臺北高等行政法院判決 九十一年度簡字第五六二號
原 告 甲○○被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年五月一日台財訴字第０九０００四九四六七號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告八十八年度綜合所得稅結算申報，列報九人免稅額計新台幣（下同）八二八、０００元，被告初查以原告扶養配偶侯榮茂之弟侯芳茂子女侯政如、侯紀如及其兄周吉祥子女周俊宏及周俞廷四人，並非親屬或家屬，乃予剔除免稅額二八八、０００元。原告不服，申經復查結果，獲准追認侯政如及侯紀如等二人之免稅額一四四、０００元，其餘未獲准變更。原告仍表不服，乃對周俊宏及周俞廷之免稅額提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：撤銷訴願決定、復查決定及原處分。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造主張：㈠原告起訴意旨略謂：原告實際有扶養其兄周吉祥之子女周俊宏及周俞廷等二人，
並依規定提供切結書、村里長証明書及受扶養人父母身份證明戶口名簿等相關資料供核，是不應要原告證明「受扶養人父母有喪失扶養能力而免除扶養」才能由原告負起履行扶養義務，才具有真正的扶養行為，亦不應以無法證明受扶養人父母有喪失撫養能力，來否決其扶養事實，原告確實有撫養申報之其他親屬，被告所為處分顯有違誤。
㈡被告答辯意旨略謂：
⒈按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免稅額及扣除額後之餘
額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額；．．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。．．．」，為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。八十八年度綜合所得稅之免稅額每人全年七萬二千元。又「左列親屬，互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。．．．」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬，而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」，分別為民法第一千一百十四條、一千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所明定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定．．．，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。．．．」，復為司法院大法官釋字第四一五號解釋所釋示。另「．．．三、自申報八十五年度綜合所得稅起，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關之證明文件，據以減除免稅額：㈠家長家屬關係且確受扶養之證明文件：⒈納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。⒉非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人扶養之切結書或其他適當證明文件。」，亦為財政部八十六年二月二十日台財稅第000000000號函釋所明釋。
⒉本件原告列報所得稅法第十七條第一項第一款第四目所指之其他親屬周俊宏及
周俞廷等二人，被告以渠等被扶養人與原告係姑姪之關係但無同居之家長家屬關係，且其住所亦均非與原告或其配偶同處，難認與原告或其配偶具有同居一家之家長家屬關係且確受其扶養之事實，乃予剔除免稅額一四四、０００元。⒊次按原告主張其實際有扶養其兄周吉祥之子女周俊宏及周俞廷等二人，並依規
定提供切結書、村里長証明書及受扶養人父母身份證明戶口名簿等相關資料供核，不應要原告證明「受扶養人父母有喪失扶養能力而免除扶養」才能由原告負起履行扶養義務，才具有真正的扶養行為，不應以無法證明受扶養人父母有喪失撫養能力，來否決其扶養事實，原告確實有撫養申報之其他親屬，故請重新查證准予追認免稅額等情。經查按納稅義務人之其他親屬，合於民法第一千一百十四條第四款（家長家屬間）及同法第一千一百二十三條第三項（雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬）之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確受納稅義務人扶養者，得自個人綜合所得額中減除受扶養親屬免稅額，固為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定；然其目的在使納稅義務人對特定親屬或家屬善盡其法定扶養義務，此亦為盡此扶養義務之納稅義務人應享之優惠，如非家長家屬相互間，永久共同生活同居一家者，則不得自個人綜合所得額中減除受扶養親屬免稅額，此乃當然法理；經查原告申報之系爭受扶養親屬周俊宏及周俞廷等二人之父母均擁有不動產及相當之所得能力，顯難認為有由原告扶養之正當理由，有當年度父母之所得資料附案可稽，是其父母對各該系爭受扶養親屬仍屬具有先順序之法定扶養義務，如由原告列報扶養親屬免稅額，顯不合所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務之旨趣；蓋所謂「法定扶養義務」，依首揭民法規定，其負扶養義務之人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；然原告未能先證明受扶養者本身父母有因負擔義務而不能維持自己生活之事實存在，要難認為有由原告扶養之正當理由。至原告雖提示系爭受扶養親屬者之戶口名簿影本、村里長証明書及切結書確受原告扶養之證明，惟既無法證明受扶養親屬之父母有喪失扶養能力而免除扶養致原告須負起履行扶養義務之情形存在，縱原告確有給予經濟上扶助之事實，亦屬基於情誼之饋贈性質，與基於盡法定扶養義務而為之扶養事實各異，難認定系爭扶養事實，而作為列報免稅額之依據，原告所訴，殊無足採。
理 由
一、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。‧‧‧（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。」，所得稅法第十七條第一項第一款第四目定有明文。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」，分別為民法第一千一百十四條、第一千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所規定。
二、按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。行政法院（現改制為最高行政法院）三十九年判字第二號著有判例。本件原告主張其確有扶養其兄周吉祥子女周俊宏（母張玲貞）、周俞廷（母遇廣梅）等二人，應准列報其免稅額云云。惟按所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務（司法院釋字第四一五號解釋參照），而所謂「法定扶養義務」，於負扶養義務者有數人時，依首揭民法規定，履行義務之人有其先後順序，故由後順序者履行扶養義務時，應有正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明，自屬當然之理。經查原告列報之受扶養人周俊宏之父母周吉祥、張玲貞於八十八年度分別有營利、利息及薪資所得，各共計一一、八五二元、三六八、三六六元，周俞廷之母遇廣梅於八十八年度亦有營利、利息所得，計
一一三、五三七元，有該年度綜合所得稅各類所得資料歸戶清單、綜合所得稅結算申報書及歸戶財產查詢清單等影本附於原處分卷可稽，是周吉祥、張玲貞及遇廣梅等人並非欠缺扶養能力者，堪以確定，則渠等不負擔自己子女之扶養責任，自有違常情。況原告迄未能舉證受扶養人周俊宏及周俞廷之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活，而須免除其扶養義務之情形，致原告須負擔周俊宏及周俞廷之扶養義務，縱原告確有給予其周俊宏及周俞廷經濟上扶助之事實，亦屬基於親戚情誼之饋贈，難認為履行法定扶養義務而有扶養之事實，揆之前開判例，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信。再所謂家，民法上係採實質要件主義，民法第一千一百二十二條所謂之「家長家屬」，雖不以登記同一戶籍為唯一認定標準，然仍以永久共同生活為目的而同居一家為要件，即應取決於有無共同生活之客觀事實。本件周俊宏及周俞廷二人，於八十八年度雖與原告同居同一戶籍，然原告徒提戶口名簿影本據以主張，自不足以證明其係以永久共同生活為目的而同居一家，自亦不得據以列報減除免稅額。從而被告否准認列系爭周俊宏及周俞廷扶養親屬免稅額，徵諸首開法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，自應予以駁回。另本件依卷內資料，事證已臻明確，爰不經言詞辯論為之，併此陳明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 七 月 二十三 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
法 官 林育如右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十二 年 七 月 二十五 日
書 記 官 林如冰