臺北高等行政法院判決 九十年度訴字第七○三二號
原 告 甲○○被 告 財政部代 表 人 乙○（部長）訴訟代理人 戊○○
丁○○丙○○右當事人間因限制出境事件，原告不服財政部中華民國九十年七月二十四日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟，由高雄高等行政法院（九十年度訴字第一八三一號）移送前來，本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：緣訴外人正倫營造股份有限公司（下稱正倫公司）欠繳民國（下同）七十九至八十四年度營利事業所得稅額新台幣（下同）七、八三三、六八七元及
五三、九八一、二三六元（均含本稅、滯納金、滯納利息），被告所屬台灣省北區國稅局以其欠繳稅款已達限制欠稅營利事業負責人出境之金額標準，而正倫公司之董事長許水波業於八十四年四月十四日死亡，未推選新任董事長，乃分別以八十九年五月十二日北區國稅徵第00000000號函及八十九年五月十五日北區國稅徵第00000000號函陳報被告，被告分別以八十九年五月十九日台財稅第0000000000號及第0000000000號函（下稱原處分）請內政部警政署入出境管理局（下稱入出境管理局）限制原告出境，該局乃於八十九年五月二十四日作成（八九）境愛岑字第七二○六六號書函及同年月二十五日作成（八九）境愛岑字第七二二二二號書函。原告不服，提起訴願，嗣經訴願決定駁回，原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：如主文所示。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告是否為正倫公司之董事？㈠原告主張之理由：
⒈查原告雖曾任正倫公司之董事，惟於七十八年九月間早已將持有之股權全數轉
讓予正倫公司負責人許水波，且已依法由許水波向宜蘭縣稅捐稽徵處繳納證券交易稅在案，故原告已喪失正倫公司股東之資格。按公司法第一百九十七條第一項之規定，董事經選任後，應向主管機關申報，其選任當時所持有之公司股份數額，在任期中不得轉讓其二分之一以上，超過二分之一時，其董事當然解任，故原告之股份既已全數轉讓，原告之董事資格即當然解任，已失其董事身分，原告已非正倫公司之董事，依公司法第八條之規定，原告即非正倫公司之負責人，非限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（下稱限制出境實施辦法）所指之營利事業負責人，依法即不得依前揭辦法限制原告出境。
⒉茲被告以其七十二年六月二十日台財稅第三四二八三號函釋謂「二、股份有限
公司董事長死亡或因故不能行使職權，依據經濟部經（七二）商四○五一九號函釋，‧‧‧董事長死亡者，應依法補選董事長，惟在董事長未及選出之前，得由常務董事互推一人暫時執行董事長職務（非代理人）。三、如公司末依前項規定辦理時，可依公司法第八條規定，限制常務董事或董事長出境。」為其決定依據之一，惟查，該函釋所謂「得由常務董事互推一人暫時執行董事長職務」或「可依公司法第八條規定，限制常務董事或董事長出境」，其前提須各該常務董事或董事必須現仍具備股東及董事之資格，始有該函釋之適用，今本件原告早已於七十八年九月間喪失股東及董事之資格，顯非該函釋所得暫行執行董事長職務之人（董事），亦非公司法第八條規定之負責人甚明，被告據此限制原告出境，顯屬違誤。
⒊被告復以公司法第十二條規定：「公司設立登記後，有應登記之事項而不登記
，或已登記之事項有變更而不為變更之登記，不得以其事項對抗第三人。」原告雖辯稱已將股權全部轉讓，惟正倫公司未依法辦理變更登記，且該公司變更登記事項卡八十三年至八十六年董事登記仍為原告，依民法第二十七條規定：
「董事就法人一切事務，對外代表法人。董事有數人者，除章程另有規定外，各董事均得代表法人。」是正倫公司之登記負責人許水波雖已歿，惟據公司法第八條第一項及第二百零八條第三項之規定，現該公司負責人應為原告及鄭麗惠等二人云云，為其駁回訴願之理由。惟查：
⑴按公司法第十二條規定所謂已登記事項有變更而不為變更登記者，不得以其
事項對抗第三人，係指公司董事既經登記後雖有變更而不為變更登記時，其代表公司所為之行為（指實體法之法律行為或侵權行為）對公司應生效力而言。惟查本件，原告顯已非正倫公司之董事，雖正倫公司未為變更登記，惟原告並無為任何實體法之法律行為或侵權行為，須由正倫公司對第三人承擔不為變更登記所生之義務情事。易言之，本件係稅捐徵收保全，登記之董事或負責人，並無任何法律行為侵害第三人，或第三人受損害之情事，況稅捐機關亦非公司法第十二條所指之第三人，故本件實無公司法第十二條規定之適用。
⑵再者，民法第二十七條所謂「各董事均得代表法人」，亦須係各該董事具備
股東及董事資格，始得代表法人，原告既非股東亦非董事，何能代表法人正倫公司？⑶原告自七十八年九月二十五日起喪失股東及董事資格，亦未收受任何機關通
知辦理負責人登記之事宜，遽遭財政部限制出境。況公司登記事項如有變更時，依公司法第四百十八條之規定，即應由正倫公司之代表董事依法申請辦理變更登記，原告於七十八年九月間即喪失正倫公司股東及董事資格，正倫公司即應依法辦理變更登記，原告依法無法申請變更登記，故正倫公司至今仍未辦理負責人變更登記，實非可歸責於原告。
⑷末查正倫公司所欠之稅捐及罰鍰皆係在八十五年、八十六年及八十七年間，
而原告於七十八年間已喪失股東及董事資格，要非原告所能置問，換言之，正倫公司所欠稅捐及罰鍰，皆係在原告已喪失股東及董事資格已七年、八年或九年之後，並非原告任正倫公司董事時所積欠，實非可歸責於原告。故限制出境實施辦法第二條規定限制營利事業負責人出境，應係指限制實際負責人而言，始能達保全稅捐徵收之目的，此從該辦法第四條規定，限制營利業事負責人出境後，如營利事業之負責人有變更時，應以變更後之負責人為限制出境對象，足可為證。茲原告自七十八年九月間即非正倫公司之負責人，稅捐產生之年度亦無原告參與經營，限制出境實施辦法第四條規定於負責人有變更時，應以變更後之負責人為限制出境對象，則舉重明輕，原告早已非負責人，更應不得列入限制出境之對象。
⒋原告自七十八年九月出售股份迄今，從未參與正倫公司之經營或參與正倫公司
任何會議，至正倫公司變更登記事項卡所載之八十三年七月一日原告甲○○曾參與正倫公司股東會議及董事會議，且被選任為董事乙節，係遭人偽造文書：
⑴正倫公司八十三年七月一日股東會議事錄及董事會議事錄上之簽名，均屬偽造，原告絕未參與該二會議事。
⑵事實上該二議事錄，甲○○之簽名，均非原告本人或授權委託他人所為。⑶原告曾因刑事案件，於八十二年十二月十七日至桃園監獄服刑，至八十三年
七月二十四日才服刑完畢，上項事實明確，足以證明原告未曾參與正倫公司八十三年七月一日之股東會及董事會，有關正倫公司於八十三年七月一日登記事項卡所記載之會議事錄及簽名均屬偽造。
㈡被告主張之理由：
⒈按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內
政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」為稅捐稽徵法第二十四條第三項及第四十九條前段所明定。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新台幣五十萬元以上，營利事業在新台幣一百萬元以上者，稅捐稽徵機關或海關得報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境」，為限制出境實施辦法第二條第一項所明定。
⒉本件原告為正倫公司董事，該公司因欠繳七十九至八十四年度營利事業所得稅
七、八三三、六八七元及五三、九八一、二三六元，已達限制欠稅營利事業負責人出境之金額標準，該公司負責人許水波業於八十四年四月十四日死亡，被告依所屬台灣省北區國稅局陳報，經被告函請入出境管理局限制原告出境，核與首揭規定，並無不合。
⒊查被告七十二年六月二十日台財稅第三四二八三號函：「‧‧‧依據經濟部經
（七二）商四○五一號函釋，股份有限公司之董事長因故不能行使職權時，應依公司法第二百零八條第三項規定，由副董事長代理之‧‧‧至董事長死亡者，應即依法補選董事長，惟在董事長未及選出之前，得由常務董事或董事互推一人執行董事長職務（非代理人）。如公司未依前項規定辦理時，可依公司法第八條規定，限制常務董事或董事出境。」係依據公司法相關規定闡明限制出境之對象，核無違法之處。本件原告為正倫公司董事，因該公司負責人許水波死亡，該公司迄未依法重新補選董事長及辦理負責人變更登記，被告所屬台灣省北區國稅局乃依上開函釋，陳報被告轉請入出境管理局限制具董事身分之原告出境，核無違誤。次查經濟部八十六年十二月二十四日以（八六）商000000000號函以正倫公司自行停止營業六個月以上，依公司法第十條第一項第一款規定予命令解散，該函即記載原告仍為董事，另被告所屬台灣省北區國稅局宜蘭縣分局於八十九年六月十五日以北區國稅宜縣徵第000000000號函詢經經濟部中部辦公室於八十九年六月十七日以經八九中辦三管字第○八九五○一號函復檢附之正倫公司最後一次變更登記事項卡影本，其董事名單中，原告仍登記為董事，是原告主張已喪失正倫公司董事資格，自不足採。
理 由
一、本件於訴訟程序進行中，被告之代表人由顏慶章變更為李庸三，復變更為乙○，茲李庸三及乙○均先後具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、原告起訴主張：原告雖曾為正倫公司之股東及董事，惟於七十八年九月間已將持有之股權全數轉讓予許水波，故原告已非該公司之股東及董事，且原告自八十二年十二月二十日至八十三年七月二十日均因案在押，並未曾參與正倫公司八十三年七月一日之股東會及董事會，更未當選董事，詎被告以原告係該公司董事為由函請入出境管理局限制原告出境，於法未合等語。
三、被告則以：正倫公司欠繳七十九至八十四年度營利事業所得稅額七、八三三、六八七元及五三、九八一、二三六元（均含本稅、滯納金、滯納利息），已達限制欠稅營利事業負責人出境之金額標準，而正倫公司之董事長許水波業於八十四年四月十四日死亡，該公司迄未依法重新補選董事長及辦理負責人變更登記，被告乃依該公司變更登記事項卡董事名單，以登記之董事原告與訴外人鄭麗惠為該公司之負責人，限制其出境云云。
四、本件兩造不爭訴外人正倫公司欠繳七十九至八十四年度營利事業所得稅額七、八
三三、六八七元及五三、九八一、二三六元（均含本稅、滯納金、滯納利息），該公司之董事長許水波已死亡，該公司迄未依法重新補選董事長及辦理負責人變更登記、原告自八十二年十二月二十日至八十三年七月二十日均因案在押等情，並有限制出境案件戶籍資料及欠稅情形、正倫公司變更登記事項卡、董事名單、台灣台東看守所九十一年十二月二十七日東所總字第○九一○○○○○一○七二號函送之刑事被告身分簿、台灣花蓮看守所九十一年十二月三十日花所總字第○九一○○○二五一一號函及台灣桃園看守所九十一年十二月三十一日桃所憲總字第○九一四○○○八四六號函附卷可稽，自堪信為真實。
五、按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」稅捐稽徵法第二十四條第三項及第四十九條前段定有明文。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新台幣五十萬元以上，營利事業在新台幣一百萬元以上者，稅捐稽徵機關或海關得報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境」，限制出境實施辦法第二條第一項亦有明文。再股份有限公司之董事按公司法第八條規定：「本法所稱負責人：：：：在股份有限公司為董事。」與董事長同為公司即營利事業之負責人，是被告七十二年六月二十日台財稅第三四二八三號函：「‧‧‧依據經濟部經（七二）商四○五一號函釋，股份有限公司之董事長因故不能行使職權時，應依公司法第二百零八條第三項規定，由副董事長代理之‧‧‧至董事長死亡者，應即依法補選董事長，惟在董事長未及選出之前，得由常務董事或董事互推一人執行董事長職務（非代理人）。如公司未依前項規定辦理時，可依公司法第八條規定，限制常務董事或董事出境。」於法並無不合。因此原處分限制原告出境，有爭執者，厥在於原告是否為正倫公司之董事？
六、經查：㈠按當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任，民事訴訟法第二百七
十七條前段定有明文，又依行政訴訟法第一百三十六條之規定，此一規定，除本法有規定外，於行政訴訟程序準用之。查限制出境係負擔處分，基於依法行政原則，其要件事實為原則事實者，應由行政機關負舉證之責任。是本件原告是否為正倫公司之董事，依上開之說明，自應由被告負舉證之責任。
㈡查原處分認原告係正倫公司之董事，無非以該公司變更登記事項卡董事名單登記
原告為董事，且公司法第十二條規定「公司設立登記後，有應登記之事項而不登記，或已登記之事項有變更而不為變更登記者，不得以其事項對抗第三人。」為其論據。然按上開規定旨在宣示公司法對於公司之漏未登記或變更登記事項係採登記對抗要件主義，而非登記生效要件主義，易言之，如股份有限公司成立後改選董事時，當選之董事只須依民法第五百二十八條規定接受公司之委託，於就任時起，即生民法委任之效力，依公司法第八條之規定，即係該法所稱之公司負責人。至於有無依公司法之規定，申請董事變更登記，僅生公司可否對抗第三人之效力而已。至未經股份有限公司股東會之選舉，亦未依民法第五百二十八條規定接受公司之委託任董事之人，尚不因其業經登記於變更登記事項卡之董事名冊上，即認其取得該公司董事之職位。本件所涉者為欠稅之營利事業負責人為何人，得否限制其出境之問題，而非該經登記於董事名冊之董事，其所為行為效力是否及於該公司之問題，是原告究係公司負責人與否，自應以上揭股東會之選舉及委任契約之成立為要件，與公司法第十二條無涉。
㈢況依上開公司變更登記事項卡及董事名冊所載，董事任期自八十三年七月至八十
六年六月，而依卷附申請上開變更登記時所附之股東臨時會議事錄及董事會議事錄，該股東臨時會及董事會係分別於八十三年七月一日上午九時及下午三時在該公司會議室舉行，股東臨時會全體股東出席，董事會亦有原告出席之記載。然查原告自八十二年十二月二十日至八十三年七月二十日均因案在押，已如前述，是上開二議事錄顯與事實不符，縱依此完成改選董事之登記，仍不能遽認原告即係該公司之董事。
㈣此外，被告並無提出其他證據以實其說，依前揭關於舉證責任分配之原則，自應由被告受不利益之判斷。
七、綜上所述，原告所為其並非正倫公司董事之主張，為可採，原處分以原告係欠稅營利事業之負責人限制其出境，於法未合，訴願決定未加糾正，仍予維持，亦有未洽，原告訴請撤銷原處分及訴願決定，自無不合，應予准許。
據上論結，原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 二 月 二十六 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭
審判長法官 王 立 杰
法官 黃 本 仁法官 王 碧 芳右為正本係照原本做成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 二 月 二十七 日
法院書記官 鄭聚恩