臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第五二○四號
原 告 甲○○訴訟代理人 丁○○
送達處所 台北縣新店市○○街○號七樓被 告 財政部台灣省北區國稅局代 表 人 乙○○（局長）住同右訴訟代理人 丙○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十年六月二十日台財訴字第０九０一三五二五六六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告於民國（下同）八十一年二月十三日，以自有資金新台幣（下同）二二、五００、０００元，分別為父廖金生、子廖俊仁、廖俊蔚、弟廖正吉、廖昭名、廖昭富、妹廖昭華、女廖曉芳、侄廖俊雄、廖俊宏、廖惠玲、廖惠貞及朋友徐靜華、廖國勝、曲昌安等親友計十五人，投資陸泰開發股份有限公司（下稱陸泰開發公司）全部股權。經被告核定以原告未能提示各股東返還其代繳股款紀錄，而其為各股東取得股權部分認已涉及贈與等情事，依行為時遺產與贈與稅法第五條第三款規定，核定原告八十一年度贈與總額為二二、五００、０００元，淨額為
二二、二五二、０００元，補徵增與稅額六、七三一、三五二元。原告不服，申經復查結果，准予追減原告贈與廖俊宏、廖昭名、廖昭富、廖正吉、廖俊雄、廖惠玲、廖惠貞、徐靜華等之贈與額及廖金生贈與額一００、０００元，共計核減贈與總額一三、０００、０００元，變更核定贈與總額為九、五００、０００元，淨額為九、０五０、０００元。原告對被告復查決定否准追減原告對廖金生、廖國勝、曲昌安等人贈與部分及行政救濟加計利息等部分仍有未服，提起訴願，經財政部作成九十年六月二十日台財訴字第０九０一三五二五六六號訴願決定書：「原處分關於核定廖金生及廖國勝股權以贈與論部份撤銷，由原處分機關另為處分。其餘訴願駁回。」原告就曲昌安之贈與核定及加計行政救濟利息部份，猶有未服，遂向本院提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分不利於原告部分均撤銷。
二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：曲昌安有無返還原告代繳之股款？原告主張：
一、原告為曲昌安繳納股款部分：
（一）原告於八十一年二月十三日代墊友人曲昌安陸泰開發公司之設立股款一、五
００、０００元，曲昌安係透過廖昭富間接償還原告。
（二）曲昌安僅為原告之友人，雙方並無親等關係，原告實無贈與財產予曲昌安之任何理由。
（三）至於被告認此部分並無曲昌安確有支付價款之證明為由核無足採，此舉似嫌主觀，因曲昌安如何支付款項返還廖昭富，原告不得而知，亦無從得知，經濟社會上之交易十分頻繁，被告以原告無法舉證曲昌安如何支付價款，即主觀認定、推斷為原告對其之贈與，實屬荒謬，亦有違證據法則之適用。
二、有關加計行政救濟利息部分
（一）本件所產生之復查期間利息費用，按利率年息六．七五％，期間為八十五年四月五日至八十八年十月二十九日，共計一、三０二天，此一計算期間一、三０二天業已違反行政法院八八年判字第二０四六號判決之規定。
（二）惟依稅捐稽徵法第三十五條規定，復查決定機關應於二個月內作成復查決定，此為義務。既未盡義務，即屬過失，自然不宜要求納稅義務人負擔因而造成的加計利息。故本案之利息費用應按八十五天重新計算，亦即八十五年四月五日至八十五年六月二十九日（因復查申請日期為八十五年四月二十九日）。
（三）被告以八十九年一月二十一日北區國稅法第00000000號函通知原告：「‧‧三、又本稅部分如經行政救濟程序終結，仍有應補繳稅款者，本局將依稅捐稽徵法第三十八條第三項規定，於接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十四日內，填發補繳稅款繳納通知書，並自核項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日上，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。」，有違改制前行政法院八十八年度判字第二０四六號判決之意旨。
被告主張：
一、原告為曲昌安繳納股款部分：
（一）按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：‧‧以自己資金，無償為他人購置財產者，其資金。」為行為時遺產及贈與稅法第五條第三款所明定。次按「當事人主張之事實，須負舉證責任，倘所提之證據，不足為其主張確實之證明，自不能認其主張為真實。」為行政法院三十六年判字第十六號著有判例。
（二）依原告於復查時提示股東曲昌安返還其代墊股款之流程及相關證明，經查核結果，係原告於八十一年二月十三日自所有土地銀行新店分行支存戶，開立面額二五、０００、０００元之支票乙紙，存入同分行陸泰開發公司以籌備處名義設立之活存第00000000000號股款繳納帳戶，其中部分款項係為股東曲昌安，代繳渠等投資陸泰開發公司設立之股款一、五００、０００元，此有土地銀行新店分行八十四年六月十三日（八四）店存字第一八五號函及該公司提供各股東投資額分配表等附卷可稽。
（三）原告雖主張曲昌安之投資股權，係透過廖昭富及廖昭明間接轉帳返還，惟查其流程為廖昭富於八十一年九月三日於其所有合作金庫第0000-000-00000-0號帳戶提領五、０００、０００元，轉帳至廖昭名所有合作金庫第0000-000-00000-0號帳戶帳戶中，再由廖昭名於八十一年十二月十五日自另一帳戶000000000-0提領一０、０００、０００元，轉帳至原告所有合作金庫第0000-000-00000-0號帳戶，代其返還。依其提示之資金流程，系爭款項之流轉，僅係廖昭富、廖昭明及原告之間款項之移動，均不見有受贈人曲昌安之資金介入，亦未見有曲昌安其他之出資證明，難認與本次投資股權款項之返還有關。
（四）被告依獲案證據資料，查明原告有為曲昌安出資投資系爭陸泰開發公司之事實，已如前敘，原告主張非贈與，自應舉證。復按當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事之證明，自不能認其主張之事實為真實，為行政法院三十六年著有十六號判例可稽，是原告所提示相關證明，不足以證明系爭出資兩項，曲昌安業已返還，自不得認其主張為真實，就此部分，揆諸首揭規定，原處分應無不合，仍請予維持。
（五）至原告主張曲昌安僅為其友人，原告實無贈與之理由，被告認原告所提證據不足證明系爭款項業已返還，實嫌速斷，因曲昌安如何支付款項返還廖昭富，原告不得而知，亦無從得知，經濟社會交易十分頻繁，被告以原告無法舉證曲昌安如何付款，即推定原告有對曲昌安之贈與，實屬荒謬，亦有違證據法則等一節：
１按依前揭行為時遺產及贈與稅法第五條第三款規定，以自己資金無償為他人
購置財產者，其資金，以贈與論應課徵贈與稅，是贈與論之案件，並不限於有親屬關係之行為人間，原告主張並無親等關係，實無贈與理由，顯誤解系爭遺產及贈與稅法之規定。
２至提出被告有違舉證法則適用一節，按社會上之經濟活動所涉及之證據資料
，均在交易人領款之領域，稽徵機關當查得有形式上之合於課稅要件之事實，即應依法課徵，納稅義務人認所課徵不符實際交易情形，即應提出確切之證據以供機關查核，此為納稅義務人之租稅協力義務，其在於租稅簡徵便民與尊重納稅人私經濟活動之目的性考量，以免過度侵犯納稅義務人之私經濟活動自由。因此本案依查得證據，原告有無償為曲昌安出資之事實，原告主張系爭出資，曲昌安已返還，當應提出足以證明其主張之事實，要不得僅提出部分資料，而以主要環節無從得知，加以推責，是其主張，無足採信。
二、有關加計行政救濟利息部分：
（一）查本件加計行政救濟利息之部分，被告經接獲財政部八十八年十二月三十一日台財訴字第０八八一三五一七八七號函請被告參照該部同年六月二十八日台財稅第000000000號函附「研商稅捐稽徵法行政救濟及強制執行法令規定與實務疑義」會議紀錄貳、討論提案一、之會商結論意旨（即納稅義務人如對復查決定應納稅額不服，提起訴願時，該利息部分不生效力）辦理，被告業於八十九年一月二十一日以北區國稅法第00000000號函知原告。
（二）本案因本稅所加計之行政救濟利息，因原告提起訴願而暫不生效力，與本案應無關聯，應無原告主張適用改制前行政法院八十八年度判字第二０四六號判決之餘地，且該判決復業經最高行政法院八十九年度判字第二八六一號判決廢棄有案，併予陳明。
理 由
一、按「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．三、以自己資金，無償為他人購置財產者，其資金。」為行為時遺產及贈與稅法第五條第三款所明定。次按「當事人主張之事實，須負舉證責任，倘所提之證據，不足為其主張確實之證明，自不能認其主張為真實。」為行政法院三十六年判字第十六號著有判例。
二、本件原告於八十一年二月十三日以自有資金一、五００、０００元，為曲昌安繳納投資陸泰公司之股款，經被告以原告未能提示曲昌安返還其代繳股款紀錄，依行為時遺產與贈與稅法第五條第三款規定核定為贈與補徵贈與稅，經核並無不合。原告不服，主張如事實欄所載。是本件所需審究者為曲昌安有無返還原告代繳之股款？
三、經查，原告雖主張曲昌安為廖昭富之妻舅，與原告只是朋友，又不是三親等，沒有理由贈與，又曲昌安係透過廖昭富間接償還原告，至於曲昌安如何支付款項返還廖昭富，原告不得而知，亦無從得知云云。經查，原告有以自有資金代曲昌安支付投資陸泰公司之股款一、五００、０００元之事實為原告所不爭執，雖原告主張已透過廖昭富間接償還，但查，依原告所主張之資金流程，係廖昭富於八十一年九月三日有五百萬元存入廖昭名帳戶，廖昭名於同年十二月十五日有一千萬元存入原告帳戶，其僅能證明廖昭富與廖昭名間及廖昭名與原告間於各該日有金錢往來，又該金錢往來與曲昌安無涉，自不能作為係曲昌安透過廖昭富間接償還原告之證據；此外，原告亦未能提出曲昌安清償之證明，則被告認為原告係無償為他人購置財產，應視為贈與，即無不合，至原告與受贈人曲昌安間是否三親等，要非所問。
四、另關於行政救濟加計利息部分，查本件加計行政救濟利息之部分，被告依財政部八十八年十二月三十一日台財訴字第０八八一三五一七八七號函請被告參照該部同年六月二十八日台財稅第000000000號函附「研商稅捐稽徵法行政救濟及強制執行法令規定與實務疑義」會議紀錄貳、討論提案一、之會商結論意旨，即納稅義務人如對復查決定應納稅額不服，提起訴願時，該利息部分不生效力辦理，被告並業於八十九年一月二十一日以北區國稅法第00000000號函知原告，是本案因本稅所加計之行政救濟利息，因原告提起訴願而暫不生效力，已與本案應無關聯，應俟本案確定後，被告仍對原告核課加計行政救濟利息時，原告如有不服，再另行聲請救濟，是就此部分，原告之訴為欠缺權利保護必要，應併予駁回。
據上論結，原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 六 月 十八 日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法 官 張瓊文
法 官 劉介中法 官 黃清光右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 六 月 十八 日
書記官 楊子鋒