臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第五五三五號
原 告 甲○○訴訟代理人 丁○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）住同右訴訟代理人 丙○○
乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年七月十二日台財訴字第○九○一三五二七一九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告民國（下同）八十四年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為新台幣（下同）三、八五一、七七三元，淨額為二、八九六、三七五元。原告對被告原核定增列其配偶葉吳麗華抵押利息所得二、五三七、五○○元不服，主張其配偶並未收取抵押利息所得等情，申經被告復查結果，准予核減利息所得一三○、一○三元，其餘部分未獲變更。原告對未獲變更部分仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造爭點：原告主張其配偶葉吳麗華未收取利息所得，是否足採？㈠原告主張之理由：
⒈「最高限額抵押契約，所擔保之債權額，在結算前並不確定，實際發生之債權
額不及最高限額時，應以其實際發生之債權額（可能為零）為準，尚難僅憑最高限額抵押權之設定登記，推定債權有利息之收入，而應依舉證責任分配之原則，由主管稽徵機關負責舉證證明債權人有利息之收入」，行政法院（現已改制為最高行政法院）著有八十五年判字第四○七號判決（起訴狀誤植為判例）。本件原告起訴之事實，與上引行政法院判決所述事實，除牽涉金額不同外，其架構與法律關係完全相同，原告在訴願及復查程序時，均曾援引說明，對此被告及訴願決定機關，全不加說明何以不足採，何以無需依此審理，故意忽略不提，而仍執前之舊解，以為處分依據，於法顯有不合，不應維持，實不待多論。
⒉本件行政法院於判決旨意述及依舉證責任分配之原則，應由主管稽徵機關負責
舉證證明債權人有利息收入，雖未詳加說明法理，但原告在訴願及復查程序時，曾說明其原因乃在「無」無法證明之故，惟原告亦提出佐證二件，一為第三人王素真之說明書及聲明書說明其係為救其內弟之事業，而向原告之配偶求援借貸，惟終歸惘然，其內弟仍遭列拒絕往來戶，整個事業體崩潰。原告以為第三人王素真確無清償能力之說明依據，乃被告及訴願決定機關對此僅以一句私文書不足為憑，全加否認，其之違失，一為票據退票資料查詢簡覆單非私文書，二為忘卻舉證責任係在渠等，而非原告。
⒊綜上所述，被告及訴願決定機關之原處分及訴願決定，為不合法，不應維持，至為明確。
㈡被告主張之理由：
⒈按「凡公債、公司債、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得，應課
徵個人綜合所得稅。」為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。又按「最高額抵押，應查明實際發生債權額後，再依約定利率核計所得」、「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，茍債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」及「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高法院六十二年度台上字第七七六號、前行政法院七十年判字第一一七號及三十六年判字第十六號分別著有判例。
⒉債務人王素真於八十四年間提供所有坐落台北市○○區○○段二小段三○五、
三○七及三○八號土地及地上建物台北市○○區○○路○○○號房屋為擔保，設定抵押權予原告之配偶葉吳麗華，登記擔保權利價值金額為最高限額一○○、○○○、○○○元，存續期間自八十四年六月十二日至八十七年六月十一日止，約定按中央銀行核定之貸款當日利率計息。被告原核定查得本件實際借貸金額為六○、○○○、○○○元，遂依當年度財政部頒訂之中央銀行放款利率下限，核定原告之配偶八十四年度抵押利息所得為二、五三七、五○○元（60,000,000×7.25%×7/12=2,537,500），併課原告當年度綜合所得稅。
⒊原告主張，本件實際借貸金額為六○、○○○、○○○元，並提示債務人說明書及債務人拒絕往來查詢單等資料，主張其配偶並未收取抵押利息所得等情。
經查債務人說明書僅係私文書陳述性質，如別無其他足資證明原告之配偶確未收取利息所得之客觀證據，尚難認定為有效之證據。又查債務人拒絕往來查詢單，亦難證明其配偶確未收取利息所得。另查本件抵押權設定於八十六年六月三日係以清償為由辦理塗銷，是原告主張其配偶未收取利息所得，並不足採。
被告原核定依前述資料設算其配偶八十四年度抵押利息所得，尚非無據。惟被告原核定係按期間七個月予以核算原告之配偶抵押利息所得，經依抵押權實際設定天數予以重行核定抵押利息所得為二、四○七、三九七元（60,000,000×
7.25%×202/365=2,407,397），與被告原核定抵押利息所得二、五三七、五○○元之差額一三○、一○三元，業經被告復查決定准予核減，併予陳明。
⒋據上論述，本件原處分及所為復查、訴願決定均無違誤。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：：。第四類：凡公債、公司債、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得，應課徵個人綜合所得稅。」、「納稅義務人之配偶，：有前條各類所得，應由納稅義務人合併報繳。」行為時所得稅法第十四條第一項第四類及第十五條第一項分別定有明文。次按「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。但法律有特別規定，或依其情形顯失公平者，不在此限。」、「除本法有規定者外，民事訴訟法第二百七十七條之規定，於本節準用之。」民事訴訟法第二百七十七條及行政訴訟法笫一百三十六條亦分別明定。又「個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款，業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」行政法院（已改制為最高行政法院）七十年判字第一一七號判例可資參照。而所謂最高限額抵押契約，係指「債務人或第三人得提供其所有之不動產為擔保，就債權人對於債務人一定範圍內之不特定債權，在一定金額限度內，設定最高限額抵押權」、「前項最高限額抵押權所擔保之債權，以由一定法律關係所生之債權或基於票據所生之權利為限。」民法物權編修正條文草案第八百八十一條之一基於實務上行之有年之最高限額抵押權契約，業經明文。上開草案第八百八十一條之二亦明文：「最高限額抵押權人就已確定之原債權，僅得於其約定之最高限額範圍內，行使其權利。前項債權之利息、遲延利息、違約金，與前項債權合計不逾最高限額範圍者，亦同。」前項債權已確定時所發生者為限，其於前項債權確定後始發生，但在最高限額範圍內者，亦包括在內，仍為抵押權效力所及」。
二、本件被告主張債務人王素真於八十四年間提供所有坐落台北市○○區○○段二小段三○五、三○七及三○八號土地及地上建物台北市○○區○○路○○○號房屋為擔保，設定抵押權予原告之配偶葉吳麗華，登記擔保權利價值金額為最高限額一○○、○○○、○○○元，存續期間自八十四年六月十二日至八十七年六月十一日止，原約定按中央銀行核定之貸款當日利率計息；嗣八十五年六月變更為無利息。因實際借貸金額為六○、○○○、○○○元，被告遂依當年度財政部頒訂之中央銀行放款利率下限，核定原告之配偶八十四年度抵押利息所得為二、五三
七、五○○元，併課原告當年度綜合所得稅等情，有抵押權設定契約書、他項權利變更契約書、原處分、復查決定書、訴願書等影本附卷可稽，且為兩造所不爭執，堪信為真實。
三、原告主張雖實際借貸金額為六○、○○○、○○○元，但未收取利息云云，並舉債務人王素真所立說明書、聲明書及票據退票資料查詢簡覆單各一件為證；但查，㈠抵押權設定契約書明載有利息之約定，㈡王素真八十六年三月十四日所立說明書明載「經洽葉吳麗華女士諒解，同意自借款日起免付利息」等語；惟王素真所立聲明書則明載「自民國八十五年二月四日起跳票從此未再支付未息予葉女士」等語，前後顯有齟齬，不足採信。且自前揭聲明書所載以觀，益證王素真於八十五年二月四日前確有支付利息予吳麗華之情甚明。㈢所提票據退票資料查詢簡覆單申請人為洪英娜，戶名為楊宏博，核難證明與本件抵押權設定之當事人有何關聯，尤難執為原告有利之證據。
四、原告主張本件抵押權設定於八十六年六月三日辦理塗銷，其配偶未收取利息云云；但查，縱本件抵押權事後辦理塗銷，核與王素真業已向吳麗華借得六○、○○○、○○○元，應依約定支付利息並無矛盾，要無以事後辦理塗銷抵押權設定契約，主張業已發生之債權所生利息未收取之餘地。揆諸前揭舉證責任之說明，系爭抵押權設定契約書既有利息之約定，則原告對於未收取利息一節，自應負舉證之責，其所提王素真所立說明書、聲明書及票據退票資料查詢簡覆單不足為其有利之證明，已如前述，此外，原告復無法確切證明其未收取利息，被告據以依確定之債權額核課利息，要屬有據。至原告主張之行政法院八十五年判字第四○七號判決雖明示「最高限額抵押契約，所擔保之債權額，在結算前並不確定，實際發生之債權額不及最高限額時，應以其實際發生之債權額（可能為零）為準，尚難僅憑最高限額抵押權之設定登記，推定債權有利息之收入，而應依舉證責任分配之原則，由主管稽徵機關負責舉證證明債權人有利息之收入」意旨，惟上開判決亦明載「系抵押權設定契約書雖約定按每萬元月息參分計息，惟未查得債務人超過法定利率部分已為給付之積極證據，應以實際債權額五千萬元及法定利率週年百分之二十重新計算利息所得」等語，核與本件案情不同，且該判決並未否認已發生之實際債權之利息不得核課之意旨，另該判決並非判例，要無拘束本件效力，原告尚難執此為其有利之主張至明。
五、綜合上述，原告配偶吳麗華與王素真簽訂之最高限額抵押契約，有約定利息，被告依實際借得款項，核課利息所得，併課原告八十四年度綜合所得稅，並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤，原告仍執前詞，訴請一併撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
六、本件法律關係及事實己臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與前開論斷結果無礙，爰不逐一論究，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十一 年 六 月 二十七 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 六 庭
審 判 長 法 官 林樹埔
法 官 曹瑞卿法 官 闕銘富右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 六 月 二十八 日
書記官 吳芳靜