臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第六四四八號
原 告 鉅大設計企業有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 丙○○被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○處長）訴訟代理人 丁○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十年九月十四日台財訴字第○八九○○四一九九三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告涉嫌於民國（下同）八十五年十一月至八十七年十一月間無進貨事實，卻取得金城煤氣行及吉利實業有限公司所開立之統一發票二十四紙，合計金額新台幣（以下同）七六二、七二四元（不含稅），作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，逃漏營業稅，經被告所屬中北分處查獲後，核定補徵營業稅三八、一三四元外，並按所漏稅額處八倍罰鍰計三○五、○○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均應撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造爭點：原告是否有虛報進項稅額，逃漏營業稅之情事？㈠原告主張之理由：
⒈依行政法院三十九年度判字第二號判例：「行政官署對於人民有所處罰，必須
確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」被告所提之證據為調查局之調查筆錄，其他證物均無，依刑事訴訟法第一百五十五條第二項規定：「無證據能力，未經合法調查，顯與事理有違或認定事實不符之證據，不得作為判斷之依據。」依調查筆錄，並未通知原告陳述，且亦未通知賣方（金城煤氣行及吉利實業有限公司）辯論，有違證據法則及程序正義原則，事務所徐小姐所為之談話內容為何？被告亦未盡調查之職責，出示予原告作為攻防之依據，藉補稅之名行處罰之實，由行政處分迄訴願決定，均未通知原告進行事實之陳述，嚴重侵犯原告之訴訟權利。被告應知違章漏稅之認定，關係納稅義務人權益至鉅，小則補稅送罰，大則科處刑責。因此，稽徵機關於審理違章時，宜慎重其事，舉證亦應嚴謹，不論對納稅義務人有利或不利之事，均應注意。反言之，違章漏稅事實，不得以臆測或肯定之證據，為課稅之唯一依據，否則其課稅即能認為合法，行政權獨大，置法律之一切原則及證據法則於不顧，即使原告罰鍰有所冤抑，又如何與行政資源龐大的行政機關相處於平等地位的公平原則呢？⒉依司法院大法官會議釋字第三三七號解釋理由：「對於營業稅法第五十一條第
五款規定：應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，得據以處罰及追繳稅款。」原告有進貨事實，並有付款證明文件，且開立之公司行號並非虛設行號，且尚在營業，是否有交易不難查明，加以調查筆錄為裁罰之唯一依據，有違證據法則。
⒊依行政程序法第九條規定：「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不
利之情，一律注意。」亦即行政行為應受法律及一般法律原則之拘束、必須符合明確原則，平等原則，比例原則，誠實信用原則。行政處分如違反前述原則，則無異行政裁量瑕疪，原告之權利受到剝奪，所為之處分無法令人誠服。⒋綜上所述，被告嚴重違反法令規定，所為處分妄斷、率斷，認事用法，均有未洽，置原告權益於不顧，請撤銷原處分。
㈡被告主張之理由：
⒈按行為時營業稅法第十五條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之
餘額，為當期應納或溢付營業稅額。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」同法第五十一條第五款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋規定：「．．．說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理．．．（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：⒈無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．。三、稽徵機關依前項原則按營業稅法第五十一條第五款規定補稅處罰時，應就涉案營業人有關虛報進項稅額，並因而逃漏稅款之事實，詳予調查並具體敘明，以資明確。四、本函發文日尚未確定之案件，應依本函規定辦理。」⒉卷查原告無進貨事實虛報進項稅額之違章事實，有專案申請調檔統一發票查核
清單、被告八十八年十月二十六日北市稽核甲字第八八○二八三七八○○號函、被告所屬中北分處八十八年十月二十九日北市稽中北創字第九○九○三六號函、中達會計事務所負責人徐春英分別於八十八年七月五日及同年八月三日至法務部調查局台北市調查處所製作之談話筆錄及系爭統一發票二十四紙等影本資料附案可稽，違章事證明確，洵堪認定。
⒊次查前開中達會計事務所案關人徐春英於八十八年七月五日至法務部調查局台
北市調查處所製作之談話筆錄上載明：「．．．問：你開立金城煤氣行及吉利實業有限公司之三聯式統一發票予沒有實際交易的百淼公司．．．鉅大設計公司．．．係如何決定？前述公司是否知道你拿取與金城煤氣行及吉利實業有限公司沒有實際交易的發票幫他們報稅？答：因我開立金城煤氣行及吉利實業有限公司空白發票予我的客戶，所以我均會先看客戶該月的進銷情形後再決定開立予何公司。惟詳細情形我並不清楚，我只交代公司小姐若委託記帳的公司進貨金額太少時，就將金城煤氣行及吉利（實）公司空白發票開立予他這個大原則．．．。」是原告無進貨事實，卻取得金城煤氣行及吉利實業有限公司所開立之發票二十四紙，作為進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，逃漏營業稅，至臻明確。
⒋再查原告主張確實有向吉利實業有限公司及金城煤氣行進貨，並於前次申請復
查時提示支付貨款之證明文件，被告逕以無進貨事實論處，實難令人信服乙節，經查原告提供其所有「台北區中小企業銀行」活期存款存摺影本資料，其存提款記錄並無明確可供勾稽之記錄，原告除僅以存摺中一筆提款金額據以主張該筆提款金額有部分金額係支付本案系爭貨款外，並無再提供任何具體事證，被告實難憑採。至原告主張吉利實業有限公司及金城煤氣行已報繳營業稅，被告再予補稅並處罰鍰，實有重複課稅之嫌乙節，經查本案原告無進貨事實取得吉利實業有限公司及金城煤氣行所開立統一發票充作進項憑證扣抵銷項稅額，虛報進貨稅額之違章事實，已如前述；被告依前開財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋規定，除補徵營業稅外，並按所漏稅額處以八倍罰鍰，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，請續予維持。
理 由
壹、關於補徵營業稅部分：
一、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」行為時營業稅法第十五條第一項及第三項分別定有明文。
二、本件原告於八十五年十一月至八十七年十一月間取得金城煤氣行及吉利實業有限公司所開立之統一發票二十四紙，合計七六二、七二四元（不含稅），作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，被告認其未自上開金城煤氣行及吉利實業有限公司進貨，涉嫌虛報進項稅額，逃漏營業稅，核定補徵營業稅三八、一三四元等情，有被告所屬中北分處處分書、復查決定書、訴願決定書等附卷可稽，且為兩造所不爭執，堪信為真實。
三、原告主張其有進貨事實，並提出台北區中小企業銀行存摺中一筆八十六年三月十五日現金十三萬元支出為其支付證據云云；但查，㈠原告登記營業項目為工程設計、裝潢施工等，而取自金城煤氣行及吉利實業有限公司之統一發票則係購買液化石油氣，核與所營事業無直接相關，顯有違常情；㈡原告雖主張因為外包工程時提供石油氣供工人住宿使用，惟自被告處分以迄行政訴訟階段，皆未提出任何工程契約及工程施作地點相關資料以實其說。㈢受託為金城煤氣行及吉利實業有限公司記帳之中達會計師事務所徐春英於八十八年七月五日及八月三日在法務部調查局台北市調查處調查時，陳稱：「從七十九年間起，金城煤氣行及吉利實業有限公司即委託我代為記帳，因煤氣行經營上有強制規定，每月的進貨量不能留有一成的存貨量，所以該二公司負責人王裕祥在委託我記帳時，即要我幫忙，每月將存貨結算清楚，務必將發票開立出去，不必留太多，以免無法通過消防局之安全檢查，我與王裕祥係好朋友，所以答應王裕祥幫他處理每月未用完的發票。」、「該二公司每月向稅捐單位申購二聯式發票約十一本，三聯式發票約二本，且每本二聯式發票均會留十張空白未開立之發票，交給我結算存貨，依存貨數量開立發票，因二聯式發票不需要抬頭，所以從未發生過被稅捐處發覺情形，直至八十五年間，因該二公司負責人王裕祥每本二聯式發票均留五張空白發票交給我結算存貨並開立，但因二聯式發票留得太少，無法結清存貨，所以才會使用到三聯式發票，而三聯式發票需要抬頭名稱，於是我才委託我記帳的客戶當抬頭，予以開立。」等語，有上開談話筆錄附於原處分卷可憑。㈣徐春英因違反商業會計法案件，業經臺灣臺北地方法院八十九年度訴字第八八八號刑事判決「依法受託代他人處理會計事務之人員，連續以明知為不實之事項而填製會計憑證，累犯，處有期徒刑陸月，如易科罰金以參百元折算壹日」，而其判決事實，亦包括本件事實，有該判決書在卷可憑。㈤原告執以為證之台北區中小企業銀行存摺八十六年三月十五日之支出為十三萬元；但查，吉利實業有限公司該日所製支出證明單金額僅為二萬四千一百五十元，而在該日之前之發票有二紙，一為二月所立，金額為二萬四千一百五十元，一為一月所立，金額為三萬六千九百六十元，有上開資料存卷可考，無論是個別金額或累計金額，均與十三萬元之支出不符。㈥凡此，足證原告有向金城煤氣行及吉利實業有限公司進貨之主張，要屬諉卸飾詞，洵不足採。
四、按七十四年增修營業稅法第五十一條第五款「虛報進項稅額者。」之規定，其立法理由，係依照修正條文第十五條第一項規定，營業當月份銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當月份應納稅額，是以營業人如虛報進項稅額，即造成漏稅，本件原告未有進貨事實，已如上述，被告核定補徵系爭營業稅，揆諸首揭規定，於法有據。
貳、關於營業稅法罰鍰部分：
一、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」營業稅法第五十一條第五款定有明文；次按「主旨：核釋營業人取得非實際交易對象所開之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則。說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理．．．㈡取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：⒈無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。三、稽徵機關依前項原則按營業稅法第五十一條第五款規定補稅處罰時，應就涉案營業人有關虛報進項稅額，並因而逃漏稅款之事實，詳予調查並具體敘明，以資明確。四、本函發文日尚未確定之案件，應依本函規定辦理。」復為財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋在案，核與法律規定無違，應予適用。
二、本件原告於八十五年十一月至八十七年十一月間，無自金城煤氣行及吉利實業有限公司進貨之事實，而將取自上開煤氣行及公司所開立之統一發票二十四紙，計
七六二、七二四元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，逃漏營業稅，已如前述，被告依「稅務違章案件罰金額或倍數表」規定，以原告未於裁罰處分核定前，補繳稅款及以書面承認造章事實，按所漏稅額三八、一三四元處以八倍罰鍰三○五、○○○元，於法有據。
參、綜合上述，原告逃漏營業稅違章事證明確，被告依營業稅法第五十一條第五款規定，補徵營業稅並處漏稅額八倍罰鍰，並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
肆、本件法律關係及事實已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法（如原告主張被告未通知原告就徐春英筆錄辯論及開立公司行號非虛設行號等），核與前開論斷結果無礙，爰不逐一論究，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十一 年 九 月 十二 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 六 庭
審 判 長 法 官 林樹埔
法 官 曹瑞卿法 官 闕銘富右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 九 月 十二 日
書記官 吳芳靜