其所提示翁陳娥之借據，僅係私文書陳述性質，既無約定借貸期間、借款利率之記載，又無當事人雙方之借款、撥款之資金流程供核，本次行政訴訟雖補具翁陳娥八十六年五月十日開立之高雄市小港區農會支票（指定受款人為原告）及原告署名之收據、切結同意書佐證，惟票據金額為一三、三八五、七ＯＯ元，與原借款金額六、ＯＯＯ、ＯＯＯ元不符，原告訴稱為償還本金及期間利息，然核算之利率年息百分之十一顯較民法第二百零三條規定之週年利率百分之五、票據法第二十八條第二項規定之年利率六釐高出甚多。再者，原告亦未能提出雙方還款、收款之資金流程，致難勾稽核對，且原告本（八十六）年度亦未申報訴稱之利息所得七、三八五、七ＯＯ元，顯係臨訟補作，尚難認定為有效之證據。況原告於高雄市調查處八十七年十月七日作成之調查筆錄，亦自認委任期間與地主無借貸情事，是原告訴稱借貸乙事尚不足採；至於所稱其因本案被恐嚇勒索乙節，原告亦未能提供檢察署起訴書及各審法院判決書，難認所稱屬實，且無法證明與系爭收入有關。
⑶另原告訴稱其中五、ＯＯＯ、ＯＯＯ元部分，係地主代表議決由其代收轉交
其母林吳清蓮乙節，復查階段其並未能提示相關證明文據以實其說，行政訴訟時補具林吳清蓮（高尚建設股份有限公司籌備處）臺灣銀行活期存款存摺及高雄市小港區農會支票二紙佐證，惟查依卷附原告八十七年十月七日之調查筆錄所載，該二紙支票係地主宋源粽及翁國隆為支付酬金，分別於同日（八十六年五月九日）存入於原告之母（高尚建設股份有限公司籌備處）臺灣銀行新店分行帳戶，惟該酬金全係由原告提兌，或轉入原告之銀行帳戶支用，是所述核無足採，從而，原核定按收入總額核減百分之三十必要費用（一
二、九ＯＯ、一八Ｏ元），並無不合，復查決定否准變更，亦無不當。⒉罰鍰五、六六五、一ＯＯ元部分：
⑴按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之
所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第一百十條第一項所明定。次按「‧‧‧但應受行政罰之行為，僅需違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」司法院釋字第二七五號解釋有案。
⑵本件原告當年度取有利息所得四筆計九二、四二二元及執行業務所得三Ｏ、
一ＯＯ、四二Ｏ元；其配偶闕月桃當年度取有營利所得二筆計四、ＯＯ七元、利息所得一筆一、四五六元、及執行業務所得二Ｏ四、四一七元漏未申報，短漏所得稅額一一、三五二、一七五元，原處分遂依首揭規定，按漏稅額處以罰鍰五、六六五、一ＯＯ元(11,352,175×【97,885×0.2＋30,304,837×0.5】/32,402,722=5,665,122，計至百元止) ，並無不合，復查決定否准變更，亦無不當。
理 由
一、執行業務部分：㈠按當事人主張之事實，須負舉證責任，倘所提之證據，不足為其主張事實之證明
，自不能認其主張之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必需確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。行政法院 (八十九年七月一日改制為最高行政法院) 三十九年判字第二號判例可資參照，從而倘當事人所提之證據，足為其主張事實之證明，自應認其主張為真實。
㈡本件原告八十六年度綜合所得稅結算申報，涉嫌漏報所得，案經高雄市調查處查
獲，原告於八十六年間收取高雄市小港機場擴建工程用地之地主宋源粽等人，支付其受託爭取地價補償費之酬勞四三、０００、六００元，取具調查筆錄、銀行帳戶交易明細資料通報，被告審核結果，以系爭酬金核屬執行業務性質，遂核定執行業務收入四三、０００、六００元，並比照土地登記代理人核減百分之三十必要費用，核定執行業務所得三０、一００、四二０元【計算式：43，000，600×（1－30%）＝30，100，420】，合併核定原告當年度綜合所得總額為三一、一
一五、七八三元，淨額為三０、三七二、六九八元。原告不服，主張本案原係其父林雨水生前受託承辦案件，其間地主翁陳娥於七十三年十一月二十八日曾向伊借款六、０００、０００元，迄八十六年五月十日結算時，復經地主們同意，加計利息七、三八五、七００元，故由地主乙○○簽發一三、三八五、七００元之支票與伊，另因本案部分係由伊父林雨水辦理，故地主議提撥五百萬元與伊母林吳清蓮作為報酬。再伊被幫派份子恐嚇強行取走四、０００、０００元，應予減除，又伊辦理本件案件，地主僅給與伊一千四百四十四萬元作為酬勞，並非以宋源粽等四人所簽發共計二九、六一四、三００元為酬勞等語。
㈢經查本件被告認原告有漏報所得，無非以原告主張地主翁陳娥曾向其借款六、０
００、０００元，其所提示翁陳娥之借據，僅係私文書陳述性質，原告並未能提示相關借貸之資金流程，亦難認定為有效之證據，況且原告於高雄市調查處八十七年十月七日作成之調查筆錄，亦自認委任期間與地主無借貸情事，是原告訴稱借貸乙事尚不足採；至於所稱其因本案被恐嚇勒索乙節，原告亦未能提供檢察署起訴書及各審法院判決書，難認所稱屬實，且無法證明與系爭收入有關；另原告訴稱其中五、０００、０００元部分，係地主代表議決由其代收轉交其母林吳清蓮乙節，以原告並未能提示相關證明文據以實其說，況且，該酬金全係由原告提兌或轉入原告之銀行帳戶支用，此為原告於談話筆錄中所自認，所述核無足採，是被告按收入總額核減百分之三十必要費用一二、九００、一八０元，並無不合等由，固非無見。
㈣查本件原告於調查局高雄調查處調查時曾供稱宋源粽、洪山木、翁國隆、翁景茂
等地主共支付二九、六一四、九００元 (實應為二九、六一四、三００元) 與伊為酬勞屬實，此有該筆錄影本附卷可稽，從而原告主張其之報酬僅一千四百四十四萬元，為不可採，另原告復提出伊遭人恐嚇勒索四百萬元，並提出台灣台北地方法院八十五年度易字第四一００號判決乙份為證，惟依該判決所載原告係遭陳修仁、黃瑞祥等人強制簽立應支付五百三十萬元之協議書，核無交付四百萬元之記載，且本件判決記載之事實，亦與本件無何相關，而原告復無法舉證其遭恐嚇而交付四百萬元，以上原告所主張自無足採。惟查：
⒈原告主張地主翁陳娥曾於七十三年十一月二十八日向其借款六百萬元，直至八
十六年五月十日，原告與地主結算，由地主以年息百分之十一加計利息為七百三十八萬五千七百元，即共計一千三百三十八萬五千七百元與原告等情，業據其提出由翁陳娥出具之借據及原告簽收由翁陳娥之子乙○○簽發之同面額之支票與原告之收據、切結書影本各乙紙為證，且證人即翁陳娥之子乙○○亦到庭供稱原告確有借款六百萬元與伊母翁陳娥屬實，而證人即乙○○之子丁○○亦供稱因伊祖母翁陳娥、伊父乙○○均不識字，故文書均由伊協助，伊祖母有向林雨水借錢六百萬元‧‧‧伊等依協議將錢還與原告‧‧‧當時原告有寫一份協議書 (指上開原告所提出之收據及切結書)屬實，參諸證人乙○○及其子丁○○均一致供稱翁陳娥確有向原告借款六百萬元，此部分原告所主張應可採信，再衡以原告主張六百萬元加計利息，雖約定利息為百分之十一，較民間利息為高，惟此筆借款長達十三年之久，且原告亦達成地主們之任務，此部分約定，尚符常情，另參以原告此部分收入亦應繳納稅款，從而亦無偽稱之必要，故此部分原告主張尚可信為真實。
⒉另證人乙○○、地主宋陶之子丙○○亦均到庭供證本件地主確曾先委託原告之
父林雨水代為辦理機埸徵收土地之補償費，惟辦成之前林雨水即已過世，因而於地主於辦成後取得補償費時，地主們即開會商量由大家支付五百萬元與原告之母林吳清蓮以資酬庸等情無訛，而原告之母林吳清蓮亦供稱地主將五百萬元交與伊子，再由伊子將錢交與伊以作為養老之用，伊將其中三百萬元投資至高尚建設股份有限公司，餘二百萬元則供已花用等語，此復有高尚建設股份有限公司登載林吳清蓮股款為三百萬元之股東名單影本乙份在卷可憑，參酌此部分原告所主張縱為屬實，其母亦應繳納稅款，原告似無造假之必要，從而原告此部分主張亦尚可採信。
⒊綜上所述原告主張收受地主乙○○之一三、三八五、七００元之支票，係屬還
款及加計利息之費用，另地主交付與原告之款項其中五百萬元，係地主原欲交付與原告之父之酬勞，轉支付與原告之母林吳清蓮以為養老之用，均堪信為真實。本件被告疏未審酌原告向地主所取之款項部分非屬原告執業所得，自有違誤，而訴願決定亦未糾正，亦嫌疏略。
二、罰緩部分：㈠按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得
額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰緩。」固為所得稅法第一百十條第一項所明定。
㈡本件被告以原告八十六年度取有利息所得四筆計九二、四二二元及執行業務所得
三０、一００、四二０元；其配偶闕月桃當年度取有營利所得二筆計四、００七元、利息所得一筆一、四五六元、及執行業務所得二０四、四一七元漏未申報，短漏所得稅額一一、三五二、一七五元，被告初查遂按所漏稅額一一、三五二、一七五元，分別按扣繳憑單之有無，裁處０．二倍及０．五倍之罰緩五、六六五、一００元（11，352，175×【97，885×0.2＋30，304，837×0.5】＼30，402，722＝5，665，122），固非無見，惟查被告疏未審酌上述原告非屬執業所得，而併計其漏未繳納之所得稅額，並依此而計算其罰鍰，即有未當，訴願決定亦疏未糾正，亦有不當。
三、本件原處分對原告漏稅額及罰鍰部分認定既均有不當，原告聲明求為撤銷訴願決定及原處分，即無不合，應予准許而予撤銷，並應由被告另為適當之處分 。
據上論結，原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 五 月 二十八 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭小康
法 官 林金本法 官 黃秋鴻右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 五 月 二十八 日
書記官 黃倩鈺