臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第六七四四號
原 告 拍檔科技股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 洪婷芸律師被 告 財政部臺北關稅局代 表 人 朱恩烈（局長）訴訟代理人 乙○○
丁○○丙○○右當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國九十年十月八日台財訴字第0000000000號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國八十七年十一月二十一日委託金達航空貨運承攬有限公司向被告報運進口MAGNETIC SLOT READER PARTS FOR MECHANISM乙批（報單號碼：
第ＣＨ＼八七＼一七一＼一四七六一號），原申報產地為香港，稅則為第八四七
三．三０．一０．九０─五號，行為時稅率百分之二．一，完稅價格新台幣（下同）六三六、二三四元，經電腦核定ＣＩ（免審免驗）方式通關放行。嗣被告所屬查緝督導分組事後抽核，發現其申報稅則及產地可疑，於八十七年十一月二十七日以北普查字第八七一０六六八七號函通知原告，並於同年十二月九日派員就原告進口之系爭貨物為事後稽核。查核結果（查案報告編號第八七０一三一及八八００二六號）系爭貨物為磁性閱讀機（均為WITHOUT COVER，屬未完成品，但具有磁性閱讀機完成品之主要特性），應核列稅則號別第八四七一．九０．三０．００─九號磁性閱讀機專屬稅則，行為時稅率為百分之三．八，且來自中國大陸深圳工廠，為大陸物品，應核列海關進口稅則第八四七一．九０．三０．００─九號，輸入規定為MWO（大陸物品不准輸入），因認原告有虛報進口貨物產地、涉及逃避管制之行為。被告乃依海關緝私條例第三十七條第一項、第三項轉據同條例第三十六條第一項規定，處原告貨價二倍之罰鍰計一、二七二、四六八元，並依同條例第四十四條規定，追徵所漏進口稅一０、八一六元。原告不服聲明異議，未獲變更，循序提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：被告所為八八丁字第六一二號處分所為罰鍰及追稅之處分、被告所為
北普緝字第八八一○六○四三號通知書所為維持原處分之決定、財政部關稅總局所為台關訴乙字第八九○○一八號訴願決定及財政部台財訴第0000000000號再訴願決定均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：㈠系爭貨物應歸列何種稅則？是否為不准輸入之大陸物品？㈡原告有無虛報進口貨物之故意？㈢原告主張之理由：
⒈按原告為POS系統與週邊設備之生產製造商，自八十四年起即向韓國製造商KDE
公司進口其所生產之KDR序列磁性感應模組零件，於八十七年十一月二十一日委託金達航空貨運承攬有限公司向被告報運進口由韓國製造商KDE公司生產之系爭KDR序列磁性閱讀機感應模組零件貨物，不具單獨使用功能，須與其他零組件組合後方為成品。因此以往均將其視為零件，依「零件稅則」號別第八四七三‧三０‧一０‧九０─五申報，依韓國廠商開立之COMMERCIAL INVOICE（商業發票）所載，申報原產地為「香港（H.K.）」。
⒉按依修正前之關稅法第五條之一第一項規定：「為加速進口貨物通關，海關得
按納稅義務人申報之稅則號別及完稅價格，先行徵稅驗放，事後再加審查，如有應退應補稅款者，應於貨物放行後六個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。」及財政部七十五年台財關字第七五○五三三八號函：「海關對於進口貨品之稅則歸列，應求前後一致。如發現原所歸列之類目號別不適當，擬變更具稅則號別課稅時，除已明文修訂者外，應先報部核定。」七十七年三月二十三日台財關字第七七００二七三六號函：「‧‧‧海關核定稅則號別時，依據廠商提供之資料及稅則分類記錄卡，如發現該進口貨物行之多年歸列之稅則不適當：擬變更其稅則號別且將影響進口人之權益者，應先報部核定。‧‧‧」意旨，原告進口系爭類似型號貨物，申報稅則皆循往例，被告若欲變更進口貨物歸列之稅則，應先報部核定，始為合法，未報部核定前，不能對原告為不利之處分。
⒊財政部於八十八年十一月十六日以台財關字第八八二０二０四五二號令發布之
「進口貨物稅則預先歸列實施辦法」第四條、第十條之規定，對於進口貨物申請稅則預先歸列，需依海關規定格式填寫申請書，並檢附原廠型錄或樣品，向地區關稅局申請；嗣如因稅則分類見解變更，需變更原預先歸列之稅則號別時，海關應以書面敘明理由通知申請人。今原告就系爭貨物之進口，仍按前例以「零件」稅則申報，縱嗣後被告就稅則分類之見解生有變更，亦應循一定程序通知原告，再為稅則號別之重為歸列。
⒋查「進口貨物原產地之認定基準，除其他法令另有規定者外，依本標準之規定
辦理。」「進口貨品以左列國家或地區為其原產地：一、進行完全生產貨品之國家或地區。二、貨品之加工、製造或原材料涉及二個或二個以上國家或地區者，以使該項貨品產生最終實質轉型之國家或地區。」進口貨品原產地認定標準第一條、第二條定有明文。被告認定原告有虛報產地之行為，應先依上開標準規定，判定系爭貨物之原產地為「中國大陸」。縱依原廠商出具之聲明文件，亦僅稱：「提供予拍檔公司之KDR系列產品（如KDR─1000，KPR─1800系列等）係來自中國大陸深圳工廠‧‧‧」尚無從據此認定系爭貨物係於中國大陸進行完全生產，或於中國大陸使該項貨品產生最終實質轉型而得認為原產地在中國大陸。況上開標準規定之檢驗，尚須符合同標準第三條及第四條之規定，而由上開聲明文件，亦無法確認系爭貨物已符合第三條有關「完全生產貨品」規定及第四條有關「實質轉型」規定之意義，故原處分違法。
⒌依財政部關稅總局訂頒之「報關手冊」填報說明所載：「生產國別」（１）
載明：「應填貨物的生產國名及其代碼。如向香港進口德國貨，應填德國而非香港，從發票上可以找到。此外，從標記上亦可獲悉，如MADE IN JAPAN，應填JAPAN JP－。」原告於進口報單申報系爭貨物，有關貨物產地之記載，依報關手冊之規定，係根據韓國公司所開立之商業發票（即COMMERCIAL INVOICE）及載貨清單（PACKING LIST）上之原產地記載「H.K（香港）」填寫，依上開報關手冊規定，無法逕行填寫產地為「中國大陸」，否則即違反報關實務之規定，且貨物與文件所載不符，亦有違海關緝私條例第三十一條之一規定，難謂有「虛報」情事。且業者如不按報關手冊申報貨物進口，系爭貨物必無法順利進口，報關手冊仍具有一定之規制效力。
⒍所謂P/I交易文件（PROFORMA INVOICE），係由賣方即韓國廠商自行填寫，並
非契約必要之點，倘以非正式之P/I交易文件上原廠商所載原產地，課予原告極高之注意義務，認原告負有向原廠商查證是否屬實之義務，即不合常情。蓋國際貿易上，P/I僅係出貨廠商將貨品基本資料告知訂貨商之文件，僅供買賣交易雙方往來之參考，其內容未必正確，交易習慣均僅藉由P/I大致確認雙方買賣標的、價格及出貨（運送）日期，再持P/I至銀行開信用狀而已，非如商業發票或載貨訂單般屬報關手冊及實務規定應作為申報之憑據者，因此，本件雙方確定成為買賣標的者，均以商業發票所載為準。
⒎原告進口之系爭貨物（KDR系列），應屬零件，適用稅則號別第八四七三‧三
０‧一０‧九０─五號，即系爭KDR之模組工作，並無單獨使用之可能，僅能視為POS系列產品之零組件而已，尚須組合其他零件，方得成為成品之磁卡閱讀機。至磁卡閱讀機之組成包括：上蓋、KDR系列感應模組、PC板、下蓋及CABLE等零件。於功能上系爭進口產品僅屬磁性閱讀機之零件，應歸類稅則號別第八四七三．三０．一０．九０─五號項下，非組裝成之磁性閱讀機成品（稅則號別第八四七一，九０．三０．００─九號），而依海關進口稅則項下，系爭貨物既屬零件，並非禁止輸入之產品。
⒏海關進口稅則第八四七一節所列，除稅則號別第八四七一．九０．二一０．００─九號之磁性或光學閱讀機外，尚包括如輸入資料處理機之資料登錄設備：
刷卡鐘、打卡機、驗卡機（第八四七一．九０．四０．００─七號）等商品。
系爭貨物可應用於驗卡機、刷卡鐘等，倘依訴願決定之解釋，僅一KDR零組件即如此歸類，則含有KDR零組件之驗卡機、刷卡鐘等，甚至屬其他項下之所有裝置KDR之應用成品，豈非均具有上述主要特性，而應依第八四七一．九０．
二一０．００─九號稅則歸類，實不合理。被告主張系爭貨物為成品，須按成品「磁性閱讀機」之稅則號別申報關稅，惟未通知原告，遑論原告自始均以零件進行申報關稅，直至八十七年間有八件報單（含本件）遭被告查獲更改稅則號別。嗣原告即依被告認定之成品稅則號別申報關稅，惟並不同意被告觀點，僅為營運上之需要而遵循。
⒐虛報進口貨物應以主觀上有故意，始為相當，原告或有過失，但並無故意，被告以海關緝私條例論處，實無理由。
㈣被告主張之理由：
⒈查行為時關稅法第五條之一第一項所稱六個月核課期限，係指所申報貨物與實
際進口貨物相符時，始有其適用。按「進口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。」「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發生已滿五年者，不得再為追徵或處罰。」分別為行為時關稅法第五十六條、海關緝私條例第四十四條所明定。原告申報產地為香港，實際到貨為中國大陸所產製，有虛報產地，逃避管制未逾五年之情事，被告依法論處，並無不合。
⒉查財政部七十五年台財關第0000000號及七十七年三月二十三日台財關
第000000000號函意旨，係指海關對進口貨物核定稅則時，應依據廠商提供之資料及稅則分類紀錄卡，如發現分類紀錄卡之分類不適當，擬變更行之多年之稅則分類紀錄卡而影響進口人之權益者，應報財政部核定。如依廠商提供之資料及行之多年歸列之紀錄卡並無不當，而據以歸列分類，致與進口人發生爭議時，應依行為時關稅法第二十三、二十四及二十五條行政救濟程序辦理。原告並無系爭貨物或同類貨物，經被告查驗或審核文件後，予以歸列稅則第八四七三．三０．一０．九０─五號之紀錄。而原告在系爭貨物進口前，曾進口一批與本案相同或同類之貨物，原申報稅則第八四七三．三０．一０．九０─五號，經被告依同類貨物之稅則紀錄（電腦稅則查詢檔T─20序號：84─0163）改歸列稅則第八四七一．九九．三０號，即未報請財政部核示。又查財政部八十七年九月十日台財關第000000000號函對上開財政部台財關第000000000號函執行原則補充說明，對原歸列之稅則號別確係不適當者如同時符合下列三原則者：（一）適用範圍（二）整體性（三）延續性，始應報請財政部核定後，准改列其應歸列之稅則號別，並辦理補稅。系爭貨物無上述三原則之適用，自無須報請財政部核示。
⒊查被告既無原告申請系爭貨物稅則預先歸列之紀錄，且查原告於系爭貨物進口
前（八十七年三月五日及八十七年八月四日）向被告申報與系爭貨物同為KDR序列產品一批（報單號碼第CA＼八七＼三九三＼００三六七號及第CA＼八七＼三九三＼０一四五二號）貨物型號為KDR─1450、KDR─1460、KDR─1890原申報稅則號別第八四七三．三０．一０．九０─五號，行為時稅率二．一％經電腦核定C3（應審應驗）通關方式，經被告所屬進口組改按稅則號別第八四七一．九０．三０．００─九「磁性或光學閱讀機」項下，按行為時稅率三．八％課徵在案，實已告知原告原申報稅則號別錯誤，自無原告所稱「被告逕然重新歸列稅則號別」之情事。
⒋P/I為報價文件，經買方接受（ACCEPTANCE）交易方屬成立。原告持P/I向銀行
開立信用狀，表示接受P/I所定之交易條件，交易已經成立，賣方收到信用狀即表示賣方只要依照P/I規定條件輸出貨物並出具發票（COMMERCE INVOICE ），賣方就保證能夠從開狀銀行在賣方所在地之往來銀行取得貨款。因此經過原告接受之P/I係進口發票之原始文件，買賣雙方如對交易標的物（包括產地）有所爭議時，以原始文件（即成交文件）P/I為準。原告辯稱P/I為非正式之交易文件，顯與事實及國際貿易習慣不符。當被告發現系爭進口貨物之發票載明產地為「香港」與成交文件P/I所載「ORIGIN：P.R.CHINA」不符時，即請原告提出書面說明，原告則提供韓國賣方出具之「LETTER OF DECLARATION」作為答復。該LETTER OF DECLARATION載明：「．．．KDE'S MANUAL TYPE CARDREADER PRODUCTS（EX.;KDR-1000, KPR-1800 SERIES AND ETC.,）ARE BEINGPROVIDED TO PARTNER TECH CORP., TAIWAN FROM OUR CHINA FACTORY（KDEI;KDE INTERNATIONAL LTD.,．．．SHENZHEN CITY,P.R.CHINA）．．．」其中文意旨為：「．．．手動式的磁性閱讀機產品（例如：KDR─1000序列、KPR─1800序列等等）是我們（韓國賣方）中國工廠（中華人民共和國深圳市）提供給台灣拍檔科技股份有限公司．．．」即韓國賣方所出具之聲明書「LETTER OF DECLARATION」係針對系爭進口貨物之原產地提出說明。所稱手動式磁性閱讀機產品，當然是指在中國大陸工廠加工、製造之系爭進口貨物，被告根據成交文件P/I載明：「ORIGIN:P.R. CHINA」及韓國賣方出具系爭進口貨物在中國大陸工廠加工、製造之聲明書，據以認定系爭貨物之產地為中國大陸，核與「中華民國海關進口稅則、進出口貨品分類表合訂本」第十三頁二、產品國別之認定標準：「依照財政部與經濟部訂定發布之『進口貨品原產地認定標準』辦理。由海關就申報進口貨物及有關文件查明認定，但海關如認為有必要或查驗認定不易者，得請納稅義務人提供產地證明書，以便參核。」所規定之三種認定標準之一規定並無不合。
⒌查財政部關稅總局訂頒之報關手冊既已規定，如向香港進口德國貨，應填德國
而非香港，則系爭貨物係向香港進口中國大陸貨，理應申報中國大陸而非香港。又查「報關手冊」係依行為時「貨物通關自動化實施辦法」第三十條規定訂定，而該自動化實施辦法又係依行為時「關稅法」第四條之三規定訂定。換言之，「報關手冊」之母法為行為時「關稅法」，故「報關手冊」所規定事項係指誠實申報之正常貨物而言，如發票所載之產地與實際進口貨物之產地不符，自應依實際進口貨物之產地誠實申報。否則行為時關稅法第九條至第十一條之一有關進口貨物之查驗規定及同法第五十六條：「進口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。」之規定，豈非具文。原告申報之產地與實際進口貨物不符，即屬虛報，被告依關稅法第五十六條規定依海關緝私條例論處，於法並無不合。至於報運進口貨物向海關申報，如有虛報應依海關緝私條例第三十六條、第三十七條論處，並無同條例第三十一條之一之適用。
⒍查系爭貨物係各種自動資料處理機之「輸入單元」，對各種自動資料處理機而
言，在一般商場上或有稱其為零件，惟在稅則分類上，系爭貨物屬一０００序列磁性閱讀機，依原告提供之型錄所載其貨名為MANUAL SWIPE TYPE MAGNETICSTRIPE READER，其型號KDR─1XX0者，表示WITHOUT COVER，型號KDR─1XX1者，表示WITH COVER；又依藍圖說明書所載：「KDR─1000 SERIES IS A SET OFMANUAL SWIPE TYPE MODULES THAT READ MAGNETICALLY ENCODED DATA FROMMAGNETIC STRIPES THAT CONFORM TO ISO STANDARDS AND DECODE THEM TOCLS,RCL,AND RDT.（CLS：CARD LOADING SIGNAL,RCL：READ CLOCK,RDT：READPULES）」其意思為KDR─1000系列（即為WITHOUT COVER者）是一組手動模組，能讀取依照ISO標準在磁條上之磁碼資料，並將這些資料解碼成CLS、RCL及
RDT 三種電流信號。依據海關進口稅則第八十四章章註七規定：「具有一種以上用途之機器為分類目的視其主要用途為唯一用途。．．．」參據「國際商品統一分類制度註解（H.S.註解）」對海關進口稅則第八四七一節磁性閱讀機之詮釋：「此一類之器具係將以特別磁性墨印刷之字母予以磁性化，然後以磁性閱讀頭轉換為電脈衝。」系爭貨物之貨名、構造、動作原理及功能與上開註解相符。被告依海關進口稅則解釋準則：「海關進口稅則貨品之分類應依下列原則辦理：一、類章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之，此等稅則號別或註內未另行規定者，依照後列各準則規定辦理。」之規定，再依照稅則號別第八四七一‧九０‧三０、００─九號所列之貨名為「磁性或光學閱讀機」，將系爭貨物歸入上開專屬稅則號別，於法並無不合。即使未完成品（WITHOUT COVER者）依上開藍圖說明書，屬MODULE已能讀取磁碼資料並將這些資料轉換成電流訊號，已具有完成品之主要特性，按完成品核列稅則號別，亦符合上開解釋準則二甲：「稅則號別所列之任何一種貨品，應包括該項貨品之不完整或未完成者在內，惟此類不完整或未完成之貨品，進口時需具有完整或完成品之主要特性」之規定。
換言之，海關進口稅則貨品之分類核定，應依解釋準則所規定之六條準則依序核定，依準則一分類者，就無後列各準則之適用；系爭貨物既已依上開解釋準則一及二（甲）規定核列稅則第八四七一．九０．三０．００─九號，就無原告所主張歸入稅則號別第八四七三‧三○‧一○‧九○─五號之適用。
⒎原告以刷卡鐘、驗卡機、自動櫃員機等因內含系爭貨物磁性閱讀機，而誤認為
具有磁性閱讀機之主要特性，以致產生依海關進口稅則解釋準則二、（甲）規定，歸入磁性閱讀機稅則號別之錯誤聯想，顯係不諳稅則分類所致。因為刷卡鐘主要特性為時鐘裝置；驗卡機、自動櫃員機之主要特性為具有資料處理或電子式計算和紀錄保存能力之裝置，系爭貨物無上述裝置，自不得歸入磁性閱讀機之稅則號別。
⒏查「進口貨品以左列國家或地區為其原產地：‧‧‧二、貨品之加工、製造或
原材料涉及二個或二個以上國家或地區者，以使該項貨品產生最終實質轉型之國家或地區。」「進口貨品除特定貨品原產地認定基準由經濟部及財政部視貨品特性另行訂定公告者外，其實質轉型，指左列情形：一、原材料經加工或製造後所產生之貨品與其原材料歸屬之海關進口稅則前六位碼號列相異者。‧‧‧」為進口貨物原產地認定標準第二條、第四條第一項第一款所明定。系爭貨物在中國大陸加工製造成磁性閱讀機，歸列稅則第八四七一．九０目下；如尚未加工製造，屬原材料即零件狀態時，其零件如有專屬稅號者應歸列其專屬稅號（稅則第八十四章以外其他章節）外，其餘歸列稅則第八四七三．三０目下（第八四七一節機器之零件及附件）。進口稅則第八四七一．九０目與八四七
三．三０目或專屬稅號之其他章節相較，其進口稅則前六位碼號列相異，核屬上開認定標準第四條第一項第一款之實質轉型，即依上開認定標準系爭貨物原產地為中國大陸並無不合。
理 由
一、原告起訴後，被告代表人已於九十一年八月十五日變更為朱恩烈，並經具狀聲明承受訴訟，合先敘明。
二、按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額二倍至五倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：．．．四、其他違法行為。」「有前二項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第一項及第三項論處。」「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價一倍至三倍之罰鍰。」「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」海關緝私條例三十七條第一項第四款及第三項、第三十六條第一項、第四十四條前段定有明文。次按「大陸地區物品，除左列各款規定外，不得輸入臺灣地區：一、主管機關公告准許輸入之物品。」為台灣地區與大陸地區貿易許可辦法第七條第一項第一款所明定。故進口非屬台灣地區與大陸地區貿易許可辦法第七條第一項第一款規定准許輸入之大陸地區物品者，即構成進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之違法行為。
三、原告於八十七年十一月二十一日委託金達航空貨運承攬有限公司向被告報運進口MAGNETIC SLOT READER PARTS FOR MECHANISM乙批（報單號碼：第ＣＨ＼八七＼一七一＼一四七六一號），原申報產地為香港，稅則為第八四七三．三０．一０．九０─五號，行為時稅率百分之二．一，完稅價格六三六、二三四元，經電腦核定ＣＩ（免審免驗）方式通關放行。嗣被告所屬查緝督導分組抽核發現其申報稅則及產地可疑，於八十七年十一月二十七日以北普查字第八七一０六六八七號函通知原告，並於同年十二月九日派員就原告進口之系爭貨物為事後稽核。查核結果系爭貨物為磁性閱讀機（均為WITHOUT COVER，屬未完成品，但具有磁性閱讀機完成品之主要特性），應核列稅則號別第八四七一．九０．三０．００─九號磁性閱讀機專屬稅則，行為時稅率為百分之三．八；且依系爭貨物國外賣方開具之PROFORMA INVOICE（下稱P/I）除載明貨物型號、單價、數量外，第一項即載明：ORIGIN:P.R.CHINA，經原告持該P/I向台北銀行開發信用狀，國外賣方亦於八十七年十二月二十三日以「LETTER OF DECLARATION」承認提供給原告之磁性閱讀機係來自中國大陸深圳工廠，認系爭貨物為大陸物品，應不准輸入。而原告另案進口同類KDR系列產品，經被告於八十七年十二月三十日以北普查字第八七一０七二四六號函檢附樣品KDR─1450、KDR─1480各一個及型錄、藍圖說明書影本各一份，向經濟部國際貿易局查詢該貨未完成品（WITHOUT COVER）在中國大陸產製者是否已開放准許間接進口，經國際貿易局於八十八年一月十三日以貿
（八八）一發字第００四０四號函復稱：「本案貨品依書面資料審核，核歸CCC八四七一．九０．三０．００─九『磁性或光學閱讀機』項下，非屬本部公告准許間接輸入之大陸物品項目，大陸產品不准進口。」因認原告有虛報進口貨物產地、涉及逃避管制之行為。被告乃依海關緝私條例第三十七條第一項、第三項轉據同條例第三十六條第一項規定，處原告貨價二倍之罰鍰計一、二七二、四六八元，並依同條例第四十四條規定，追徵所漏進口稅一０、八一六元之事實，有進口報單、財政部臺北關稅局查緝督導分組編號第八七０一三一及八八００二六號查案報告及所附之談話紀錄、開狀＼匯款申請單、PROFORMA INVOICE、開發信用狀申請書、信用狀、台北銀行進口單據通知書、經濟部國際貿易局八十八年一月十三日貿（八八）一發字第○○四○四號書函、財政部臺北關稅局八十七年十一月二十七日北普查字第八七一○六六八七號函、八十七年十二月三十日北普查字第八七一○七二四六號函、八十八年四月十五日八八丁字第六一二號處分書及八十八年十月十三日北普緝字第八八一○六○四三號通知書等件影本在原處分卷可稽。原告雖主張系爭貨物不具單獨使用功能，須與其他零組件組合後方為成品，應屬零件，適用稅則號別第八四七三‧三０‧一０‧九０─五號；其申報稅則皆循往例，被告若欲變更進口貨物歸列之稅則，依財政部七十五年台財關字第七五○五三三八號及七十七年三月二十三日台財關字第七七００二七三六號函釋，應先報部核定，始為合法；有關貨物產地之記載，係依報關手冊之規定，根據韓國公司所開立之商業發票（即COMMERCIAL INVOICE）及載貨清單（PACKING LIST）上之原產地記載「H.K（香港）」填寫；又虛報進口貨物應以主觀上有故意，始為相當，原告或有過失，但無故意云云，詳如事實欄所載。惟查：
㈠系爭貨物依原告提供之型錄所載之貨名為MANUAL SWIPE TYPE MAGNETIC STRIPE
READER，其型號KDR-1XX0者，表示WITHOUT COVER，型號KDR-1XX1者，表示WITHCOVER；又依藍圖說明書所載：「KDR-1000 SERIES IS A SET OF MANUAL SWIPETYPE MODULES THAT READ MAGNETICALLY ENCODED DATA FROM MAGNETIC STRIPESTHAT CONFORM TO ISO STANDARDS AND DECODE THEM TO CLS、RCL、AND RDT.（
CLS:CARD LOADING SIGNAL, RCL:READ CLOCK., RDT: READ PULES）」，其意為KDR-1000系列（為WITHOUT COVER者）是一組手動模組，能讀取依照ISO標準在磁條上之磁碼資料，並將這些資料解碼成CLS、RCL及RDT三種電流信號，系爭貨物之貨名已清楚載明為MAGNETIC STRIPE READER（即磁性閱讀機），依「國際商品統一分類制度註解（H.S.註解）」對海關進口稅則第八四七一節磁性閱讀機之詮釋為：「此一類之器具係將以特別磁性墨印刷之字母予以磁性化，然後以磁性閱讀頭轉換為電脈衝。」系爭貨物之貨名、構造、動作原理及功能，顯與上開H.S.註解相符。又即使未完成品（WITHOUT COVER），依上開藍圖說明書，屬MODULE，能讀取磁碼資料並將這些資料轉換成電流訊號，已具有完成品之主要特性，按完成品核列稅則號別，亦符合海關進口稅則解釋準則二（甲）：「稅則號別所列之任何一種貨品，應包括該項貨品之不完整或未完成者在內，惟此類不完整或未完成之貨品，進口時需具有完整或完成品之主要特性」之規定。故被告依海關進口稅則解釋準則「海關進口稅則貨品之分類應依下列原則辦理：一、類章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之，此等稅則號別或註內未另行規定者，依照後列各準則規定辦理。」之規定，再依照稅則號別第八四七一．九○．三○．○○—九號所列之貨名為「磁性或光學閱讀機」，將系爭貨物歸入上開專屬稅則號別，於法並無不合。
㈡海關進口稅則貨品之分類核定，應依解釋準則所規定之六條準則依序核定，經依
準則一分類者，就無後列各準則之適用。系爭貨物既已依海關進口稅則解釋準則一及二（甲）規定核列稅則第八四七一．九○．三○．○○—九號，即無原告所主張歸入稅則號別第八四七三．三○．一○．九○—五號適用之餘地。又系爭貨物為各種自動資料處理機之「輸入單元」，就輸入單元而言，依據原廠型錄，WITH COVER為輸入單元之成品，WITHOUT COVER為輸入單元之未完成品，與完成品相較，僅缺少COVER而已；而就各種自動資料處理機而言，在一般商場上或稱其為零件，足見零件與成品非但為相對性名詞，復因物品類別不同而異其地位，端視其為何種類別而定，非可一概論之。系爭貨物在稅則分類上，依海關進口稅則解釋準則一或二（甲）規定，應歸列其專屬稅則第八四七一．九○．三○．○○—九號，業如前述，自不因其係零件抑或成品，而異其進口稅則之歸列。
㈢財政部七十五年台財關字第七五○五三三八號及七十七年三月二十三日台財關字
第七七○○二七三六號函釋，係指海關對進口貨物核定稅則時，應依據廠商提供之資料及稅則分類紀錄卡，如發現分類紀錄卡之分類不適當，擬變更行之多年之稅則分類紀錄卡而影響進口人之權益者，應報財政部核定；如依廠商提供之資料及行之多年之稅則分類紀錄卡並無不當，而據以歸列分類，致與進口人發生爭議時，則應依關稅法第二十三條、第二十四條及第二十五條規定之行政救濟程序辦理。查系爭貨物係採電腦核定Ｃ１（免審免驗）方式通關放行，並未經被告查驗或審核，此為原告所不爭，是本件自無變更進口貨物歸列稅則適用之可言。原告主張被告若欲變更進口貨物歸列之稅則，應依財政部前開七十五年及七十七年函釋規定先報部核定，否則即不能對原告為不利之處分，顯有誤會。
㈣國際貿易上買賣契約之成立，以當事人就買賣標的物、價金等契約要素合意一致
為必要，故當事人對凡影響買賣標的物價金之因素，如品質、規格、數量、產地、包裝方式等，於買賣契約成立之初，當知之甚詳，尤以精密工業產品，其工業化程度可能因產製地區不同而影響其品質，價格復迥異，原告係以電腦週邊設備之生產、製造及進、出口貿易為業，衡情當對該契約要素採取更高之注意，原告稱原產地之記載非其所得過問，顯與國際貿易商業習慣有違，並無可採。按國際貿易交易過程第一步即為詢價與報價，P/I為報價文件，當事人對P/I所列之交易條件如貨物之品質、型號、數量、單價、產地、付款條件等，皆以最有利於己之條件商議，迨雙方達成協議，交易方屬成立。一般而言，P/I在未經買方接受前，其交易條件未必即為契約內容，且於信用狀開立前皆可修正，但買方如已持P/I向開狀銀行開立信用狀，即表示已接受P/I之交易條件，屬契約之承諾，契約即因而成立，其內容亦告確定，賣方只須依照P/I所定條件輸出貨物並出具商業發票（COMMERCE INVOICE），即能自開狀銀行在賣方所在地之往來銀行取得價款，故經買方接受之P/I，乃進口發票之原始文件，嗣後買賣雙方如對該交易有所爭執時，自以原始文件（即成交文件）P/I為準。本件原告持系爭P/I向台北銀行開發信用狀，有開發信用狀申請書、信用狀、台北銀行進口單據通知書等件影本在原處分卷可憑，且為原告所不爭執，足見原告已接受該P/I，是有關系爭契約之爭議應以該P/I為準，而系爭貨物之產地亦應以該P/I上之記載為據。查本件P/I 第一項即載明：ORIGIN:P.R.CHINA字樣，即產地為中國大陸，故系爭貨物為中國大陸所產製，且為原告所明知，至為灼然。
㈤系爭貨物商業發票記載之產地雖為「香港」，惟其與成交文件P/I所載「ORIGIN:
P.R. CHINA」不符，且依原告提供韓國賣方所出具之「LETTER OF DECLARATION」記載：「．．．KDE'S MANUAL TYPE CARD READER PRODUCTS (EX.;KDR-1000,KPR-1800 SERIES AND ETC.,)ARE BEING PROVIDED TO PARTNER TECH CORP.,TAIWAN FROM OUR CHINA FACTORY(KDEI;KDE INTERNATIONAL LTD.,．．．．．
SHENZHEN CITY, P.R.CHINA)．．．」，其中文意旨略以：「．．．手動式的磁性閱讀機產品（例如：KDR-1000序列、KPR-1800序列等等）是我們（韓國賣方）中國工廠（中華人民共和國深圳市）提供給台灣拍檔科技股份有限公司．．．」等語，益見系爭貨物之產地為中國大陸，系爭貨物商業發票所載產地與事實不符。被告依P/I、韓國賣方出具之聲明書（LETTER OF DECLARATION）、型錄、藍圖說明書、開狀＼匯款申請單、開發信用狀申請書、信用狀等交易過程文件，認定系爭貨物之產地為中國大陸，即非無據。
㈥系爭貨物係在中國大陸加工製造成磁性閱讀機，應歸列稅則第八四七一．九○目
下，如尚未加工製造，屬原材料即零件狀態時，其零件如有專屬稅號，除應歸列其專屬稅號（稅則第八十四章以外其他章節）外，其餘則歸列稅則第八四七三．三○目下（第八四七一節機器之零件），而稅則第八四七一．九○目與八四七三．三○目或專屬稅號之其他章節，乃稅則認定標準之實質轉型，與系爭貨物是否為中國大陸產製係屬二事，要無礙於系爭貨物為中國大陸產製之認定。況被告於八十七年十二月三十日以北普查字第八七一○七二四六號函檢附樣品KDR-1450、KDR-1480（與系爭貨物相同）各一個及型錄、藍圖說明書影本各一份，向經濟部國際貿易局查詢該貨未完成品（WITHOUT COVER）在中國大陸產製者是否已開放准許間接進口，經該局於八十八年一月十三日以貿（八八）一發字第○○四○四號函復稱：「本案貨品依書面資料審核，核歸ＣＣＣ八四七一．九○．三○．○○—九『磁性或光學閱讀機』項下，非屬本部公告准許間接輸入之大陸物品項目，大陸產品不准進口」等語，有該函影本二件在原處分卷可徵，是被告認系爭貨物非屬公告准許進口之中國大陸產品，洵屬有據。
㈦再按關稅法第五條之一第一項：「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人申
報之稅則號別及完稅價格，先行徵稅驗收，事後再加審查；如有應退應補稅款者，應於貨物放行後六個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。」規定，所稱六個月退補稅款核定期限，係指「先放後核」報關與查驗之稽徵程序，至於依關稅法規定應徵之關稅、滯納金或罰鍰，依關稅法第四條之二第一項之規定則有五年之徵收期間，而進口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依關稅法第五十六條規定：「進口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。」應依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理，已無關稅法第五條之一規定之適用。又有關追徵或處罰之期間，依海關緝私條例第四十四條規定，係指違反海關緝私條例情事發生未滿五年。本件原告向被告報運進口系爭貨物之時間為八十七年十一月二十一日，而被告處分日期為八十八年四月十五日，仍在追徵或處罰期限內，於法無違。另報關手冊係財政部關稅總局依據關稅法第四條之三授權訂定之「貨物通關自動化實施辦法」第三十條規定訂定公告，其所規定事項係就誠實申報之正常貨物而言，苟發票所載之產地與實際進口貨物之產地不符，自應依實際進口貨物之產地誠實申報，否則關稅法第九條至第十一條之一有關進口貨物之查驗規定及同法第五十六條：「進口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理」之規定，即形同具文。況貨物通關自動化報關手冊對生產國別之申報規定：「⑴應填貨物的生產『國名』及其『代碼』。如由香港進口德國貨，應填德國而非香港，從發票上可以找到。」其意指報單上「生產國別欄」應申報貨物原產地之國家或地區，而非過境國家或地區，至於「從發票上可以找到」，亦係指商業發票與成交文件及輸出貨物一致，並無不符之正常情況而言。原告明知系爭貨物之產地為中國大陸，其商業發票所載產地與事實不符，自不得以其係依報關手冊規定根據商業發票填寫產地主張免責。
㈧原告身為電腦週邊設備之生產、製造及進、出口貿易之業者，熟諳國際貿易之作
業程序，自不容對開狀、報關進口貨物程序諉為不知，且其對大陸物品未經經濟部公告開放進口者不得進口，為當前政府之政策，亦當知之甚詳，即負有據實申報之義務。韓國賣方就系爭貨物出具之P/I已載明「ORIGIN: P.R. CHINA」，其為政府尚未開放進口之大陸物品，原告未予拒絕而接受該P/I為成交文件，且明知商業發票所載產地為香港，與成交文件P/I不符，向被告申報進口時不據實申報產地為「中國大陸」，而申報「香港」，其有虛報產地、逃避管制之故意，至為明顯。被告以系爭貨物係放行後始查得上情，因系爭管制不得輸入而應予沒入之大陸貨物已不復存在，無從為沒入處分，遂依海關緝私條例第三十六條第一項規定裁處罰鍰，並無不合。再系爭貨物已由原告提領，依法本應課徵進口稅，如有短徵情事，仍應依海關緝私條例第四十四條規定追徵所漏進口稅，此觀之行政法院（現改制為最高行政法院）六十二年度判字第二五三號判例意旨亦明，是被告依海關緝私條例第四十四條規定，追徵原告所漏進口稅，於法亦屬有據。
㈨綜上所述，原告主張均無可採，從而被告以原告申報系爭貨物產地為「香港」，
實際產地為「中國大陸」，而系爭大陸地區產製之磁性閱讀機，屬未經公告准許間接進口之大陸物品，依臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法第七條第一項第一款規定不得輸入，認原告有虛報產地、逃避管制之行為，而科處貨價二倍之罰鍰，並追徵所漏之進口稅，一再訴願決定遞予維持，揆諸首開規定，均無違誤，原告仍執前詞聲請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 一 月 八 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 鄭 忠 仁
法 官 林 育 如法 官 楊 莉 莉右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 一 月 八 日
書記官 王 俊 權