臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第六八○六號
原 告 甲○○訴訟代理人 黃健弘律師被 告 花蓮縣稅捐稽徵處代 表 人 林全祿處長）訴訟代理人 乙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十月二十三日台財訴字第○八九○○六六○八一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：緣原告涉嫌未申請營業登記，於民國（下同）八十六年九月起至八十七年四月間借用宜達營造有限公司（以下簡稱宜達公司）牌照，承攬兄弟加油站有限公司（以下簡稱兄弟加油站公司）之加油站新建工程之包作業務，逃漏銷售額新台幣（以下同）一二、六二一、四○○元，案經被告查獲，審理違章成立，乃核定補徵營業稅六○一、○一九元，並按所漏稅額裁處三倍之罰鍰計一、八○三、○○○元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭駁回後，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決
１、訴願決定及原處分均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
叁、兩造爭點：
系爭加油站新建工程之包作業務是原告個人借用宜達公司牌照承攬，或是其以宜達公司股東名義代表該公司承攬？總工程款究竟若干？
一、原告陳述：
１、原告於八十三年四月間起就加入宜達公司成為股東，負責管理公司工程有關業務，並分擔支付公司各項費用開銷及分配業績額。有宜達公司開立予原告入股金收據及股東證明書。當時之各股東皆可證明，並自八十三年起承受負責人楊琇珍之股份，因斯時公司財務有困難，故非以全額三十萬元出讓予原告，併由原告陸續支付予宜達公司之各項業務經費之資金往來支票、明細可資證明。原告斯時已係公司股東，執行公司業務，詎料迄至八十七年八月間公司始將原告列入股東名冊中，其原委原告實在不解，也因此造成原告權益重大損害及莫大冤曲。原本原告就是實際股東，為公司承攬工程業務及責任，乃天經地義之事，並無被告所指借牌違章情事，而原告所提相關佐證，被告均不予調查，皆不予採信，一昧地偏袒宜達公司及兄弟加油站公司，令人費解。茲足補充者，乃公司股東黃永順、范秀琴、張世福及莊哲民均於臺灣花蓮地方法院結證稱，於八十三年公司成立時，原告早為公司股東，惟其因家庭因素，將股份放在楊琇珍處，每次開會，原告均來開會等情，並有訊問筆錄可資為證，足證本件原告絕非借牌，否則，請傳訊上開股東及證人楊琇珍為證。
２、系爭兄弟加油站新建工程、土木工程之合約，條文、項目、金額．．．乃由兄弟加油站公司與宜達公司共同訂定，此為不爭之事賣，已堪證明原告非借牌承攬。詎料刑案訴訟過程，兄弟加油站公司竟提出重複之第二本偽造合約，於該偵案中，原告與宜達公司負責人楊琇珍皆指明其第二本合約公司及負責人印章係經偽造。被告乃公務機關，理應將雙方所提出之契約文書送請鑑定或傳訊相關人調查真偽，並追究相關刑責，惟被告卻一昧地認定該工程合約為原告所制作，使人匪夷所思，其未盡調查能事之錯誤認定，至為灼然。況查，被告明知該偽造之第二份合約，並無工程標的，施工範圍、項目施工說明圖樣、付款方式等．．．。此皆為工程合約製作不可或缺之必備條件；甚者，該偽造合約，並缺加蓋契約雙方公司分頁騎縫章（即無法證明合約前后頁次之連貫性）等，況宜達公司負責人亦在花蓮地檢署庭訊中指證歷歷，該偽造合約中之宜達公司之用印非宜達公司之印鑑章，亦非宜達公司所有，此有案可稽。而被告硬將此偽造合約，歸咎於原告，以偽當真，如此矛盾，不合法理，豈能使人信服。
３、原告堅決否認有收受兄弟加油站公司所給付之工程款約一、二○○萬餘元；更不服被告將兄弟加油站公司之借款及利息計入工程款課稅；益加不服將宜達公司與兄弟加油站公司之土木工程合約金額，向原告個人課營業稅，蓋原告並非借牌之人，僅係為宜達公司執行業務，甚為明確。
４、原告於八十九年四月申請復查所提附件證據中，其款頂皆是原告代為支付兄弟加油站公司與各廠商及其他僱工、機關行政規費．．．等雜項金額，其收據買受人皆載明為兄弟加油站公司。上述金額皆非原告營業所得，則原告既無所得，又何有課稅資料，何得課稅。並且於復查中，被告將張東俊與原告間之資金往來，計入兄弟加油站公司之工程金額中，實屬無稽，被告並不明查之處事態度，不足服人；況查，兄弟加油站公司支付給原告之支票總計金額實際為八百六十二萬一千四百元。此金額中包括借款及借款利息計五百零四萬元，真正自兄弟加油站公司取得工程款三百多萬元，而被告竟未查明資金來由及目的，聽憑兄弟加油站公司不實且片面而不符常理之資料（施作工程發包人怎麼可能應支付承攬人工程利息，此不合常理之說明，被告竟不查明），復片面採信兄弟加油站公司負責人張東逸片面之詞，謂「系爭工程係由申請人向營造公司借牌承包，全部工程總金額計
一二、六二一、四○○元」，提示偽造之工程合約，但按張東逸憑何證明原告係借牌？另查，原告非借牌，已由宜達公司負責人楊琇珍說明明確，張東逸說明顯屬無稽，而被告之採證違背證據甚明；至於何以工程款會存入原告戶頭，實因宜達公司交由股東即原告執行該項業務，其費用均先由原告墊出，而宜達公司之雇用職員與業務開銷，原告亦均出資付予薪水（花蓮地檢署原告違反稅捐稽徵法部分，宜達公司均有證人到庭為證），對於何以部分款項會入原告戶頭，證人黃永順已然在花蓮地院筆錄中結證明確，因該公司承包工程係採責任制，自負盈虧，禁止背書之支票才匯到公司戶頭，領得現金匯到個人之戶頭，不管是公家或民間工程皆然，本件股東開會時，尚未拿到工程，但推薦原告做執行董事，事後他有承攬，伊很清楚，工程款是報給公司三百多萬元等情，從而，上開工程款之收支，自由原告先行管理，係符常情常理，被告之復查決定及財政部因未經調查，不知其情，致誤為行政處分，而為駁回訴願之理由，顯不足維持，應予撤銷。
二、被告陳述：
１、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵：．．．三、未辦妥營業登記，即行開始營業．．．而未依規定申報銷售額者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」分別為營業稅法第一條、第二十八條、第四十三條第一項第三款及第五十一條第一項第一款所明定。
２、卷查原告未申請營業登記，自八十六年九月起至八十七年四月間借用宜達公司牌照，承攬兄弟加油站公司發包之加油站新建工程之包作業務，工程總金額計一二、六二一、四○○元（計有八十六年工程款三、五○○、○○○元；八十七年工程款三、五○○、○○○元、動力電二○○、○○○元、營建稅三八一、四○○元及工程款利息一六○、○○○元；八十八年工程款分期攤還四、八○○、○○○元及工程款利息八○、○○○元），案經被告查獲，取具原告、宜達公司負責人張東逸於被告所作四份筆錄及相關資料附案為證，核其行為已違反營業稅法第二十八條規定，違章事證明確，被告乃核定應補徵營業稅六○一、○一九元，並依營業稅法第五十一條第一項第一款規定，按所漏稅額處三倍罰鍰計一、八○三、○○○元，揆諸前揭規定，洵無不當。
３、原告雖主張於八十三年間起入股加入宜達公司成為股東，負責管理公司工務有關事項，有宜達公司開立之股金收據及股東證明書，及自八十三年起原告與宜達公司在銀行帳戶往來明細紀錄可資證明，故無向其借牌營業之事等語。然查被告前函請宜達公司負責人楊琇珍分別於八十八年十月二十日及同年十二月十三日於被告備詢，據其指稱該公司確有承攬兄弟加油站公司之加油站新建工程，其承造合約金額僅三、八一四、○○○元，惟該工程係由股東甲○○個人負責承作，工程款亦由羅君獨立作業，合約由羅君與兄弟加油站公司訂立，但公司已依前開承造金額開立統一發票。又查原告聲稱其係以宜達公司股東名義代表公司承攬系爭工程，但查該公司之設立登記及變更登記資料，原告係於八十七年八月始成為宜達公司之股東，而系爭加油站係自八十六年九月至八十七年四月間興建，足證原告承攬系爭工程，應屬其個人行為。是以本案違章事證甚為明確，原處分並無不合。
４、原告稱以公司股東名義代表宜達公司向兄弟加油站公司承攬土木工程部分，雙方並訂有工程合約，亦受兄弟加油站公司之委託負責該工程項目以外之如機電、油氣、電器、給排水、環工．．．等繁雜之各項工程統合之技術等業務，且原告與兄弟加油站公司間有財務上之訴訟，該公司於訴訟過程提出第二本偽造之合約，被告並未調查真偽，硬將此偽造合約歸咎於原告，以偽當真。又原告與兄弟加油站公司間之資金往來中，屬工程款部分三百多萬元，餘包括借款、借款利息等，被告竟未查明資金來由及目的，採信兄弟加油站公司負責人片面之詞，謂系爭工程係由原告向宜達公司借牌承包，工程款總計一二、六二一、四○○元云云。惟查前開兄弟加油站公司負責人張君所作筆錄時陳述，系爭工程係由原告向宜達公司借牌承包，全部工程總計金額一二、六二一、四○○元，同時提示工程合約書乙份及支付予原告工程款之付款簽收簿、付款支票影印本等相關資料以證其說，並否認與原告有任何金錢借貸往來關係，且據上開付款資料之資金流程，亦顯示該工程款全部存入原告之金融帳戶。又查原告八十八年十一月五日於被告備詢及提起復查、訴願時雖一再主張兄弟加油站公司所指一二、六二一、四○○元款項中，僅有其中三、八一四、○○○元係承造系爭加油站之工程款，其餘部分則為互助費、代墊工資、機電設備費及兄弟加油站公司向其借款等，然除前述發包人兄弟加油站公司所提示支付證明等事證外，尚有原告提供兄弟加油站公司之五張工程預算表總工程金額計一千二百餘萬元及臺灣花蓮地方法院檢察署八十八年度偵字第二九六一號不起訴處分書內容所載：被告（指甲○○）坦承於右揭時地有為告訴人公司施作加油站一情不諱，惟否認有詐欺取財之犯行，辯稱：「告訴人要求擴增施作面積，致原有已施作部分，須更新施工，乃追加工程款為一千二百萬元，被告將工程均施工完成，並經告訴人驗收，始簽發支票給付工程款，若有虛增工程款，何以告訴人仍願簽發支票？告訴人於工程完工驗收一年後，始主張工程款與實際施工不符，動機顯有疑問。又縱對於工程款有爭執，亦僅瑕疵擔保責任之民事糾葛，要無詐欺犯罪可言。」等語。原告並因上述主張而獲致有利之處分。現又主張工程總價僅三、八一四、○○○元，足證其說詞核無可採。至所訴與兄弟加油站公司間之金錢借貸之財務糾紛係屬民事債務糾紛，非本案審酌範圍。是原告未辦理營業登記，借用宜達公司牌照承攬營建工程，違章事實甚為明確，則被告依法補徵稅款及裁處罰鍰，並無不合。
５、綜上論述，被告所為處分並無違誤，請判決如被告答辯之聲明。理 由
壹、補徵營業稅部分：
一、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」、「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」及「營業人有左列惰形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。」分別為營業稅法第一條、第二十八條及第四十三條第一項第三款所明定。
二、本件原告涉嫌未申請營業登記，自八十六年九月起至八十七年四月間借用宜達公司牌照，承攬兄弟加油站公司發包之加油站新建工程之包作業務，逃漏銷售額計
一二、六二一、四○○元（計有八十六年工程款三、五○○、○○○元；八十七年工程款三、五○○、○○○元、動力電二○○、○○○元、營建稅三八一、四○○元及工程款利息一六○、○○○元；八十八年工程款分期攤還四、八○○、○○○元及工程款利息八○、○○○元），案經被告查獲，取具原告、宜達公司負責人楊琇珍及兄弟加油站公司負責人張東逸於被告所作四份筆錄及相關資料附案佐證，被告乃核定應補徵營業稅六○一、○一九元。原告不服，申請復查，主張略以，原告與兄弟加油站公司兩造間有民事財務上之糾葛，而導致該公司舉發並提供不實之證據圖誣陷。原告確於八十三年間起入股加入宜達公司成為股東，管理公司工務有關事項，有宜達公司開立之持股證明及八十六年兄弟加油站公司之加油站新建工程之委任書，及自八十三年起，原告與宜達公司在銀行帳戶往來明細紀錄可資證明，故無向其借牌營業之事。原告以公司股東名義代表宜達公司向兄弟加油站公司承攬土木工程部分，雙方並訂有工程合約，且原告為該工程之現場工地主任，亦受兄弟加油站公司之委託負責該工程項目以外之如機電、油氣、電器、給排水、環工．．．等繁雜之各項工程統合之技術等業務，．．．而兄弟加油站公司之加油站新建之初並無任何資金，故該公司張東逸向原告借調，代其支付所需費用，並開立借據，同意借款金額按月分期攤還，復於八十七年八月二十四日開立支票連同利息存入原告帳戶內。然而該公司在被告所作筆錄述稱該款項收受日期為八十八年五月，顯然支付日期前後倒置，將借款與工程款混淆，與事實不符。另原告於八十六年間所收受之三、五○○、○○○元支票款，並非與宜達公司工程項目有關，而是原告與張東俊間私人之借貸關係，亦由其在花蓮市第二信用合作社之私人甲種存款帳戶中開立，況兄弟加油站公司並無該款項支出，請詳查該公司之帳戶即知。豈料該公司為達到誣陷原告之目的，向法院提出告訴，並在庭訊中自白該項工程總價僅需七百餘萬元．．．云云。然原告被不起訴處分。又其為達報復誣陷之目的，將合約書變造成一千兩百萬餘元云云。被告復查決定略以，被告前函請宜達公司負責人楊琇珍分別於八十八年十月二十日及同年十二月十三日於被告備詢，據其指稱該公司確有承攬兄弟加油站公司之加油站新建工程，其承造合約金額僅三、八一四、○○○元，該工程係由股東甲○○負責承作，公司已依前開承造金額開立統一發票；復有兄弟加油站公司負責人張東逸於八十八年十一月十九日來處所作筆錄時陳述，系爭工程係由原告向營造公司借牌承包，全部工程總金額計一二、六二一、四○○元，同時提示工程合約書乙份及支付予原告工程款之付款簽收簿、付款支票影印本等相關資料以證其說，並否認與原告有任何金錢借貸往來關係，且據上開付款資料之資金流程，亦顯示該工程款全部存入原告之金融帳戶，又查原告聲稱其係以宜達公司股東名義代表公司承攬系爭工程，但經查該公司之設立登記及變更登記資料，原告係於八十七年八月始成為宜達公司之股東，而系爭加油站係自八十六年九月至八十七年四月間興建，再據該公司章程第六條：「本公司置董事一人，推定楊琇珍為董事，執行業務並代表本公司。」所載，原告並非該公司之董事，執行公司業務並對外代表公司，核與公司法第一百零八條明定對外代表公司之權限未合，是以原告承攬系爭工程，應屬其個人之行為，又原告於八十八年十一月五日至被告備詢時雖主張所承攬之工程款僅三、八一四、○○○元，其餘八、八○七、四○○元為互助會及其與兄弟加油站公司間之資金借貸往來，但卻無法提出相關實證為憑。至於所述與兄弟加油站公司間之金錢借貸之財務糾紛乙節，係屬民事債務糾紛，原非本案審理之權責範圍。綜上觀之，原告承攬系爭工程期間，既非屬宜達公司之股東，足證原告未辦理營業登記，借用宜達公司牌照承攬營建工程至明，本案違章事證甚為明確，原處分並無不合，乃駁回其復查之申請。本院揆諸首揭規定，並無不合。
三、原告猶不服，提起訴願、本件行政訴訟，均訴稱，原告確實於八十三年間起入股加入宜達公司成為股東，負責管理公司工務有關事項，有宜達公司開立之股東證明書等可證，至八十七年八月間公司始將原告列入股東名冊，並無借牌營業之事。另稱原告與兄弟加油站公司兩造間有財務上之訴訟，該公司於訴訟過程提出第二本偽造之合約，被告並未調查真偽，便將此偽造合約，歸咎於原告，以偽當真。原告與兄弟加油站公司間之資金往來中，屬工程款部分三百多萬元，餘包括借款、借款利息等，被告竟未查明資金來由及目的，採信兄弟加油站公司負賣人片面之詞，謂系爭工程係由原告向營造公司借牌承包，工程款總計一二、六二一、四○○元云云。惟查：
１、依原處分卷附之兄弟加油站公司負責人張東逸之筆錄所載，系爭工程係由原告向宜達公司借牌承包，全部工程總金額計一二、六二一、四○○元，張東逸並提示工程合約書乙份及支付予原告工程款之付款簽收簿、付款支票影印本等相關資料以證其說，並否認與原告有任何金錢借貸往來關係，且據上開付款資料之資金流程，亦顯示該工程款全部存入原告之金融帳戶。
２、原告於八十八年十一月五日至被告備詢及提起復查、訴願及本件行政訴訟時雖一再主張兄弟加油站公司所指一二、六二一、四○○元款項中，僅有其中三、八一
四、○○○元係承造系爭加油站之工程款，其餘部分則為互助費、代墊工資、機電設備資及兄弟加油站公司向其借款等云云，然除前述發包人兄弟加油站公司所提示支付證明等事證外，觀諸原處分卷附之被告獲案由原告提供兄弟加油站公司之五張工程預算表，總工程金額計一千二百餘萬元，暨臺灣高等法院花蓮分院檢察署八十九年度議字第九號檢察官處分書所載，該項工程除建築物外，尚包含加油站之電源、電機設備等工程，總價為一千二百二十萬元，有建築師監工建造，且經驗收完竣，足證該工程總價非原告所舉僅三、八一四、○○○元。
３、所述與兄弟加油站公司間之金錢借貸之財務糾紛係屬民事債務糾紛，非本件審酌範圍。
四、綜上所述，本件原告承攬系爭工程期間，既非屬宜達公司之股東，足證原告未辦理營業登記，借用宜達公司牌照承攬營建工程至明，原告之陳詞均不可採，被告所為補徵營業稅之處分，揆諸首揭規定，並無違誤，訴願決定基於上開理由予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，並無理由，應予駁回。
貳、違反營業稅法罰鍰部分：
一、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」為營業稅法第五十一條第一款所明定。
二、本件原告未經核准營業登記，涉嫌於八十六年九月起至八十七年四月間借用宜達公司牌照，承攬兄弟加油站公司發包之加油站新建工程之包作業務，逃漏銷售額
一二、六二一、四○○元，案經被告查獲審理違章成立，業如前述，被告遂依前揭規定按所核定漏稅額六○一、○一九元處三倍之罰鍰計一、八○三、○○○元，復查決定未准變更，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，並無理由，應予駁回。
叁、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段判決如主文。
中 華 民 國 九十一 年 十二 月 三十一 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 法 官 徐瑞晃
法 官 李得灶法 官 吳慧娟右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十一 年 十二 月 三十一 日
書 記 官 劉道文