臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第三八三三號
原 告 和欣交通股份有限公司代 表 人 甲○○董事長訴訟代理人 乙○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌（局長）訴訟代理人 丙○○
戊○○己○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年二月二十七日台財訴字第０八九００六六二五三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告民國（以下同）八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額新台幣（以下同）四六、六四二、四八三元，全年所得額虧損三、
六一五、八八六元，被告依書面審查暫行核定課稅所得額如申報數，嗣法務部調查局台北縣調查站（以下簡稱台北縣調查站）查獲李文鑫集團申報或簽證案件涉有逃漏稅捐之嫌，將查扣資料，移由被告審理，經被告函請原告於八十六年十二月二十三日前提示帳證供核，原告申請延至八十七年一月十八日再行提示，惟逾期仍未提示，遂依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準（行業代號：六一一八─一三）淨利率百分之十，加計非營業收入七０三、０００元，核定全年所得額為五、三六七、二四八元。原告不服，主張被告未依規定通知代理會計師向原告調取帳簿、文據，率以原告未如期提示帳證逕依同業利潤標準核定所得額，認事用法顯有未洽；又其八十四年度帳冊憑證全部被台北縣調查站查扣，如該站未全部移交，請與該站核對查扣明細清單，如於查扣期間部分遺失致未能查核時，請依營利事業所得查核準則（以下簡稱查核準則）第十一條第二項、第三項規定辦理云云，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：撤銷原處分及訴願決定㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：㈠被告於復查時補行通知原告之簽證會計師提示工作底稿及帳簿憑證供核，經郵局
以「查無此人」退回後，未查明該會計師之住址，即以簽證會計師無法通知，而原告復查時亦未依限期提示帳證為由，按同業利潤標準核定其所得額，是否有違稅捐稽徵法第十八條第二項及營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第五條規定之程序？㈡原告主張其帳證於台北縣調查站搜索查扣前為完妥無缺，其帳冊憑證係因政府機
關之查扣、移交而滅失，被告應按營利事業所得稅查核準則第十一條第二、三項之規定，依前三個年度核定純益率之平均數核定其所得額，有無理由？㈢原告八十四年度營利事業所得稅前業經被告機關書面審查核定，被告於事後以原
告未提示帳證供核，依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準重新核定其課稅所得額，是否為法之所許？
甲、原告主張之理由：會計師代理所得稅事務辦法第十四條規定：「稽徵機關對於會計師依本辦法代理
所得稅簽證申報案件及所提供查帳報告、查帳工作底稿以及其他有關表報說明，倘有疑問或認為尚有應行查核事項，除得向該會計師查詢，或通知會計師限期補具查核說明文件，或通知會計師向委託人調閱帳簿文據並會同審核外，對會計師代理簽證申報案件，應就書面查核認定。」營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第五條第一項規定：「依前條規定應行抽查案件，其經會計師查核簽證者，稽徵機關應通知代理會計師向委託人調取帳簿、文據查核。．．．．」原告八十四年度係委託合格會計師查核簽證，縱被告機關認有抽查原告營利事業所得稅結算申報案件之必要，亦應先踐行上開二辦法規定，通知代理會計師調取帳簿文據。此乃法令明定之程序，為被告機關財政部台灣省北區國稅局應盡之職責，被告機關於更正核定時砌詞推託不予履行，訴願決定未予審究，於法未合。
原告因非有公權力之機關，無調查他人住所之權力及義務，以致無從連絡代理會
計師。然被告機關依稅捐稽徵法第十八條之規定應將其通知送達代理會計師；同法條第二項規定稅捐稽徵機關於文書無從送達時，應先向戶籍機關查明。被告機關僅向代理會計師之原事務所地址發出通知，無視多年後代理會計師可能遷移地址之事實，又不向戶籍機關查明會計師住址，以為送達，實已違反稅捐稽徵法第十八條第二項規定。
原告八十四年度所得稅結算代理申報簽證會計師，申報時一併檢附之簽證查核報
告書中，已詳細述明原告帳冊憑證情形，足以證明原告帳證於台北縣調查站搜索查扣前為完妥無缺。
稅捐稽徵法第三十一條規定，「稅捐稽徵機關對逃漏所得稅及營業稅涉有犯罪嫌
疑之案件，得敘明事由，聲請當地司法機關簽發搜索票後，會同當地警察或自治人員，進入藏置帳簿、文件或證物之處所，實施搜查；搜查時非上述機關人員不得參與。經搜索獲有關帳簿、文件或證物，統由參加搜查人員，會同攜回該管稽徵機關，依法處理。」此搜索查扣之程序乃法律明文規定，然台北縣調查站違反稅捐稽徵法、逾越權限，既非由稅捐稽徵機關搜索及查扣帳冊憑證，亦非攜回該管稽徵機關。台北縣調查站不將帳證發還原告，亦未一一清點列明清冊移交予被告機關，以免遺漏片紙，侵損原告權益。被告機關交接上開憑證資料時，亦未列具移交清單，以究明保管責任。在各個政府機關持有該等物件時，因資料散失，致原告無從編製及提示被告機關要求之帳表，則被告機關及台北縣調查站均有違反法令程序行事之不當，此由被告機關迄今仍無法提出移交當時之明細清單以供核對可得明證。
據理由三、理由四所述可知原告帳冊憑證係因政府機關之查扣、移交而滅失，被
告機關自應依營利事業所得稅查核準則第十一條第二項、第三項規定，依前三年度平均數核定，始符法紀。
稅捐稽徵法第一條規定，「稅捐之稽徵，依本法之規定；本法未規定者，依其他
有關法律之規定。」同法第三十一條規定，「稅捐稽徵機關對逃漏所得稅及營業稅涉有犯罪嫌疑之案件，得敘明事由，聲請當地司法機關簽發搜索票後，會同當地警察或自治人員，進入藏置帳簿、文件或證物之處所，實施搜查；搜查時非上述機關人員不得參與。經搜索獲得有關帳簿、文件或證物，統由參加搜查人員，會同攜回該管稽徵機關，依法處理。」此搜索查扣之程序指定由稅務稽徵機關主持及保管證物，乃因稅務稽徵搜索查扣乃極端專業，片紙隻字均嚴重影響稅捐之多寡有無，非稅捐稽徵機關之人員無從分辨。然法務部調查局台北縣調查站違反稅捐稽徵法、逾越權限，既未由稅捐稽徵機關會同搜索及查扣帳冊憑證，亦非攜回該管稽徵機關。搜索、查扣均違反稅捐稽徵法第一條及第三十一條規定，嚴重侵害原告之權利。原告八十四年度所得稅結算簽證代理申報會計師，於代理申報時一併檢附之查核簽證報告書中，已詳細述明原告帳冊憑證完整，確切證明原告帳證於法務部調查局台北縣調查站擅自搜索查扣前為完妥無缺。若非政府機關之違法搜索查扣，復未妥善保管，原告帳冊憑證不論置放何處均不致散失。
經其他類似案件原告（見九十年訴字第四四一○號廣欣通運股份有限公司行政訴
訟案）向被告機關多次申請後，取得台北縣調查站將帳冊憑證資料移交與被告機關之清單（證物五）。該清單僅只列載公司名稱、統一編號、地址、年度及移交編號，其餘應記載明細類如：帳冊本數、憑證張數、統一發票本數，甚或基本如每箱或每袋的重量等，均未見記載；被告機關及台北縣調查站根本無從說明移交多少資料、是否完整移交或保管期間有無散失。足見被告機關視人民之權利如無物，輕忽大意、未善盡監管責任，以致移交前後資料是否完整、有無散失均無從查對。原告無從編製及提示被告機關要求之帳表，被告機關及台北縣調查站責無旁貸。
被告機關空口述說其收到調查站查扣資料僅有手稿、傳票與零散憑證十二本．．
．．．等云云，揆諸行政法院三十六年度判字第十六號判例「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為其主張事實之證明，自不能認為其主張之事實為真實。」被告機關與調查站交接之清單既未見任何明細，則被告機關之主張自始未具有任何佐證，有違判字第十六號判例。被告機關自訴願迄今均不願提示移交單以證明其說詞，適見其心虛。
據理由六、七、八所述可知原告帳冊憑證係因政府機關之查扣、移交而滅失，被
告機關自應依原告申報數或依營利事業所得稅查核準則第十一條第二項、第三項規定，依前三年度平均數核定，而非逕依同業利潤標準核定。
公務員服務法第一條規定「公務員應遵守誓言，忠心努力，依法律命令所定執行
其職務。」各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點貳、十四、規定「受理之違章漏稅及檢舉案件附有違章證物者，應詳細清點、編號，並加蓋受理單位之騎縫章，如有不符者，應即通知檢舉人或移案機關補正。」（見證物六）被告機關於收受台北縣調查站移交原告帳證資料時，自應依法執行以上清點、編號工作。然原告多次申請抄錄移交清單，被告機關均不理睬。嗣於答辯時連同原卷一併移交與貴院之清單，其件數甚多，內容卻簡單一如證物五所載，根本無從稽查。被告機關空口述說其收到調查站查扣資料僅有手稿、傳票與零散憑證十二本．．．．．等云云，揆諸行政法院三十六年度判字第十六號判例「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為其主張事實之證明，自不能認為其主張之事實為真實。」被告機關與調查站交接之清單既未見任何明細，則被告機關之主張自始未具有任何佐證，有違判字第十六號判例。若非被告機關於收受證物時未依規定清點、編號，並加蓋受理單位之騎縫章，亦未通知台北縣調查站補正，違反公務員服務法及各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點規定，則應為被告機關事後發覺資料遺失後，隱匿清點明細單，以致原告帳證無從查核，此二者皆屬於法未洽。
稅捐案件是否為確定，依稅捐稽徵法第三十四條第二項第一款明定，「經稅捐稽
徵機關核定之案件，納稅義務人未依法申請復查者。」即屬確定。原告八十四年度營利事業所得稅前業經被告機關書面審查核定在案，原告在復查期限內未依法申請復查，則此年度營利所得稅案件已告確定。原告既無權另行申請復查，以循求救濟；被告機關亦無權再重復另為核定，破壞法律確定行為之安定性。
被告機關依據之「營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法」乃未經法律
授權之行政命令，且違反稅捐稽徵法之法律規定，依中央法規標準法第十一條規定，命令不得牴觸法律，該抽查辦法應屬無效，不得據以拘束人民。
原告帳冊憑證完整無缺，由簽證會計師之到庭承認已足予確實證明，自無需再另
提簽收明細。原告帳簿憑證乃依法提交代執行公權力之會計師，以供查核簽證，理由正當。若非台北縣調查站違反稅捐稽徵法第一條、第三十一條之規定，假借公權力擅行搜索，違法查扣。調查站未於搜索後攜回該管稅捐稽徵機關，卻違法逾權加以整理計算，於數月後才分次移予被告機關。由被告機關補充答辯理由適足證明，若非因此等政府機關之違法行為，原告之帳冊憑證自不致散失。
被告機關於補充答辯理由二所陳之移送清單僅有如證物編號：貳─３５３、參─
０７１、參─４７６等，但應記載明細類如：帳冊本數、憑證張數、統一發票本數，甚或基本如每箱或每袋的重量等，均未見記載；與被告機關自陳收到之憑證、傳票、發票存根等數量差距甚大，無從勾稽核對，是否增減，均無從確定，嚴重違反法令之規定。原告已於理由七、八、十詳予指明。
被告機關補充答辯理由四所引述之行政法院判決均與本案件情形不同，不得引證。
據被告機關於本案準備程序中所陳，本案為台北縣調查站因查無原告違法證據，因而移送予被告機關，更足證明原告未曾違法。
被告機關補充答辯理由五引用財政部七十四年十二月四日釋函，僅為一行政命令
，明顯違反稅捐稽徵法第三十四條第二項之法律規定，亦違反憲法第十九條人民依法律納稅之義。
綜合原訴狀及各補具理由，被告機關實有諸多違法，懇請撤銷被告機關復查決定及財政部訴願決定，以符法紀。
乙、被告主張之理由：按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿
、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為所得稅法第八十三條第一項所明定。復按「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部份依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」為所得稅法施行細則第八十一條第一項所明定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而不完全、不健全或不相符者均有其適用，改制前行政法院著有六十一年判字第一九八號判例可資參照。
本案原經被告機關依書面審查暫行核定全年所得額為虧損三、六一五、八八六元
，嗣經檢調單位查獲李文鑫集團申報或簽證案件涉有逃漏稅捐之嫌，乃將查扣資料袋（其袋內資料僅有手稿資料、傳票與零散憑證十二本、發票存根聯一百本及發票明細表乙份等凌亂證物）發交被告審理，惟因無相關之成本表及完整之帳簿憑證，其帳證尚不完備，原核定依上述證物實無法據以查核，被告機關遂據財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發第000000000號函決議，通知原告提示八十四年度全部帳簿憑證、有關文據及各類成本報表供核，惟原告逾期仍未能提示，是本案原核定乃依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定課稅所得額為五、三六七、二四八元〔營收淨額46,642,483*淨利率10%+非營業收入703,000=5,367,248〕。
本件復查時，經通知原告於八十九年三月一日提示帳簿、憑證及有關文據備查，
取有掛號郵件收件回執附案可稽（參見答辯卷第八十一頁），惟原告逾期仍未能提示，致無從就其復查事項加以審酌，是依首揭法條規定原核定仍請予維持。
至原告主張本案係委託合格會計師辦理查核簽證，縱被告機關認有抽查原告營利
事業所得稅結算申報案件之必要，依營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第五條第一項之規定，稽徵機關應通知代理會計師向委託人調取帳簿文據查核，惟被告機關僅向代理會計師之原事務所地址發出通知，無視多年後代理會計師可能遷移地址之事實，又不向戶籍機關查明會計師住址以為送達，實已違反稅捐稽徵法第十八條第二項規定乙節，查營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第五條第二項「經依前項通知而逾期未提送，或因該代理會計師喪失稅務代理人資格，或其他原因致無法通知者，稽徵機關得直接向該事業調取帳簿文據查核。」之規定，無法通知會計師提示帳證時，稽徵機關得直接向該事業調取帳簿文據查核。本件復查時，被告機關亦已補行通知原告及其簽證會計師丁○○於八十九年三月一日前提示工作底稿及帳簿憑證供核，惟會計師部分經郵局以「查無此人」退回在案（參見答辯卷第八十三頁），故在簽證會計師無法通知之情形下，被告機關直接向其調取帳簿文據並無不妥；且依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十五條之規定，原告於會計師查核簽證申報完竣後，應將該帳簿憑證留置於原告之營業場所，以備主管稽徵機關隨時查核始為適法，是本案直接向其調取帳簿文據核無不符；又原告一再以應通知代理會計師調取帳簿文據查核為由，拒絕調查、提示文據及備詢，致被告機關無法依原告不完全、不健全之相關帳證予以查核，遂按同業利潤標準核定其所得額，於法並無不合。
又原告訴稱其簽證會計師於申報時一併檢附之簽證查核報告書中，已詳述原告之
帳冊憑證情形，足以證明原告帳證於台北縣調查站搜索查扣前為完妥無缺，可知原告之帳冊憑證係因政府機關之查扣、移交而滅失，被告機關自應按營利事業所得稅查核準則第十一條第二、三項之規定，依前三個年度核定純益率之平均數核定其所得額乙節，查參酌所得稅法施行細則第十條之一第一項規定「所得稅法第十七條第一項第二款第二目及第三十五條所稱不可抗力之災害，係指地震、風災、水災、旱災、蟲災、火災及戰禍等」，即除人為引起之戰禍外，所稱不可抗力之災害係指因自然力量所造成。又查本件台北縣調查站查扣發交被告審理之查扣資料袋內，僅有手稿資料、傳票與零散憑證十二本、發票存根聯一百本及發票明細表乙份等證物，其帳證不完備，依上述凌亂證物實無法據以查核，原核定通知原告補正提示帳證文據供核，於法並無不合；且原告亦未提供有關機關調閱或查扣帳簿憑證以致滅失之證據以實其說，依行政法院三十六年第十六號判例「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」之意旨，自不能認其主張之事實為真實。是原告未能提示完備之帳證以供查核，既非屬遭受不可抗力災害，亦非因有關機關因公調閱，以致滅失，依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十五條之規定，營利事業之帳簿憑證本應留置於營業場所，以備主管稽徵機關隨時查核；惟今原告之帳簿憑證既因攜離營業場所而下落不明，致未能提供足以正確計算營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄供核，依營利事業所得稅查核準則第十一條第四項之規定，被告機關自得依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定原告之所得額。是原告主張各節顯係卸責，核無足採，併予陳明。
次按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐
，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第二十一條所明定。另「經稽徵機關書面審核核定之營利事業所得稅結算申報案件，均應列入抽查，其範圍如左：會計師查核簽證申報案件，經書面審核核定者。申報所得額達各該業所得額標準，經書面審核核定者。其他依有關法令規定，經書面審核核定者。」為營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法所明定。
本案係由檢調單位查獲李文鑫集團申報或簽證案件涉有逃漏稅捐之嫌，遂於新聯
會計師事務所營業處所查扣帳證，經新聯會計師事務所負責人林文忠，被告機關及調查站人員啟封及製造啟封筆錄與扣押證物明細表後，乃將查扣證物分三次交由被告機關辦理。原告資料袋（證物編號：貳-353）係於八十六年十一月十一日板肅字第861496號函中檢送（詳附件二），傳票與零散憑證十二本、發票存根聯一百本及發票明細表乙份（證物編號：參-071、參-476）係於八十七年一月二十一日板肅字第870117號函中檢送（詳附件三），另八十六年十二月八日板肅字第861645號函所檢送扣押證物中（詳附件一）並無原告任何資料。被告機關以上述查扣證物中有關原告之資料，因無相關之成本表及完整之帳簿憑證，其帳證尚不完備，實無法據以查核，被告機關遂通知原告提示八十四年度全部帳簿憑證、有關文據及各類成本報表供核，惟原告逾期仍未能提示，是本案原核定乃依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定課稅所得額，於法並無不合。
原告主張其符合營利事業所得稅查核準則第十一條第三項有關機關因公調閱以致
滅失帳證之要件，請准予依前三個年度核定純益率之平均數核定所得額乙節，查該項規定係以『營利事業之帳簿憑證，在辦理結算申報後未經稽徵機關調查核定前』為前提，該公司既已經被告機關書面審查核定，與前開規定不符，且「企業委託代客記帳業記帳，將帳冊存放於業者處，若因代客記帳業涉及違法致業主帳冊遭調查局查封，非屬政府機關因公借閱的範圍」，「而所謂機關因公調閱係指營利事業之帳簿憑證放置於營業埸所，經有關機關以公務需要為由，而予以調閱，與因上開因素之外，攜離營業埸所，存放於代客記帳者或第三人之處，經有關機關以贓、證物名義予以查扣有別」有行政法院八十八年度判字第三二九八號判決及八十七年度判字第一九四二號判決可供參考，是原告並不符因公調閱之要件。
查原告八十四年度營利事業所得稅事件，依前揭法條規定，在核課期間內，經另
發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，又按「納稅義務人依所得稅法規定辦理結算申報而經該管稅捐稽徵機關調查核定之案件，如經過法定期間而納稅義務人未申請復查或行政爭訟，其查定處分固具有形式上之確定力，惟稽徵機關如發現原處分確有短徵，為維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，要非不可自行變更原查定處分，而補徵其應繳之稅額」為財政部七十四年十二月四日台財稅第二五八０五號函所明示，原告亦符合前揭營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法之抽查範圍，被告機關通知原告提示八十四年度全部帳簿憑證、有關文據及各類成本報表供核，於法並無不合。原告主張八十四年度營利事業所得稅事件業經書面審核，即屬確定案件，被告機關不得再行調帳查核乙節，顯係對法令之誤解，並予敘明。
原告主張帳簿憑證遭調查站查扣，被告機關於收受證物時，未依規定清點、編號
，因調查局於李文鑫集團倉庫搜索查扣而導致遺失後，隱匿清點明細表，原告八十四年度營利事業所得稅經台北縣調查站檢送資料僅資料袋一袋及零散憑證十二本及發票存根聯一百本及發票明表細乙份，交被告機關審理，其相關資料未能正確計算其營利事業所得額，原處分機關無法依據相關帳證查核認剔，遂按同業利潤標準核定其所得額於法並無不合。再者本案係由調查站查扣帳證，經新聯會計師事務所負責人林文忠，被告機關及調查站人員啟封及製造啟封筆錄與扣押證物明細表後移送本局辦理，按行政法院三十六年度判字第十六號判例意旨，申請人既未提示帳證以供查核，復未提出有關機關因公調閱或查扣帳簿憑證以致滅失之相關事證以實其說，是原告空言主張，核無足採。
綜上論述，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理 由
一、按「納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額；．．．」為所得稅法第八十三條第三項所明定。所謂「未依限提示」，包括未提示及提示不完全。又依營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第五條規定：「依前條（即同辦法第四條）規定應行抽查之案件，其經會計師查核簽證者，稽徵機關應通知代理會計師向委託人調取帳簿文據查核。但不得以電話或口頭通知。經依前項通知而逾期未提送，或因該代理會計師喪失稅務代理人資格，或其他原因致無法通知者，稽徵機關得直接向該事業調取帳簿文據查核」，所謂「經通知而逾期未提送」，應係指經「合法通知而逾期未提送」而言，所謂「其他原因致無法通知」，係指應受通知人之住居所不明，致通知之文書無法送達而言。次按營利事業所得稅查核準則第十一條第二項之規定，營利事業當年度關係所得額之全部或一部之原始憑證，須因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關始得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之。如非因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失，而係可歸責於納稅義務人之事由致未依限提示或提示不完全者，稽徵機關自得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。
二、本件原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨額四六、六四
二、四八三元，全年所得額虧損三、六一五、八八六元，被告依書面審查暫行核定課稅所得額如申報數，嗣台北縣調查站查獲李文鑫集團申報或簽證案件涉有逃漏稅捐之嫌，將查扣資料，移由被告審理，經被告函請原告於八十六年十二月二十三日前提示帳證供核，原告申請延至八十七年一月十八日再行提示，惟逾期仍未提示，遂依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準（行業代號：六一一八─一三）淨利率百分之十，加計非營業收入七０三、０００元，核定全年所得額為五、三六七、二四八元。原告不服，主張被告未依規定通知代理會計師向原告調取帳簿、文據，率以原告未如期提示帳證逕依同業利潤標準核定所得額，認事用法顯有未洽；又其八十四年度帳冊憑證全部被台北縣調查站查扣，如該站未全部移交，請與該站核對查扣明細清單，如於查扣期間部分遺失致未能查核時，請依查核準則第十一條第二項、第三項規定辦理；原告八十四年度營利事業所得稅前業經被告機關書面審查核定在案，原告在復查期限內未依法申請復查，則此年度營利所得稅案件已告確定，原告既無權另行申請復查，以循求救濟，被告機關亦無權再重復另為核定，破壞法律確定行為之安定性云云。
三、本院查（一）被告於初核時先函請原告於八十六年十二月二十三日前提示帳證供核，原告申請延至八十七年一月十八日再行提示，惟逾期並未提示；復查時，被告曾於八十九年二月二十一日補行通知原告及簽證會計師丁○○於同年三月一日前提示工作底稿及帳簿憑證供核，原告部分取有掛號郵件收件回執附原處分卷可稽，會計師部分則經郵局以「查無此人」退回，惟原告仍未依限期提示帳證。雖然被告係向丁○○以前執業所在之新聯會計師事務所送達文書而遭退回，卻未依稅捐稽徵法第十八條第二項規定向戶籍機關查明其住所，即以簽證會計師無法通知，且原告復查時亦未依限期提示帳證為由，按同業利潤標準核定原告之所得額，其通知程序之遵守，容有未洽，但本院審理中通知丁○○到庭，其亦無法提供任何原告之帳簿憑證供核。足見原告及其簽證會計師迄今仍無法提示完整之帳簿、文據，被告依同業利潤標準核定其所得額，於法尚非無據。（二）本案之緣起係因台北縣調查站查獲李文鑫集團申報或簽證案件涉有逃漏稅捐之嫌，遂於新聯會計師事務所營業處所查扣帳證，計扣押存放在該事所之千餘家公司帳證資料，經新聯會計師事務所負責人林文忠、被告機關及調查站人員啟封及製造啟封筆錄與扣押證物明細表後，乃將查扣證物分三次移送被告機關辦理。其中有關原告八十四年度之報稅資料計一袋兩箱，手稿資料一袋（證物編號：貳-353）係由台北縣調查站於八十六年十一月十一日以板肅字第861496號函移送，傳票與零散憑證十二本（裝成一箱，證物編號：參-71）、發票存根聯一百本及發票明細表乙份（裝成一箱，證物編號：參-476）係於八十七年一月二十一日以板肅字第870117號函移送，另八十六年十二月八日板肅字第861645號函所檢送扣押證物中則無原告任何資料。另外尚有原告公司八十三年度報稅資料乙箱（證物編號：參─二九五）、資料袋乙袋（證物編號：貳─四二七）。以上有各該函件、封條、啟封紀錄及扣押物明細表等影本附本院卷可稽，並經台北縣調查站於九十一年二月一日以板肅字第○九一四四四○二一四○號函向被告說明其已將全部查扣證物移交被告處理（覆函影本附本院卷）。經本院當庭會同兩造勘驗結果，確認當初台北縣調查站移送之資料袋裡面有手稿資料，兩箱帳證裝的是傳票與零散憑證十二本、發票存根聯一百本及發票明細表一份，手稿資料包括財產目錄表、八十四年營所稅申報書及其附件全部、八十四年會計師查核報告書整份、八十四年全年營業稅申報書、八十二、八十三年營所稅申報書裡面的資產負債表、損益表、成本分析表的影本、統一發票購票證明一疊、所得稅扣繳憑單一疊及八十四年部分總分類帳。有勘驗筆錄可稽。足見其做為營利事業應具備之帳簿憑證、文據報表，確屬不完全，惟並無任何證據顯示原告所有之帳證資料於搜索扣押及移交保管之間有遺失毀損情事，尚難認其帳證有因公調閱以致滅失之情事，自無營利事業所得稅查核準則第十一條第二項規定之適用。則被告於本院審理時陳稱係因上述查扣證物中有關原告之資料，無完整的總分類帳、明細分類帳及明細成本表，帳證尚不完備，無法據以查核，遂通知原告提示八十四年度全部帳簿憑證、有關文據及各類成本報表供核。自非無據。（三）上開查扣原告所有之資料袋中有張會計師事務所製作的損益表手稿，顯示原告營業帳面成本只有二千五百八十八萬一千一百四十六元，但申報為四千一百二十八萬二千三百二十五元（見原處分卷附損益表手稿影本、營利事業所得稅申報書第一頁損益表及被告庭呈手稿影本），超出的金額有可能是虛報成本，可推論出原告帳冊和憑證自始就不齊全，其當年度申報虧損是三百六十一萬五千八百八十六元，自足懷疑其真實性，被告通知其提示八十四年度全部帳簿憑證、有關文據及各類成本報表供核，自非無因。（四）丁○○於本院審理時固到庭證稱：「原告有將完整的帳冊憑證交給我們，然後原告也沒有領回去」，惟據同係受僱於新聯會計師事務所之會計師林文忠於本院另案（八十九年訴字第三四一七號）審理時到庭結證稱：李文鑫係稅務員出身，有些憑證不夠的，希望經過該會計師簽證後，稅捐機關比較不會去查核，而請他簽證，有些憑證夠的，李文鑫運到大陸去請人登打，案發後委託李文鑫簽證的記帳業者想付運費，希望能將這些帳證從東莞、上海載運回來，但不知何故未運回等語，有該證詞筆錄影本附本院卷可稽。足見縱令原告當初有將完整的帳冊憑證交給新聯會計師事務所查核簽證，但係因曾遭該事務所負責人李文鑫運到大陸去請人登打未送回，致留存在事務所者不齊全，並非如原告所稱為台北縣調查站違法搜索查扣，復未妥善保管，以致散失，堪予認定。按原告固可選任會計師為其營利事業所得稅申報查核簽證，但慎選會計師乃其應注意能注意之責任範圍，如所託非人致無法依限提出完整之帳冊憑證供稅捐稽徵機關查核，乃可歸責於自己之事由，從而，被告以原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，經通知應檢具帳簿憑證供核，逾期未提示，乃依所得稅法第八十三條第三項規定，按同業利潤標準核定其課稅所得額，於法並無不合。（五）被告對原告所申報之八十四年度營利事業所得稅，最初雖係按原告之申報為虧損，予以暫行核定，惟依所得稅法第八十三條第三項規定：「納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額」，稅捐稽徵法第二十一條第一項規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：一 依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。：：」，故被告於暫行核定後，在法定五年之核課期間內，仍得通知納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據供核，其未提示者，被告機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。此種「推計課稅」制度，為法律之特別規定，與稅捐稽徵法第二十一條第二項規定之「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐」不同（後者指另發現原核課稅捐資料所無之資料），亦與財政部七十四年十二月四日台財稅第二五八０五號函所指「發現原處分確有短徵，為維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，要非不可自行變更原查定處分，而補徵其應繳之稅額」不同。而稅捐稽徵機關於納稅義務人已依規定辦理結算申報並獲核定後，依上開法律規定，既仍可於法定核課期間內，進行調查，通知其提示有關各種證明所得額之帳簿、文據供核，則營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法第三條規定「經稽徵機關書面審核核定之營利事業所得稅結算申報案件，均應列入抽查」，即無牴觸法律可言。原告主張其八十四年度營利所得稅案件已告確定，被告機關無權重為核定云云，容有誤解。
四、綜上所述，被告於五年核課期間，通知原告檢具帳簿憑證供核，原告逾期未提示，乃依所得稅法第八十三條第三項規定，按同業利潤標準核定其課稅所得額，依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤，原告起訴意旨，仍執陳詞及個人主觀之見解，請求撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。至於兩造其餘攻擊防禦方法，於本件判斷不生影響，爰不再逐一論斷，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十一 年 三 月 二十八 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 姜素娥
法 官 陳國城法 官 林文舟右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 四 月 四 日
書記官 林孟宗