臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第四四五三號
原 告 伍普貿易股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 邱國平（會計師）被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年三月十九日台財訴字第○八九○○二六○八九號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國八十五年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額為虧損新台幣（下同）一三、○二三、二一○元，被告初查以原告本期列報利息收入一九○、七七○元，係銀行存款及關係企業（皓泰、九普、標緻）公司之利息收入，惟其貸與關係企業羽田機械股份有限公司（下稱羽田公司）資金及代達亞股份有限公司（下稱達亞公司）償還債務部分，並未設算利息收入，乃依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第三十六條之一規定，設算利息收入計三五、四九九、八九三元，加計其漏報銀行利息收入五八七元，核定利息收入為三五、六九一、二五○元，全年所得額為二三、九五二、四六二元，核定補徵營利事業所得稅額五、九六六、五五三元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：原處分及訴願決定均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：被告就原告貸與羽田公司資金及代達亞公司償還債務部分，依查核準則規定設算利息收入，是否違法？㈠原告主張之理由：
⒈原告至八十四年底共貸與羽田公司四一○、五一七、二九八元及以貸款金額估
列八十四度之應收利息六四、七○一、○九一元，故原告於八十四年底暨八十五年初帳載應收關係人款項－羽田公司四七五、二一八、三八九元。另原告八十五年度帳上應收羽田公司關係人款淨增加數，係因原告對達亞公司及達亞公司對羽田公司皆有應收帳款債權，故達亞公司以其對羽田公司之債權讓與原告所致，用以清償其積欠原告之債務。
⒉羽田公司為上市公司，於八十四年間發生財務危機，不僅本金無法償還，連帶
八十四年度之應付利息亦無法支付。經原告多次催討均未獲償，為保障債權計，於八十五年十月間向法院申請發支付命令，並經臺灣士林地方法院於同年月二十二日核發八十五年度促字第一三七○五號支付命令，債務人羽田公司未於法定期間內異議，故該支付命令確定。羽田公司因財務困難已依公司法第二百八十二條向法院聲請重整，並於重整裁定前已依公司法第二百八十七條規定，於八十五年十一月二十九日取得法院之緊急處分裁定，自該裁定送達之日起，對羽田公司之債權不得行使，羽田公司對所負債務不得履行，且對羽田公司之強制執行程序，應予停止；另羽田公司於八十六年八月二十七日取得法院准予重整之裁定，依公司法第二百九十四條規定，公司裁定重整後，公司之破產、和解、強制執行及因財產關係所產生之訴訟等程序，當然停止。至此原告依強制執行法第四條規定以支付命令為執行名義申請強制執行之權利已被迫停止，故原告對羽田公司之債權於前揭法院緊急處分裁定及法院准予重整裁定後已不能收回，其性質已屬呆帳。原告因評估上開債權收回可能性甚低，故於八十四底時既已提列全額備抵呆帳，並經立本台灣會計師事務所查核簽證無保留意見在案，符合一般公認會計原則，有簽證報告書節本可稽。被告所設算之利息收入，原告並未賺得（不論收取與否），何來利息收入之設算。核課所得稅應依所得稅法方屬合法，惟被告設算利息收入並無法律依據。
⒊被告就原告無法收回之債權設算加計利息收入，徒增原告之帳載應收利息及利
息收入而已。此固可使原告增加盈餘，提高該年度應納稅額；惟日後羽田公司重整完成經法院裁定後無法取回債權或於重整期間無法繼續重整工作，由重整人及重整監督人依破產法向法院聲請破產宣告而無法取回債權時，本息無法收回，勢需以壞帳損失處理，屆時反增原告之虧損，對原告之債權人及股東之利益不無影響。依被告核定之方法，應收債權設算應收利息收入，未收回之應收利息再設算利息收入，原告截至九十年度止已欠被告營利事業所得稅約四千萬。債權無法收回，原告已然財務拮据；呆帳之本金既難收回，其利息事實上亦無從收取，自應認屬呆帳之一部分，將來果能本息收回，儘可依所得稅法第四十九條，列為收回年度之收益，被告就呆帳損失估計其利息，列入原告營利所得，於法尚難謂合，有行政法院六○判五三判例可資參照。
⒋原告八十六年度營利事業所得稅之另案，被告於核課時亦設算利息收入，補徵
營利事業所得稅。原告申請復查，並經九十年一月九日財政部台北市國稅局財北國稅法字第九○○○○六九六號復查決定以「本件復查之申請，應認為有理由」核減溢核之利息收入。本件與八十六年度之情形並無歧異，而同一事實及法律關係，被告何以有不同之核定？㈡被告主張之理由：
⒈原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息收入一九○、七七○元
，被告初查以原告僅申報銀行存款及關係企業（皓泰、九普、標緻）公司之利息收入，惟其貸與關係企業羽田公司資金及代達亞公司償還債務部分，並未設算利息收入，乃分別設算利息收入各計三四、四九一、五○一元及一、○○八、三九二元，共計三五、四九九、八九三元，加計其漏報銀行利息收入五八七元，核定利息收入為三五、六九一、二五○元。原告申請復查，案經被告復查決定以，原告本期貸與羽田公司之資金，計有一月至四月四七五、二一八、三八九元，五月至八月四七五、一四五、七四三元，九月至十一月四七五、一五
一、九五五元，十二月四八二、○二六、○三三元；另代達亞公司償還債務計有一月至四月一四、○六六、三七四元，五月至十二月一三、八三○、一二四元，有其簽證會計師補充說明同業往來設算利息計算表及應收關係人款項之借貸分析表附卷可稽，被告初查依台灣銀行之基本放款利率設算利息收入三五、
四九九、八九三元，尚無不符為由，駁回其復查之申請。⒉查原告以其債務人羽田公司於八十四年度因發生財務危機，致八十五年度未再
估列利息收入，惟依查核準則第三十六條之一後段，並無因貸與公司發生財務危機，而不必設算利息收入之規定；次查，原告因羽田公司未按時給付本金及利息，經依民事訴訟法第五百十一條規定向台灣士林地方法院聲請支付命令，該支付命令除請求支付本金外，尚記載應支付利息至清償日止，從而被告以原告未將系爭債權設算利息收入，乃按台灣銀行之基本放款利率設算利息收入，尚無不符。再查，羽田公司重整係於八十五年十一月二十九日經台灣台北地方法院民事裁定，而非倒閉、逃匿或破產之宣告，依查核準則第九十四條規定，於八十五年度尚不得提列呆帳；再者，公司於重整期間雖對各項財產有停止處分之限制，然係限定一定期間，而非永久停止處分，縱羽田公司無力償還系爭債務，亦必須經原告提出催收證明，且逾二年後始得提列呆帳。原告以其貸與羽田公司之資金，因該公司發生財務危機，即不再對其估列利息收入，顯係誤解法令規定。
⒊查核準則雖無相關法令明文規定授權行政機關訂定，然財政部基於財稅主管機
關之職權，為期課稅公平及處理一致起見，依據稅捐稽徵法、所得稅法、營業稅法、促進產業升級條例、中小企業發展條例、商業會計法、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法、商業會計處理準則及其他有關法令概括規定，暨工商團體及會計師公會之建議，乃訂定本準則，自五十年開始公佈實施，俾為全國各稅捐稽徵機關一體適用遵循，被告為財政部所屬稽徵機關，自應遵循辦理。查核準則係規定有關營利事業所得稅結算申報之調查、審核等事項，即為執行前揭稅捐稽徵法等法律之規定而訂定，未逾越稅捐稽徵法等相關之規定，亦未加重人民負擔，與憲法並無抵觸，並經司法院釋字第二四七號及第四三八處解釋在案。
理 由
一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第二十四條第一項所明定。又「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」「呆帳損失：‧‧‧五、應收帳款、應收票據及各項欠款債權，有左列情事之一者，視為實際發生呆帳損失，並應於發生當年度沖抵備抵呆帳。（一）因倒閉、逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因致債權之一部或全部不能收回者。（二）債權中有逾二年經催收後未經收取本金或利息者。六、前項呆帳損失，其屬債務人倒閉、逃匿，無從行使催收者，除取具郵政機關無法送達之存證函外，並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前之確實營業地址，債務人居住國外者，應有我國駐外使領館、商務代表或外貿機關之證明。其屬和解者，如為法院之和解，包括破產前法院之和解或訴訟上之和解，應有法院之和解筆錄，或裁定書正本：如為商業會、工業會之和解，應有和解筆錄，其屬破產之宣告者，應有法院之裁定書正本。其屬申請法院強制執行，債務人財產不足清償債務或無財產可供強制執行者，應有法院發給之債權憑證。其屬逾期二年，經債權人催收，未能收取本金或利息者，應取具郵政機關已送達之存證函或向法院訴追之催收證明。」查核準則第三十六條之一及第九十四條第五款、第六款亦有明文。
二、原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息收入一九○、七七○元，被告初查以原告僅申報銀行存款及關係企業（皓泰、九普、標緻）公司之利息收入，惟其本期貸與關係企業羽田公司之資金，計有一月至四月四七五、二一八、三八九元，五月至八月四七五、一四五、七四三元，九月至十一月四七五、一五
一、九五五元，十二月四八二、○二六、○三三元，及代達亞公司償還債務計有一月至四月一四、○六六、三七四元，五月至十二月一三、八三○、一二四元，並未設算利息收入之事實，有原告八十五年度營利事業所得稅結算申報書、簽證會計師稅務報告補充說明、同業往來設算利息計算表及應收關係人款借貸分析表等件在原處分卷可稽，並為原告所不爭執，堪認為真實。是被告就原告前開貸與羽田公司資金及代達亞公司償還債務部分，分別設算利息收入三四、四九一、五○一元及一、○○八、三九二元，共計三五、四九九、八九三元，加計其漏報銀行利息收入五八七元，核定利息收入為三五、六九一、二五○元，揆諸首開規定，並無不合。
三、原告雖主張羽田公司於八十四年間發生財務危機，原告為確保債權，業已聲請台灣士林地方法院於八十五年十月二十二日核發支付命令確定，而羽田公司於八十六年八月二十七日取得法院准予重整之裁定，原告支付命令為執行名義聲請強制執行之權利已被迫停止，故系爭債權之性質於八十五年度已屬呆帳，原告評估系爭債權收回可能性甚低，已於八十四年底提列備抵呆帳，被告依查核準則規定就該項呆帳估列利息收入，並無法律依據，且與行政法院六十年度判字第五十三號判例意旨不符云云。惟查財政部發布前開查核準則，屬其組織法之職權事項，係稅務主管機關為執行所得稅法及稅捐稽徵法之規定而訂定，其第三十六條之一規定公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅，其第九十四條就呆帳損失所為規定，乃為簡化稽徵作業並切合實情，所為有關細節性、技術性事項之規定，並未逾越所得稅法及稅捐稽徵法等相關規定，自得予以援用。查原告既有前開應收帳款，即應設算利息收入，況原告因羽田公司未按時清償款項，聲請台灣士林地方法院對羽田公司核發之支付命令，除支付本金外，尚記載應自支付命令送達翌日起至清償日止之利息。另羽田公司係於八十六年八月二十五日經台灣台北地方法院以八十五年度整字第一號裁定重整，有該裁定影本在原處分卷可按，並非倒閉、逃匿或為破產之宣告，依查核準則第九十四條規定，其八十五年度自不得提列呆帳。況原告該項應收帳款並非絕對不能獲償，將來如確不能受償，亦可於其後年度以備抵呆帳方式沖銷，尚不能以羽田公司業經裁定重整，即謂本年度之系爭應收帳款為呆帳。又系爭應收帳款既非呆帳，業如前述，自無行政法院六十年判字第五十三號判例所稱壞帳本金無法收回，不計徵利息所得之問題。至於原告八十六年度是否經設算利息收入，係依該年度具體情況而定，自難比附援引，原告主張均無可採。從而被告以原告未將系爭債權設算利息收入，乃按台灣銀行之基本放款利率設算利息收入，復查及訴願決定遞予維持，均無違誤，原告徒執前詞，聲請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 六 月 十九 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 鄭 忠 仁
法 官 林 育 如法 官 楊 莉 莉右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 六 月 十九 日
書記官 黃 舜 民