臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第五二八七號
原 告 甲○○訴訟代理人 丙○○被 告 財政部台灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌（局長）住同右訴訟代理人 乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年八月十日台財訴字第０九０００三０二三八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告係甲○○建築師事務所負責人，民國（下同）八十二年度綜合所得稅結算申報，自行申報執行業務所得為新台幣（下同）二、六三一、二六０元，案經被告所屬新竹市分局核定其執行業務所得為四、五０七、二八七元。原告不服，申經被告復查結果，准予追減執行業務所得八八六、五八七元，變更核定綜合所得總額為四、五六六、七六二元，淨額為三、七一五、八二五元，並對原告發單補徵稅額三三八、五九五元及行政救濟加計利息一０三、一七五元；補徵稅額三三八、五九五元部分，原告已於八十九年十一月十日繳納，行政救濟加計利息部分，原告亦於八十九年十一月十日繳納半數五一、五八八元。因原告並未對補徵稅額
三三八、五九五元部分提起訴願而告確定，原告僅就行政救濟加計利息部分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及復查決定中行政救濟除超過復查決定二個月應作成以外加計利息之部分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：因被告延宕未於接到申請書後兩個月內作成復查決定致生行政救濟
加計之利息，逾越該項期間延緩繳納稅款之利息應否由原告負擔？㈠原告主張之理由：
⒈「稅捐稽徵機關對有關復查之申請，應於接到申請書後二個月內復查決定，並
作成復查決定書，通知納稅義務人。」為稅捐稽徵法第三十五條第四項所明定。另逾期雖得提起訴願，但其非強制規定。
⒉被告謂稅捐稽徵法第三十五條第四項為訓示規定，惟稅捐稽徵法規定應於接到
復查申請書後兩個月復查決定，旨在防止拖延，倘被告不為遵守，而當事人又未提起訴願，其延期所做之復查決定，該延宕之責任卻歸由納稅義務人負擔，嚴重損害納稅義務人之權益。本件被告所為之復查決定拖延四年半有餘，竟將該延期利息之責任由原告負擔，實有違誠信原則。
㈡被告主張之理由：
⒈按「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽
徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納，並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息一併徵收。」為稅捐稽徵法第三十八條第三項所明定。
⒉「稅捐稽徵機關對復查之申請，應於接到申請書後二個月內復查決定，並作成
復查決定書，通知納稅義務人。」固為稅捐稽徵法第三十五條第四項所規定，惟此係訓示規定，稅捐稽徵機關未於期限內作成復查決定，依同條第五項「前項期間屆滿後，稅捐稽徵機關仍未作成復查決定者，納稅義務人得逕行提起訴願。」之規定，納稅義務人仍得逕行提起訴願，期間屆滿後作成之復查決定仍有效力，依首揭規定，亦應加計行政救濟利息。又因原告申請復查已經享有延緩繳納稅款之期間利益，基於公允原則，理應負擔緩繳納稅款期間之利息。理 由
一、按「稅捐稽徵機關對復查之申請，稅捐稽徵機關應於接到申請書後二個月內復查決定，並作成復查決定書，通知納稅義務人。」及「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納，並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息一併徵收。」分別為稅捐稽徵法第三十五條第四項及第三十八條第三項所明定。
二、本件原告為甲○○建築師事務所負責人，其八十二年度綜合所得稅結算申報，執行業務所得經被告所屬新竹市分局核定為四、五０七、二八七元，併課其當年度綜合所得稅。原告不服，申經被告復查結果，准予追減執行業務所得八八六、五八七元，變更核定綜合所得總額為四、五六六、七六二元，綜合所得淨額為三、
七一五、八二五元，並對原告發單補徵稅額三三八、五九五元及行政救濟加計利息一０三、一七五元。原告對補徵稅額三三八、五九五元部分，因未再提起訴願而告確定。原告僅就行政救濟加計利息部分不服，主張依稅捐稽徵法第三十五條第四項規定「稅捐稽徵機關對復查之申請，應於接到申請書後二個月內復查決定，並作成復查決定書，通知納稅義務人。」故行政救濟加計之利息，應以二個月為限，不能以公務機關之延宕時間歸責於納稅義務人，本件被告加計一、六四八天之行政救濟利息，不應全由原告負擔云云。被告則以，稅捐稽徵機關對復查之申請，稅捐稽徵機關應於接到申請書後二個月內復查決定，並作成復查決定書，通知納稅義務人，固為稅捐稽徵法第三十五條第四項所規定。惟此係訓示規定，稅捐稽徵機關未於期限內作成復查決定，依同條第五項「前項期間屆滿後，稅捐稽徵機關仍未作成復查決定者，納稅義務人得逕行提起訴願。」之規定，納稅義務人僅得逕行提起訴願，期間屆滿後被告作成之復查決定仍有效力，依首揭規定亦應加計行政救濟利息。又因原告申請復查經享有延緩繳納稅款之期間利益，基於公允原則，理應負擔延緩繳納稅款期間之利息等語以資抗辯。
三、查「稅捐稽徵機關對復查之申請，應於接到申請書後二個月內復查決定，並作成復查決定書，通知納稅義務人。」固為稅捐稽徵法第三十五條第四項所規定，惟此係訓示規定，且為免稅捐稽徵機關遲遲未能於期限內作成復查決定，而影響及人民權益，依同條第五項，前項期間屆滿後，稅捐稽徵機關仍未作成復查決定者，納稅義務人得逕行提起訴願之規定，納稅義務人仍得逕行提起訴願，從而倘納稅義務人於稅捐機關復查期間依規定應作成決定之二個月期間屆滿後尚未為復查決定時，未依上開規定提起訴願者，稅捐機關始作成之復查決定仍有效力，依首揭規定，亦應加計行政救濟利息（最高行政法院八十九年九月份第一次庭長、法官聯席會議決議、同院八十九年度判字第二八六一號判決可資參照）。又基於原告申請復查期間尚未繳納稅款，從而較之依法繳納稅款之納稅義務人額外享有延緩繳納稅款之期間利益，基於公允原則，理應負擔緩繳納稅款期間之利息。被告原處分依稅捐稽徵法第三十八條第三項規定，自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息一０三、一七五元一併徵收，自無不合，訴願決定予以維持，核屬妥適。原告仍執前詞，指摘原處分不當，自為無理由，應予駁回。至原告另稱本件復查決定長達四年餘，始作成決定，影響人民權益云云，惟此乃本件稅捐機關承辦人員是否疏失，而有違反公務員服務法之責任，核與本件應否加計利息無涉，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十一 年 五 月 七 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭小康
法 官 林金本法 官 黃秋鴻右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 五 月 七 日
書記官 黃倩鈺