臺北高等行政法院判決 九十一年度簡字第七五四號
原 告 甲○○○○○被 告 財政部臺北市國稅局
（承受臺北市稅捐稽徵處業務）代 表 人 張盛和（局長）右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年六月二十五日台財訴字第０八九００七三六一九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰緣原告未依規定申請營業項目變更登記，擅自於民國（下同）八十九年四月一日起至同年月七日間在營業地址設置未經核准登記賭博性電動玩具小瑪俐乙台對外營業，案經臺北市政府警察局北投分局查獲後函移臺北市稅捐稽徵處北投分處依法審理核定原告應處罰鍰計新台幣（下同）一、五○○元，原告不服，經申請復查及訴願，遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。嗣因營業稅自九十二年一月一日起回復由被告辦理，經被告聲明承受訴訟。
二、原告主張：
（一）聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
（二）陳述略以：１原告之代表人林麗玲係於前揭時地「全民書坊」之公眾得出入之場所，設置電
動賭博機具「小瑪琍」一台，連續與不特定之人賭博財物。於同年四月七日下午為警方查獲，移送台灣士林地方法院檢察署偵辨，案經台灣士林地方法院八十九年度簡字第三七○號刑事簡易判決確定，主文「林麗玲連續在公眾得出入場所賭博財務，處罰金肆仟元，如易服勞役，以參佰元折算壹日。電動賭博機具小瑪琍一台（含IC板）、賭資新台幣壹萬捌仟元均沒收。」判決之事實及證據均引用臺灣士林地方法院檢察署檢察官聲請簡易判決處刑書之記載，足以認定林麗玲之犯罪事實及經過，原無爭議。
２原告係以經營小說漫畫出租為業，與林麗玲賭博行為被判決有罪係不相關的兩
件事。換言之，林麗玲係被依刑法第二百六十六條普通賭博罪判決有罪確定，又原告並未經營賭博業務，因此未被依刑法有關經營賭博業務之規定移送法辦。有關經營賭博業務之行為應觸犯刑法第二百六十七條之常業賭博罪或刑法第二百六十八條之圖利供給賭博場所或聚眾賭博罪，先予指明。原告之代表人既非依經營賭博業務被判決有罪，被告以未依規定申請營業項目變更予以栽處罰鍰，顯非適法。
３雖然訴願決定理由中引用台北市政府警察局北投分局實施檢查紀錄表記載「一
、．．於二樓當場查獲賭博性電動玩具小瑪琍乙台．．四、．．營利所得為新台幣壹萬捌仟元．．。」而認定原告確有違規營業情事，其營業行為係屬銷售勞務，核屬課稅範圍。惟台北地方法院判決認定「小瑪琍」係電動賭博機具，壹萬捌仟元係賭資，均遭判決沒收，有前開判決為證。而台北市政府警察局之檢察記發表係移送法院檢察署檢察官偵辦之文件，所記錄事項及認事用法，均非確定事項，在法院判決確定以後，自應以法院確定判決為依據，新台幣壹萬捌仟元並非營利所得。
４依照照直接稅處26.04.21處第二○三號訓令規定「娼妓係屬不正當營業，原在
取締之列，不予課徵所得稅」，引伸其法理，不正當營業係在行政或司法機關取締之列，應非稅捐稽徵之標的。本件，賭博係違法行為，並非娛樂法動，「小瑪琍」壹台係賭博裁具並非娛樂設施，賭資不是提供勞務之收入，因此「賭博」並非營業行為，「賭資」並非營業稅課徵之標的，更無法辦理營業登記，既無法辦理營業登記，被告以未依規定申請營業項目變更登記為由，裁處罰鍰，顯非適法。
５林麗玲雖於八十九年四月一日起至同年四月七日止，擅自擺放電動賭博機具壹
台，賭博機具內雖查扣賭資一萬八千元，惟就該賭具每次投幣為拾元，而所查扣賭資係整數觀之，依經驗法則，顯見該機具尚未取用，該賭資一萬八千元係原告放置，且台北市警察局北投分局亦認定「現場無人把玩」，該局實地檢查表記載亦有「．．至今尚未開啟」的記錄，則原告擺設該賭博機具，充其量亦僅係預備行為而已，行政罰對於預備行為並無處罰之規定。
三、被告主張：
（一）聲明：請求駁回原告之訴。
（二）陳述略以：原告之違章事實，有臺北巿政府警察局北投分局八十九年四月八日北市警投分刑字第八九六○九二四七○○號刑事案件移送書及實地檢查紀錄表、答辯機關所屬北投分處八十九年五月八日北市稽北投甲字第八九○○六六四四○○號函、臺灣士林地方法院八十九年度簡字第三七○號刑事簡易判決等資料影本附案可稽，違章事證明確，堪予認定。至原告主張因賭博並非營業稅課徵之標的，無法辦理營業登記乙節，惟查依卷附臺北市政府警查局北投分局實地檢查紀錄表載明「一、．．於二樓當場查獲賭博性電動玩具小瑪俐乙台．．三、該店領有北市建商號．．群英書坊．．營業項目為小說漫畫出租．．四、．．自八十九年四月一日開始擺設營利供不特定人玩樂．．營利所得．．為新台幣壹萬捌仟元．．」，足資證明營業人群英書坊確有違規營業情事，其營業行為係屬銷售勞務，核屬營業稅課徵範圍。又原告主張係屬林麗玲個人違法行為，與林麗玲經營之「全民書坊」無關云云，惟查「群英書坊」為一獨資商號，未具法人資格，其資本主「林麗玲」與該商號為同一營業主體，是以，答辯機關所屬北投分處據以核認原告未依規定申請營業變更登記，並處罰鍰一、五○○元，揆諸首揭法條規定並無不合。
四、本院查：
（一）查群英書坊乃獨資企業，有商號資料查詢表附於原處分卷可參，在法律上並無獨立之人格，自應以其負責人之自然人為權利義務之主體，原告起訴狀將原告列為「「全民書坊」，代表人為「林麗玲」，並不正確，應由本院逕予代為更正為「原告甲0000000」，合先敘明。因此原告主張「群英書坊」係以經營小說漫畫出租為業，與林麗玲賭博行為被判決有罪係不相關的兩件事云云，顯有誤解，不足採取。又刑事責任及所犯法條與行政法上應受之處罰，其構成要件各別，本件行政責任之成立，與林麗玲係犯刑法第二百六十六條普通賭博罪或第二百六十八條常業賭博罪無關。
（二）原告所稱依依照直接稅處26.04.21處第二○三號訓令規定「娼妓係屬不正當營業，原在取締之列，不予課徵所得稅」，引伸其法理，本件賭博係違法行為，不正當營業係在行政或司法機關取締之列，應非稅捐稽徵之標的一節。經查，本件係涉賭博營業，並非娼妓，二者不同；而關於「營業人在一般遊樂場所裝設電動玩具供人使用之收入，係屬銷售勞務範圍，應核課營業稅及有關稅捐，至有無涉及賭博，係屬有關單位取締之範圍，在未取締前，仍應依法課稅。」有財政部七十七年一月二十一日台財稅字第七六一一六一七○九號函釋可參，核與營業稅法規定無違，應予適用。而本件查扣之一萬八千元，雖在刑事判決認定為賭資，惟既在系爭電動賭博機內被查獲，自屬未取締前之營利所得，原告主張被查獲之賭博營業，免課營業稅一節，要無可採；又原告辯稱本件僅係預備犯一節，經查，本件原告之賭博行為，業經刑事判決確定為既遂犯在案，原告所辯自不足採。
（三）至所稱賭博既無法辦理營業登記，被告以未依規定申請營業項目變更登記為由，裁處罰鍰，顯非適法一節，惟查，依上所述，營業項目無論已否登記，基於實質課稅之原則，均應就其營業行為依法納稅；再者，依行為時營業稅法第四十六條之規定，「營業人未依規定申請變更營業登記，可通知限期改正或補辦，並得處以罰鍰」，可知可補辦者固應補辦，不能補辦者，應限期改正，惟無論何者均可處以罰鍰，並不以合乎變更登記者為限（民事法律問題研究彙編第六輯五○九頁，司法院 (76)廳民二字第一八七五號函釋參照）。是本件原告「未依規定申請變更」而有違反行為時營業稅法第四十六條第一款，被告即得依該規定除通知限期改正外，並處罰鍰；雖臺北市稅捐稽徵處北投分處八十九年五月八日誤為通知「辦理變更登記」，惟此僅係被告得否適用該款後段連續處罰之問題，與本件科處罰鍰之合法性，不生影響，併此敘明。
五、從而，本件原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨為無理由，應予駁回，爰不經言詞辯論，而為判決。
據上論結，原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 四 月 二十九 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 五 庭
法官 黃清光右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 九十二 年 四 月 二十九 日
書記官 楊子鋒