臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第四五一九號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌（局長）住同右訴訟代理人 乙○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十年四月二十四日台財訴字第０九０一三五三五一０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣被告機關於訴外人簡美惠八十四年度綜合所得稅個案調查時，查得原告於民國（下同）八十二年七月二十九日移轉伍大鐵工廠股份有限公司（下稱伍大公司）股票七九九股予其外甥女簡美惠，另於同年四月二十日分別移轉伍享工業股份有限公司（下稱伍享公司）股票各一○、○○○股予其妹簡許森及妹婿簡榮華，涉有贈與情事，經被告機關以八十五年五月二十七日北區國稅二第00000000號及北區國稅二第00000000號函分別通知當事人提出收取及支付價款證明，因贈與人及受贈人均未能提供說明，被告機關乃依行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定，就系爭股票按上揭移轉日之資產淨值，核定原告贈與總額為新台幣（下同）二七、一○七、六六七元，淨額為二六、六五七、六六七元，補徵贈與稅額為八、五七四、三一六元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，原告猶有未甘，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告未於準備程序及言詞辯論期日到庭，聲明及陳述依其起訴狀所載：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告於八十二年七月二十九日移轉伍大公司股票七九九股予其外甥女簡美惠，另於同年四月二十日分別移轉伍享公司股票各一○、○○○股與其妹簡許森及妹婿簡榮華，是否符合行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定之要件，應以贈與論，補徵贈與稅？
甲、原告主張之理由：
一、原告於八十一年四月二十日及八十一年七月二十九日出售伍享公司股份予簡榮華及簡許森各一０、０００股計二二、七０九、一九一元，因買受人借用伍享公司支付股款計二二、七０九、一九一元，因之本案純屬買賣行為，至於買受人借用公司票據支付，應與原告無關。
二、原告原屬伍大公司股東，八十二年公司改組時，原告與妹夫簡榮華商談退股事宜，當初言明簡榮華家族成員為承受股東，原告移轉伍大公司股份七九九股予簡美惠，由簡美惠借用伍大公司支票支付予原告六、二五０、０００，因之本案非屬贈與，而係買賣。
三、伍大及伍享公司改組時承受股東一時無足夠財力購置，為解決爭議，故由承受人借用各該公司支票開立分期票據給付予原告，其金額與被告核定金額不一，係由實際出售價格與被告核定價格差異。又原告持有買受人給付之票據提經金融機構兌付之紀錄。
四、原告之承受人以何種資金或其資金來源如何，應與原告無關，不能以原告之買受人資金來源可疑，而課徵原告贈與稅，有失公平原則。綜上所述，請判決撤銷訴願、復查決定及原處分，以維原告之權益。
乙、被告主張之理由：
一、按「財產之移動，具有下列各項情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：一、．．．六、．．．配偶間及三親等以內親屬間財產之買賣。但能提出支付價款之確實證明者，不在此限。」「未公開上市之公司股票，以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。」分別為行為時遺產及贈與稅法第五條第六款及同法施行細則第二十九條第一項所明定。次按「核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準」為財政部七十年十二月三十日台財稅第四○八三三號函釋有案。
二、本件依卷附股東投資變動情形表所載，原告於八十二年七月二十九日移轉伍大公司股票七九九股與其外甥女簡美惠，另於同年四月二十日分別移轉伍享公司股票各一○、○○○股與其妹簡許森及妹婿簡榮華，案經被告機關查得原告與簡榮華、簡許森及簡美惠等三人係屬三親等內親屬關係，原告雖主張係買賣，惟迄本次行政訴訟仍無法提示雙方確有收付價金之證明，被告機關按伍享及伍大等公司系爭股票之移轉日八十二年四月二十日及同年七月二十九日各該公司之資產淨值計得每股價值分別為一、一七二‧○八元及四、五八八‧三二元，依行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定，核定原告贈與總額為二七、一○七、六六七元，淨額為二六、六五七、六六七元，補徵贈與稅額為八、五七四、三一六元，揆諸首揭規定及函釋意旨，應無不合。
三、至原告主張伍大及伍享公司改組時，承受股東一時無足夠之財力購置，為解決爭議，故由承受人借用各該公司支票開立分期票據給付原告，其金額與被告核定金額不一，係由實際出售價格與被告核定價格差異乙節。
㈠經查行為時遺產及贈與稅法第五條第六款但書規定，其立法目的係為避免財產買
受人實際無支付價款能力，而規避贈與稅之核課，故明定如能提出具體之證明者，仍可不視同贈與，即課以買方負有提示價金支付流程之舉證責任。本案原告雖主張係屬買賣，惟依其於訴願階段提示十一張相關票據以觀，上揭票據之發票人皆為伍享公司及伍大公司，並非買受人簡榮華等三人，又到期日與系爭股權實際移轉日期及金額並不一致，且上揭支票均無提經金融機構兌付之紀錄，原告雖主張不同之原因係因實際出售價格與被告核定價格差異所致，惟原告究以何種價格出售，如何支付，有無買受人支付之相關證明，迄今仍未能舉證供核，原告主張買賣乙節，尚難採據。另原告主張原告之承受人以何種資金或其資金來源如何，應與原告無關，不能以原告之買受人資金來源可疑而課徵原告贈與稅乙節。查三親等以內親屬間財產之買賣，依行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定，應由納稅人負舉證責任，業如前述，本案原告提示之資金資料既無法證明原告與承買人間確有收付之情形，依前行政法院三十六年第十六號判例意旨，自難認其主張為真實，又被告機關曾於八十五年五月二十七日以北區國稅二第00000000號及北區國稅二第00000000號函請當事人提示收取及支付價款證明，業已依職權盡調查之責，惟仍未獲答復，是被告機關認屬贈與，應無不合，本件原處分請予維持。
㈡經依卷附伍大公司股東投資變動情形表載明，系爭七九九股股票之每股移轉單價
為一、三二八元，經計算該七九九股之總成交價格為一、○六一、○七二元，惟原告主張簡美惠君所借用伍大公司之支票面額為六、二五○、○○○元，與支付系爭七九九股股票價款，顯然不符，另嗣後其提出伍大公司第HA0000000號支票為付款憑證時，該支票之面額則為六、二八九、二一七元，經換算每股成交價為
七、八七一元，與伍大公司股東投資變動情形表所載之每股成交價一、三二八元，亦不相符，是顯然該伍大公司開立之支票，應非原告所主張作為支付系爭股票價款之用；至於伍享公司開立之十張支票日期則分別自八十二年六月三十日起至八十三年八月三十一日止，與系爭移轉伍享公司股票日期為八十二年四月二十日，根本不相符，且支票為無因證券，其支付之經濟原因極多，原告既提出該等支票為支付系爭移轉股票之價款，則應由原告舉證，該支票之用途，確作為支付股票價款之用，原告既無法提出該等支票為支付股票之對價，何能證明即為股票之價款？是被告機關經依原告提出之支票影本與移轉股票比對查證，該等支票之開立與股票價款應無關聯，則系爭支票是否兌付，與本案之贈與，已無因果關係。
四、有關本件於被告機關初查時，原告所提出八十二年五月三十日書立之和解書與本件贈與是否有關一節；經查該和解書之內容為原告與許信雄、簡榮華、簡許森間因伍享公司股票過戶糾紛，而提出之和解，和解書載明股票過戶內容分別為：八十一年六月二十七日簡許森持股一三、五○○股過戶予許陳平妹，簡榮華股票二○、○○○股過戶予許林南妹，簡新一持股一七、○○○股過戶予許靖玫；嗣後許陳平妹將前述股票一三、五○○股，過戶予簡美純六、七五○股、簡美惠六、七五○股，許林南妹二○、○○○股過戶予簡新一一○、○○○股、過戶予伍大公司一○、○○○股，許靖玫持股一七、○○○股，過戶予簡美惠二、三○○股、過戶予簡美純五、二五○股、過戶予簡新一九、○○○股、過戶予簡新傑四五○股。依前述，和解書載明股票過戶日期為八十一年六月間，所過戶之股票及雙方當事人，均非本案贈與稅核課之標的，其與本案核課之贈與並無關聯，併予陳明。
五、另查有關原告因相同案情不同年度之贈與稅行政救濟案件，業經 大院九十年訴字第四五一八號行政訴訟判決，並於九十一年七月二十二日確定在案，並此陳明。
六、綜上論述：原核定及復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。理 由
甲、程序部分：本件原告經合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
乙、實體方面：
一、按「財產之移動，具有下列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：一、．．．六、配偶間及三親等以內親屬間財產之買賣。但能提出支付價款之確實證明者，不在此限。」為行為時遺產及贈與稅法第五條第六款所明定。次按「未公開上市之公司股票，以繼承開始日式贈與日該公司之資產淨值估定之。」亦為同法施行細則第二十九條所規定。其立法目的係為防堵配偶間及三親等以內親屬間財產之移轉行為，受讓人實際上並未無支付價款，而假買賣之名以規避贈與稅之弊端，乃明定彼等間財產之買賣，以贈與論。但當事人如能提出支付價款之確實證明者，仍可不視同贈與，即使贈與稅納稅義務人於主張其移轉係為買賣時，負有提示價金支付流程之舉證責任。
二、本件原告於八十二年四月二十日將其所有未上市伍享公司股票移轉予其妹婿簡榮華及妹妹簡許森各一０、０００股，另於八十二年七月二十九日移轉伍大公司股票予其外甥女簡美惠七九九股。案經被告以原告未能提示任何收取價金之證明為由，依行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定核定贈與總額三七、一０七、六六七元，補徵贈與稅額八、五七四、三一六元。原告不服，主張系爭股票之移轉業已收取代價，購買人皆以伍享及伍大公司支票支付予原告，乃所核伍享公司及伍大公司單價過高云云，申請復查，被告復查決定以，本件原告與簡榮華、簡許森及簡美惠係屬三親等內親屬關係，原告雖主張係買賣，且購買人皆以伍享及伍大公司支票支付，惟至復查時仍未能提示任何收取價款之金額及證明，是原核定按伍享及伍大等公司系爭股票之贈與日八十二年四月二十日及同年七月二十九日各該公司之資產淨值計得每股價值分別為一、一七二．０八元及四、五八八．三二元，核定贈與總額二七、一０七、六六七元，揆諸首揭規定及函釋意旨，並無不合為由，駁回其復查之申請。原告復提起訴願，主張原告於八十一年間將系爭伍享公司股票出售予簡榮華及簡許森等二人，純屬買賣行為，至買受人借用公司票據支付股款計二二、七０九、一九一元，應與原告無關；另伍大公司股票部分，因八十二年改組時言明由簡榮華家族成員為承受股東，系爭七九九股股票移轉予簡美惠，由簡美惠借用伍大公司支票付予原告六、二五０、０００元，可證確為買賣等情，訴願決定以原告於訴願階段提示之相關支票，皆分別由伍大及伍享公司開立，且支付之日期與系爭股權實際移轉日期及金額並不一致，要難謂係承受人等支付價款之證明，況所提支票均無提經金融機構兌付之紀錄，所訴核無足採，乃維持原處分。原告猶不服，提起行政訴訟，主張理由如事實欄所載。
三、本院查：㈠本件依原處分卷附股東投資變動情形表所載，原告於八十二年四月二十日分別移
轉伍享公司股票各一○、○○○股予其妹簡許森及妹婿簡榮華，另於同年七月二十九日移轉伍大公司股票七九九股予其外甥女簡美惠，且原告與簡榮華、簡許森及簡美惠等三人係屬三親等內親屬關係，復為原告所不爭執，原告雖主張係買賣，惟迄本件行政訴訟言詞辯論終結時仍無法提示雙方確有收付價金之證明，被告機關按伍享及伍大等公司於系爭股票之移轉日八十二年四月二十日及同年七月二十九日之資產淨值計得每股價值分別為一、一七二‧○八元及四、五八八‧三二元，核定原告贈與總額為二七、一○七、六六七元，淨額為二六、六五七、六六七元，補徵贈與稅額為八、五七四、三一六元，揆諸首揭規定，應無不合。
㈡至原告主張伍大及伍享公司改組時，承受股東一時無足夠之財力購置，為解決爭
議，故由承受人借用各該公司支票開立分期票據給付原告，其金額與被告核定金額不一，係由實際出售價格與被告核定價格差異云云。按「公司之資金，除因公司間業務交易行為有融通資金之必要者外，不得貸與股東或任何他人」，為行為時公司法第十五條第二項所明定，故原告主張系爭股票受讓人借用各該股票發行公司開立之支票給付價款，顯然與常理有違，已難採信。何況依其於訴願階段提示十一張相關票據所示，其發票人皆為伍享公司及伍大公司，並非買受人簡榮華等三人，又票載發票日、金額核與系爭股權實際移轉日期及依申報單價所計算之總金額並不一致，且上揭支票均無提經金融機構兌付之紀錄，原告究以何種價格出售，如何支付，有無買受人支付之相關證明，迄今仍未能舉證以實說，原告主張買賣乙節，尚難採信。析言之，依原處分卷附伍大公司股東投資變動情形表載明，系爭七九九股股票之每股移轉單價為一、三二八元，經計算該七九九股之總成交價格為一、○六一、○七二元，惟原告主張簡美惠所借用伍大公司之支票面額為六、二五○、○○○元，與支付系爭七九九股股票價款，顯然不符，另嗣後其提出伍大公司第HA0000000號支票影本為付款憑證時，該支票之面額則為六、
二八九、二一七元，經換算每股成交價為七、八七一元，核與伍大公司股東投資變動情形表所載之每股成交價一、三二八元，亦不相符，且該支票之發票日記載為八十二年三月十日，與系爭股權實際移轉日期八十二年七月二十九日相距數月，足見該伍大公司開立之支票，應非原告所主張作為支付系爭股票價款之用；至於伍享公司開立之十張支票日期則分別自八十二年六月三十日起至八十三年八月三十一日止，與股東投資變動情形表上記載系爭伍享公司股票移轉日期為八十二年四月二十日，相隔甚久（另伍享公司股東投資變動情形表上並未記載任何移轉價款），又無提示兌付之紀錄，則該等支票尚難證明簡許森、簡榮華及簡美惠已確實支付買賣系爭股票之價款。
四、綜上所述，本件股權移轉原因雖申報為買賣，但既為三親等以內親屬間財產之移轉，原告又未能提出所謂買受人支付價款之確實證明，則被告依行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定，以贈與論之，向原告補徵贈與稅，其認事用法並無不合，復查及訴願決定遞予維持，均無違誤，原告起訴意旨，仍執前詞，請求撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百十八條、民事訴訟法第三百八十五條第一項前段、行政訴訟法條第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 十二 月 十二 日
臺北高等行政法院 第三庭
審判長 法 官 姜素娥
法 官 吳東都法 官 林文舟右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 十二 月 十二 日
書記官 余淑芬