臺北高等行政法院判決 九十一年度簡字第一○五四號
原 告 吳世峰被 告 財政部臺灣省北區
國稅局代 表 人 林吉昌（局長）右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十月十八日台財訴字第○九一○○四七三二七號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：緣原告民國（以下同）八十九年度綜合所得稅結算申報，列報免稅額新台幣（以下同）五一八、○○○元，被告初查以其中林苾雲、林伸育及林柏如（原告之外甥子女）三人與原告未具以永久共同生活為目的而同居一家之家長家屬關係，乃否准認列免稅額二二二、○○○元，原告不服，申經復查結果，未獲變更，乃提起訴願，仍遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決
１、訴願決定及原處分關於申報八十九年度所得稅減除原告扶養親屬三人及增列稅額部分均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
叁、兩造爭點：
原告主張其配偶張錦惠確有扶養林苾雲、林伸育及林柏如三人之情事，而於申報所得稅時據以減除免稅額有無理由？
一、原告陳述：
１、八十五年政府對所得稅修改增列多項親屬扶養申報，如叔、侄、甥．．．等，並列規定需檢附有關證明文件：㈠家長家屬關係且確受扶養之證明文件：⒈納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。⒉非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村、里長證明，受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人扶養之切結書或其他適當證明文件。然而原告附上戶口名簿影本以資證明配偶張錦惠確實與受扶養人林苾雲、林伸育及林柏如為同一戶籍，並經常生活在一起。八十八年九月二十一日集集大地震造成竹山各所學校倒塌，無法正常就讀，因原告與林苾雲、林伸育及林柏如有扶養特殊關係，所以即安排林苾雲、林伸育居住原告中壢家中生活並寄讀桃園縣內壢國中，附上寄讀成績單，證明在八十八年及八十九年間確實與原告共同生活並受其扶養教育。若非不得已，實不願請受扶養人之母親張錦蕉提出切結說明，接受基於姊妹情誼間之金錢及物質幫助，共同扶養其子女。受扶養者父母因兩人所得不足以申報綜合所得稅，所以由同戶籍共同扶養人張錦惠之配偶即原告就所得稅為免稅額之申請。
２、原告對訴願決定理由，申報扶養親屬有幾點疑問：⑴、父母無扶養能力之子女，才可受其他親屬共同扶養及申報為扶養親屬嗎？⑵、受扶養之親屬有規定需扶養或共同生活一整年者，才可申報為扶養親屬嗎？或有時間長短限制？⑶、申報扶養親屬有金額多少之規定及限制嗎？每年需接受多少金錢資助者才可列為申報扶養親屬之認定？身為中華民國納稅義務人，就財政部稅捐宣導及大眾傳播媒體文宣或廣告宣導，從未見對所得稅申報有特殊規定及要求，如今針對原告申報扶養親屬，竟有如此之限制規定，實屬過嚴。為此，請判決如原告訴之聲明。
二、被告陳述：
１、按「按前三項規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。．．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」及「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法第一千一百十四條、第一千一百十五條、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所明定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定，．．．得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，取決於其有無共同生活之客觀事實，．．．」復為司法院釋字第四一五號解釋所釋示。
２、本件原告辦理八十九年度綜合所得稅結算申報，原申報有其他扶養親屬林苾雲、林伸育及林柏如等三人，惟經被告以不符合扶養其他親屬之規定，予以剔除免稅額二二二、○○○元，而核定其綜合所得總額為一、○三三、二○七元，淨額為
四四六、一六二元；原告不服，主張其確有扶養其外甥林苾雲、林伸育及林柏如等三人之事實，請准予認列，並提示戶口名簿及父母切結書等相關資料供核云云。經查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經首揭司法院釋字第四一五號解釋闡明在案。而所謂「法定扶養義務」，依首揭民法第一千一百十五條規定，其負扶養義務之人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行時，應有正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明，而系爭扶養親屬林苾雲、林伸育及林柏如等三人之父母林松貴及張錦蕉僅育有林苾雲、林伸育及林柏如等三人，如主張林苾雲、林伸育及林柏如等三人委由原告代為扶養，則其父母並無正當理由不盡其法定扶養義務。
３、原告所主張增列之受扶養親屬林苾雲、林伸育及林柏如等三人之戶籍係設於南投縣○○鎮○○街○○○號，而原告之戶籍係設於桃園縣中壢市○○街○○巷○○號一樓，原告所列報之受扶養親屬林苾雲、林伸育及林柏如等三人與原告並無同一戶籍，又原告雖檢附受扶養親屬林苾雲及林伸育就讀桃園縣立內壢國民中學之學籍暨成績證明書供核，惟依原告所提供之桃園縣立內壢國民中學之學籍暨成績證明書所載，林苾雲及林伸育僅就讀八十八學年度第一學期，原告亦於訴願書訴稱林苾雲及林伸育寄讀期間為八十八年十月至八十九年二月，林苾雲及林伸育於八十九年僅居住於原告家中兩個月，是當年度三月至十二月，林苾雲及林伸育與原告並無共同生活之事實，另原告雖檢附受扶養親屬母親張錦蕉所出具之切結書，惟堪難認定原告確有扶養林苾雲、林伸育及林柏如等三人之事實。是原告之主張核無足採，原核定並無不合，請予維持。
４、綜上所述，原核定及所為復查、訴願決定並無違誤，請判決如被告答辯之聲明。理 由
一、按「簡易訴訟程序之裁判得不經言詞辯論為之。」行政訴訟法第二百三十三條第一項定有明文，合先敘明。
二、按「前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。但配偶依第十五條第二項規定分開計算稅額者，納稅義務人不得再減除配偶之免稅額：㈠納稅義務人及其配偶之直系尊親屬．．
．。㈡納稅義務人之子女．．．。㈢納稅義務人及其配偶之同胞兄弟、姊妹．．．。㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法第一千一百十四條、第一千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所明定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定．．．，得於申報所得稅時接受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。．．．」復為司法院釋字第四一五號解釋所釋示。又「．．．三、自申報八十五年度綜合所得稅起，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關之證明文件，據以減除免稅額：㈠家長家屬關係且確受扶養之證明文件：⒈納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。⒉非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人扶養之切結書或其他適當證明文件。」亦經財政部八十六年二月二十日台財稅第000000000號函釋在案。
三、本件原告八十九年度綜合所得稅結算申報，列報免稅額五一八、○○○元，被告初查以其中林苾雲、林伸育及林柏如（原告之外甥子女）三人與原告未具以永久共同生活為目的而同居一家之家長家屬關係，乃否准認列免稅額二二二、○○○元，原告不服，主張確有扶養系爭扶養親屬林苾雲、林伸育及林柏如三人之事實，請准認列，並提示戶口名簿及系爭受扶養親屬者本身父母註明確受原告扶養之切結書云云，申經被告復查決定以，經直系爭扶養親屬林苾雲、林伸育及林柏如三人之戶籍設於南投縣○○鎮○○街○○○號，而原告之戶籍設於桃園縣中壢市○○街○○巷○○號一樓，原告與系爭扶養親屬林苾雲、林伸育及林柏如三人並無同居一家，又雖主張原告之配偶張錦惠確有扶養林苾雲、林伸育及林柏如三人，惟未提示確切之扶養證明以實其說，原核定並無不合為由，乃駁回其復查之申請。原告不服，循序提起訴願及本件行政訴訟，
四、原告於本件行政訴訟中執前詞訴稱，原告之配偶張錦惠與系爭受扶養親屬林苾雲、林伸育及林柏如為同一戶籍，並經常生活在一起。又因集集大地震造成竹山地區學校倒塌，原告即安排系爭受扶養親屬林苾雲、林伸育及林柏如居住原告中壢家中生活，並寄讀桃園縣立內壢國中，故原告於八十八年及八十九年間確實有扶養系爭受扶養親屬林苾雲、林伸育及林柏如，請准予認列，並提示戶口名簿及渠等父母所出具之切結書等相關資料供核云云。惟查：
１、所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經首揭司法院釋字第四一五號解釋闡明在案。而所謂「法定扶養義務」，依首揭民法第一千一百十五條規定，其負扶養義務之人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；從而，本件原告欲主張申報扶養系爭受扶養親屬林苾雲、林伸育及林柏如免稅額時，應先證明系爭受扶養親屬本身父母林松貴及張錦蕉有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實存在。惟查林松貴及張錦蕉僅育有林苾雲、林伸育及林柏如三人，如主張林苾雲、林伸育及林柏如三人委由原告代為扶養，則林松貴及張錦蕉恐有無正當理由而不盡其法定扶養義務之嫌。
２、系爭受扶養親屬林苾雲、林伸育及林柏如之戶籍係設於南投縣○○鎮○○街○○○號，而原告之戶籍係設於桃園縣中壢市○○街○○巷○○號一樓，原告所列報之受扶養親屬林苾雲、林伸育及林柏如與原告並非同一戶籍，又原告雖檢附受扶養親屬林苾雲及林伸育就讀桃園縣立內壢國民中學之學籍暨成績證明書供核，惟依原告所提供之桃園縣立內壢國民中學之學籍暨成績證明書所載，林苾雲及林伸育僅就讀八十八學年度第一學期，原告亦於訴願書訴稱林苾雲及林伸育寄讀期間為八十八年十月至八十九年二月，林苾雲及林伸育於八十九年僅居住於原告家中兩個月，是當年度三月至十二月，林苾雲及林伸育與原告並無共同生活之事實，自難謂原告與系爭受扶養親屬有永久共同生活為目的而同居一家之家長家屬關係。另原告雖檢附系爭受扶養親屬之母張錦蕉所出具之切結書，惟其既無法證明系爭受扶養親屬之父母已喪失扶養能力而免除扶養義務，致原告須負起履行扶養義務之情形存在，自難認定原告確有扶養林苾雲、林伸育及林柏如之事實。縱使原告或有短期給予系爭受扶養親屬經濟上扶助之事實，亦屬基於情誼之饋贈性質，與基於盡法定扶養義務而為之扶養事實各異。
五、綜上所述，原告之陳詞均不可採，被告否准原告減除系爭受扶養親屬之免稅額二
二二、○○○元，揆諸首揭規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分關於申報八十九年度所得稅減除原告扶養親屬三人及增列稅額部分，並無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 十七 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
法 官 吳慧娟右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 十七 日
書 記 官 劉道文