臺北高等行政法院判決 九十一年度簡字第七三九號
原 告 甲○○被 告 財政部臺灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌（局長）住同右送達代收人 乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年六月十三日台財訴字第０九一００一八八六七號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實 及 理 由
一、事實概要：緣原告民國（下同）八十七年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其姪女鐘厚貞、鐘厚妍、鐘羽柔、姪子鐘詠聖四人免稅額計新台幣（下同）二八八、○○○元，案經被告以渠等之父母八十七年度有所得，具有扶養能力，不符合確係受納稅義務人扶養之要件，乃予以剔除該四人之免稅額，並核定綜合所得總額為一、六六一、八九０元，淨額為五二九、九四０元，補徵稅額一三、三七七元。原告不服，申經復查結果未獲變更，循序提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴意旨略稱，㈠關於所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，所謂「納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者」，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。所得稅法施行細則第二十一條之二規定：「本法第十七條第一項第一款第四目關於減除扶養親屬免稅額之規定，其為納稅義務人之其他親屬或家屬者，應以與納稅義務人或其配偶同一戶籍，且確係受納稅義務人扶養者為限」，其應以與納稅義務人或其配偶「同一戶籍」為要件，限縮母法之適用，有違憲法第十九條租稅法律主義，其與上開解釋意旨不符部分應不予援用，業經司法院大法官會議釋字第四一五號著有解釋。換言之，所得稅法施行細則第二十一條之二規定自八十五年十一月八日即釋字第四一五號解釋作成後即應失其效力，財政部即應另立判斷標準。㈡財政部亦確實於八十六年二月二十日作成台財稅字第八六一八八五一一九號釋示，謂綜合所得稅納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬列報免稅額，應提示之證明文件，即家長家屬關係具確受扶養之證明文件；納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件即為已足，其所印刷之綜合所得稅結算申報書亦係如此記載，並未規定受扶養人如有父母尚須證明本身父母已喪失扶養能力或其他確實受扶養之事實。被告卻要求原告必須證明系爭受扶養親屬本身父母已喪失扶養能力而免除扶養義務，致原告須負起履行扶養義務之情形存在，無異不教而殺，且再次限縮母法之適用。㈢如原告須為上開證明，被告是否應事先公佈？是否應先印刷於綜合所得稅結算申報書？原告完全係依被告之規定提出相關證明文件，且未重複申報免稅額，猶遭剔除免稅額，此已明顯侵害原告之信賴利益。因此，原告所列免稅額並無不當，訴願決定及原處分關於核定稅額及剔除原告免稅額共
二八八、０００元之部分均應撤銷云云。
三、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。．．．（一）納稅義務人及其配偶之直系尊親屬．．．（二）納稅義務人之子女．．．（三）納稅義務人及其配偶之同胞兄弟、姊妹．．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「父母對於未成年子女，有保護及教養之權利義務」、「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。同係直系尊親屬或直系卑親屬者，以親等近者為先。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」及「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法第一千零八十四條第二項、第一千一百十四條第四款、第一千一百十五條、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所規定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，同法第十七條第一項第一款第四目規定．．．得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。．．．」復為司法院釋字第四一五號解釋有案。另「．．．
三、自申報八十五年度綜合所得稅起，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關之證明文件，據以減除免稅額：（一）家長家屬關係且確受扶養之證明文件：⒈納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。⒉非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人供養之切結書或其他適當證明文件。」亦經財政部八十六年二月二十日台財稅第000000000號函釋在案。
四、本院查：㈠納稅義務人列報扶養其他親屬或家屬者，應提出同居一家且確有扶養事實之證明
文件，此觀前揭所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定自明。經查原告僅提出戶籍謄本證明其與鐘厚貞等四人同設籍一處之事實，並未提出任何證據證明其有扶養鐘厚貞等四人之事實，已與前揭列報免稅額之要件不符，且查鐘厚貞、鐘厚妍及鐘羽柔三人之父母鐘清和及許靜芳於八十七年度有利息所得計三九一、０五五元，又名下擁有土地一筆、房屋二棟、車子二輛及一筆投資，另鐘詠聖之父母鐘春木及賴麗芬於八十七年度有利息所得計五九七、五三四元，又名下擁有田賦三筆、土地二筆、房屋一棟，此有渠等四人八十七年度綜合所得稅各類所得資料及歸戶財產查詢清單附原處分卷可稽，以渠等四人年所得及財產情形，顯有足夠能力扶養自己子女，無須由原告代為扶養，何況上開四位受扶養人之戶籍與其本身父母與原告等乃設在同一住址，足見其四人與其父母共同生活而受本身父母扶養，原告尚難以其戶籍與該四人亦同設一處，而主張其有扶養之情事。被告依首揭規定否准認列系爭免稅額，洵無不合。
㈡所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅
義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經前揭司法院釋字第四一五號解釋闡明在案。而所謂「法定扶養義務」，依首揭民法規定，父母對於未成年子女有最優先之扶養義務，須其因負擔扶養義務而不能維持自己生活，即沒有扶養能力者，始應由次順序之義務人負擔扶養義務，且依常情，未成年子女實際上多由本身父母扶養；從而，本件原告欲申報系爭扶養親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養者本身父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實存在，或實際上未盡其扶養之義務，始有可能由原告為其負起扶養義務，惟查系爭受扶養人既與其本身父母同住一處，且其父母於八十七年度既領有利息所得及擁有財產，顯難認為系爭受扶養人之本身父母沒有扶養能力，亦難證明其本身父母沒有扶養之事實，自無從認定其有受原告扶養之事實。至於訴願決定理由雖載「原告雖提示系爭受扶養親屬本身父母說明確受原告扶養之切結書」云云，經遍查全卷並無此切結書，原告亦從未作此主張，乃訴願決定書之誤載（已據承辦人向本院說明在卷）。綜上，原告與系爭受扶養親屬鐘厚貞等四人雖同一戶籍，惟原告並未舉證證明鐘厚貞等四人確係受其扶養之事實，核與首揭規定得減除免稅額之要件不符，被告初查否准認列系爭扶養親屬免稅額，認事用法並無不合，復查及訴願決定遞予維持，均無違誤，原告仍執前詞及個人主觀之見解，請求撤銷訴願決定及原處分關於剔除其列報鐘厚貞等四人之免稅額共二八八、０００元部分，為無理由，應予駁回。又本件依卷內資料，事證已臻明確，爰不經言詞辯論為判決。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 五 月 九 日
臺北高等行政法院 第三庭
法 官 林文舟右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十二 年 五 月 十二 日
書記官 余淑芬