臺北高等行政法院判決 九十一年度簡字第四三五號
原 告 財團法人台灣省基隆市海印寺代 表 人 甲○○被 告 基隆市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○處長）右當事人間因房屋稅事件，原告不服基隆市政府九十年十二月七日（九十）基府秘法字第一一０六二三號訴願決定提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：原告所有座落基隆市○○區○○路○巷○○○號房屋，其中納骨塔部分，經被告核定九十年度應納房屋稅新台幣（以下同）六三、六０三元，原告以該房屋係供傳教寺廟使用，並非營利事業，應免徵房屋稅為由，申請復查未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。
貳、兩造之聲明及陳述：
甲、原告方面（本件未經言詞辯論，原告之聲明及陳述依其書狀所載之聲明及陳述）：
一、聲明：㈠訴願決定、原處分均撤銷。
㈡訴訟費用由被告負擔。
二、陳述：㈠原告之設立係因三十九年大陸淪陷後渡海來台之佛教界人士，有感於佛思浩蕩，
為使基隆地區信眾能有聽聞佛法、修行之場所，乃設立海印寺，係以弘揚佛法，教化眾生為職志，屬正統佛教寺廟，此觀原告章程第二條「以發揚佛法為宗旨」即明，是故原告自始即無營利之動機或企圖，反而以普渡眾生，脫離苦海為唯一目的，其性質係公益的、慈善的、宗教的，而非營利事業，亦無營利事實。
㈡原告係正統佛制寺廟，原為容納往生僧眾，援古制附設有納骨塔供奉骨灰牌位，
以供追思祭祀，嗣後遇有信眾或家屬往生後要求入塔祭祀，寺方基於與人為善原則，不方便拒絕，惟入塔祭祀事屬萬年久遠，因而依個人發心及能力酌收樂捐轉作弘法利生費用，自始至終皆採隨喜功德，並未定有一定之收費標準，僅酌收祭祀管理清潔費，對地方政府無法處理之無名屍體、老兵、貧民更從未收取費用，其重點在宗教信仰追思，而非商品勞務銷售，亦無對價關係，原告並不以之為勞務，而係宗教祭祀修持行為之一種。原告提供之宗教儀式亦非商品或勞務，信徒亦不以之為商品或勞務，如屬商品或勞務，則任何人均得提供之，故原告並無營業之事實，此情亦有捐助人佈施證明書可稽。且原告章程已明定弘揚佛法非營利性質，僅因所聘任住持私人行為與寺內人員互控導致扭曲事實，原執事人員復未悉法律程序致未能即時救濟，惟董事會已確認隨喜供養樂捐原則等情，亦有董事會會議記錄三份可資為證。
㈢被告另以原告聘任之住持張春暉自八十年間起連續以每單位一至十萬元不等價格
販售骨灰牌位，其行為並遭台灣基隆地方法院檢察署檢察官以八十六年偵字第四六一二號提起公訴云云，而認原告確有營利行為，惟張春暉之行為並非原告所指示或同意，原告亦非知情，是被告豈有將加害人行為效果，歸責於被害人人之理？況張春暉因涉犯侵占等罪嫌，經檢察官提起公訴起訴後，即出境赴大陸，原告亦改組董事會，新聘任住持法律法師，是張春暉之行為，已與原告無關，則原告對於張春暉之個人行為，自亦無何責任之可言。本件自有房屋稅條例第十五條第一項第三款免徵房屋稅規定之適用。
乙、被告方面（本件未經言詞辯論，被告之聲明及陳述依其書訴狀所載）：
一、聲明：㈠原告之訴駁回。
㈡訴訟費用由原告負擔。
二、陳述：㈠按「按私有房屋有左列情形之一者，免徵房屋稅：‧‧‧三、專供祭祀用之宗祠
、宗教團體供傳教佈道之教堂及寺廟。」為房屋稅條例第十五條第一項第三款所明定，次按「寺廟、宗祠提供納骨塔供人安置骨灰、神位，若由存放人隨喜布施（自由給付）者，得免申辦營業登記並免課徵營業稅，但如訂有一定收費標準，則屬銷售勞務，應依法辦理營業登記課徵營業稅。」「寺廟、宗祠設置納骨塔，如符合本部七十八年五月八日台財稅第000000000號函規定免課徵營業稅者，准予比照房屋稅條例第十五條第一項第三款規定免徵房屋稅。」為財政部七十八年五月八日台財稅第000000000號函及七十八年九月六日台財稅000000000號函所核釋。
㈡張春暉既經原告聘任為住持，負責寺廟之業務，與原告間即有委任關係存在，對
外代表原告處理相關寺務，其販售骨灰牌位之行為，亦使第三人認該行為為原告所委任。故張春暉所為意思表示產生之法律效果應得直接對委任人即原告發生效力，則其販售骨灰牌位之行為即直接於原告與第三人間發生效力。因原告與第三人間因就骨灰牌位之設置訂有一定收費標準，為銷售勞務，屬營業行為，為財政部前揭函所明示。
㈢原告住持張春暉八十六年九月二十四日於法務部調查局基隆市調查站之調查筆錄
供稱：「海印寺提供信徒安置先人骨灰、牌位訂有一定標準，依據存放位收費標準不同。」又張春暉負責寺廟管理業務，自八十年間起，連續以每單位一萬元至十萬元不等之價格，販售原告之納骨塔供信眾安置先人之骨灰牌，依據海印寺會計郭美英、余麗珍、庶務管理余振狄及供奉家屬游連春等人證述甚詳業經臺灣基隆地方法院檢察署檢察官八十六年度偵字第四六一二號起訴書提起公訴在案可稽。另依存放骨灰家屬張陳添等人之調查筆錄供稱：「該寺供人安置骨灰，依照存放位置大小、方位樓層之不同，而有不同之收費標準，並不是由存放人隨意布施（自由給付）。」依前揭財政部函釋，該納骨塔之設置係訂有一定收費標準，屬銷售勞務，應依法辦理營業登記並經補徵營業稅在案，其房屋稅部分核無房屋稅條例第十五條第一項第三款規定之適用。
㈣另查基隆市安樂地政事務所建物測量成果圖，有關系爭房屋納骨塔部分地面三層
面積登載錯誤，並經該所九十年三月十三日（九０）基安地所二字第一九五九號函告系爭房屋第三層全部面積應為四三０．九五平方公尺，已辦理更正中，即本案納骨塔地面三層之各層面積均為二一二平方公尺，又查依房屋稅籍紀錄表所載納骨塔地面一、二層面積均為一九六．四平方公尺係計算錯誤，應均為二一二平方公尺，依行政法院六十二年判字第二九八號判例，復查不得為更不利之決定，仍維持原核定。綜上，原核定九十年房屋稅六三、六０三元，於法並無不合。
理 由
一、本件訴訟繫屬後原告代表人由張貽星變更為甲○○，經其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。又本件係適用簡易程序事件，爰不經詞辯論為判決。均合先敘明。
二、按「私有房屋有左列情形之一者，免徵房屋稅‧‧‧三、專供祭祀用之宗祠「宗教團體供傳教佈道之教堂及寺廟。」雖為房屋稅條例第十五條第一項第三款所明定。惟財政部七十八年五月八日台財稅第000000000號函釋：「寺廟、宗祀提供納骨塔供人安置骨灰、神位若由存放人隨喜布施（自由給付）者，得免申辦營業登記並免課徵營業稅，但如訂有一定收費標準，則屬銷售勞務，應依法辦理營業登記課徵營業稅。」此函合於營業稅法之意旨，自應予適用。據此，寺廟、宗祀提供納骨塔供人安置骨灰、神位，如訂有一定收費標準收費，該供作納骨塔用之房屋即屬營業用，不得免徵房屋稅。
三、本件原告設系爭納骨塔，供人安置先人骨灰，此為原告所不爭執。而原告依據存放位置大小、方位樓層之不同而收費標準不同之事實，為原告之住持張春暉於調查機關調查時所自陳，並為存放先人骨灰於系爭納骨塔之訴外人張陳添、林簡允、游連春及黃順泰於調查局接受訪談時所證述，此有調查機關之調查筆錄附原處分卷可證。又張春暉負責原告之寺務管理業務，並掌管寺廟之財務，寺中因販售靈骨塔、牌位等之收入，均交其由存放在其名義下之金融機構帳戶內，嗣自八十三年七月十四日起為其所侵占之事實，為台灣高等院九十年度上訴字第二七三七號刑事確定判決所認定，有該判決書附卷為證。足見原告提供系爭納骨塔供人安置先人骨灰，確實訂有一定收費標準並收費，揆諸首揭說明，屬於銷售勞務，該納骨塔係供營業使用，不得免徵房屋稅。原告主張其章程非以營利為宗旨，且其非營利事業亦無營利事實，又董事會會議確認係自由樂捐，訴外人張春暉販售骨灰牌位係其個人行為云云，並不足採。
四、系爭供營業用之納骨塔一至三層，各層面積均為二一一．九平方公尺，第四層及第五層各為一二二．五平方公尺，共八八０．七平方公尺，此有被告之房屋現值核計表附原處分卷可稽 (被告四捨五入指一至三層各為二一二平方公尺)。被告因其房屋稅籍紀錄表誤載納骨塔地面一層二一二平方公尺，二、三層面積各為一
九六、四平方公尺，四、五層各為一二二．五平方公尺，共八四九．八平方公尺(見被告補充答辯書所附關係文卷內房屋稅籍紀錄表)，此為被告所自承，因而原處分以系爭納骨塔營業用面積八四九．八平方公尺計算九十年房屋課稅現值為二、一二０、一００元，核定原告九十年度房屋稅六三、六０三元，原有未合，訴願決定予以維持，亦有未洽。惟基於行政救濟不利益變更禁止原則，本院不得為較原處分更不利於原告之判決 (行政訴訟法第一百九十五條第二項參照)，從而，原處分及訴願決定仍應予以維持，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 二十六 日
臺北高等行政法院 第三庭
法 官 吳東都右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 二十六 日
書記官 李金釵