臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第一三一四號
原 告 甲○訴訟代理人 黃冠豪律師
王百合律師被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年二月六日台財訴字第０九０００三０八六０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告八十七年度綜合所得稅結算申報，經被告依查得資料，增列其配偶李棟樑取自債務人蔡金塗企業有限公司（以下簡稱蔡金塗公司）分配之利息所得新台幣（下同）一、九六四、七二五元，乃併課核定綜合所得總額為一五、０六０、五四一元，淨額為一一、三八四、九０四元。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：系爭債權先抵充之利息金額是否屬當年度之綜合所得？㈠原告主張之理由：
⒈按「對於一人負擔數宗債務而其給付之種類相同者，如清償人所提出之給付，
不足清償全部債額時，由清償人於清償時，指定其應抵充之債務。」、「清償人不為前條之指定者，依左列之規定，定其應抵充之債務：一、債務已屆清償期者，儘先抵充。二、債務均已屆清償期或均未屆清償期者，以債務之擔保最少者，儘先抵充；擔保相等者，以債務人因清償而獲益最多者，儘先抵充；獲益相等者，以先到期之債務，儘先抵充。三、獲益及清償期均相等者，各按比例，抵充其一部。」，民法第三百二十一條及第三百二十二條定有明文。
⒉次按蔡金塗公司於清償時並未指定應抵充之債務，故應依民法第三百二十二條
規定抵充。本件李棟樑對蔡金塗公司之借款本金及利息均屆清償期，依前揭法條規定，應以債務人獲益最多，優先抵充，故應先抵充債權本金，減少利息的支出。是被告依民法第三百二十三條規定核定李棟樑之利息收入，顯有違誤。⒊又按法院民事執行處製作分配表時，均以債權本金及利息合併計算，另銀行拍
賣抵押物時，與本件相類似之情形比比皆是，未見被告逕向銀行以分配表之利息金額逕自核定，是被告處理與本件類似之情形，顯有不同之認定。且本件債權人之借款已有不能收回之情形，原告確已產生損害，被告對本金損失部分未予認列，逕自認定應課徵利息所得，亦違反誠信原則。
㈡被告答辯之理由：
⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰．．．第四類
︰利息所得︰凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得．．．」，為行為時所得稅法第十四條第一項第四類所明定。次按「最高額抵押與一般抵押不同，最高額抵押係就將來應發生之債權所設定之抵押權，其債權額在結算前並不確定，實際發生之債權額不及最高額時，應以其實際發生之債權額為準。」、「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」、「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」，最高法院六十二年度台上字第七七六號、行政法院（現已改制為最高行政法院）七十年判字第一一七號及三十六年判字第十六號分別著有判例。又按「清償人所提出之給付，應先抵充費用，次充利息，次充原本；其依前二條之規定抵充債務者亦同。」，復為民法第三百二十三條所明定。
⒉債務人蔡金塗公司提供所有坐落汐止市○○段社后下小段第四十三、四十五之
十、四十五之十一及四十五之十二號土地及其上三八五六、三八九四建號房地，設定抵押權予原告配偶李棟樑，登記權利價值為最高限額為二五、二００、０００元，約定按中央銀行核定之放款利率計息，被告乃依據臺灣士林地方法院民事執行處通知之分配表，載明李棟樑受償利息金額為一、九六四、七二五元，併課核定當年度綜合所得稅。
⒊原告主張債務人蔡金塗公司之抵押物拍定價格為二０、七三八、０００元尚不
足清償其債權本金二二、八九０、０００元，且依據民法第三百二十二條應以債務人獲益最多，優先抵充，故系爭所得經抵充債權本金後，應無利息所得等情。按民法第三百二十一條係指債務人對不同原因所發生之債務所為清償給付時，若其所為之給付不足清償全部債務時，可由清償人指定其應抵充之債務；倘清償人不為指定時，方依民法第三百二十二條規定之原則定其應抵充之債務；與本件清償人（債務人）蔡金塗公司業對原告配偶李棟樑之抵押權債務所為清償給付，依第三百二十三條規定，單就該抵押權債務之抵充順序不同，合先陳明。經查本件系爭利息所得，為原告配偶李棟樑訴請臺灣士林地方法院就拍賣抵押物之拍定價格，與其他債權人之共同參與分配，經臺灣士林地方法院民事執行處八十七年十一月二十日士院仁執速字第六二五九號執行通知，強制執行分配結果，李棟樑分配之利息金額為一、九六四、七二五元（所屬期間自八十六年十月三十日至八十七年九月九日），因該項利息係於八十七年度始受清償，依綜合所得稅認定以現金收付制為基礎之規定，核屬八十七年度之所得。又本件李棟樑並未約定抵押權債務之抵充順序，依前揭法條規定，應先抵充利息，且亦足夠抵充，是被告核課李棟樑利息所得一、九六四、七二五元，並無不當，本件原處分並無違誤。
⒋至原告所稱其借貸之損失為財產交易損失一節，依據所得稅法第十四條第一項
第七類明定財產交易所得，係指財產及權利因交易而取得之所得，次按同法第十七條第一項第二款稱財產交易損失之計算，準用第十四條第一項第七類關於計算財產交易增益之規定，準此，本件係原告配偶李棟樑君因借貸予蔡金塗企業有限公司所生之損失，顯非因財產或權利經交易所產生，自無第十七條第一項第二款財產交易損失之適用，併予陳明。
理 由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰．．．第四類︰利息所得︰凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得．．．」，行為時所得稅法第十四條第一項第四類定有明文。又按「清償人所提出之給付，應先抵充費用，次充利息，次充原本；其依前二條之規定抵充債務者亦同。」，復為民法第三百二十三條所規定。再按「最高額抵押與一般抵押不同，最高額抵押係就將來應發生之債權所設定之抵押權，其債權額在結算前並不確定，實際發生之債權額不及最高額時，應以其實際發生之債權額為準。
」、「個人綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，有利息約定之抵押借款業已登記於公文書，稅捐稽徵機關對債權人即可作有按時收取利息之推定，苟債權人主張未收付實現有利於己之事實者，應負舉證責任。」、「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」，最高法院六十二年度台上字第七七六號、行政法院（現已改制為最高行政法院）七十年判字第一一七號及三十六年判字第十六號分別著有判例。
二、本件原告配偶李棟樑訴請臺灣士林地方法院就拍賣抵押物之拍定價格，與其他債權人共同參與分配，經臺灣士林地方法院民事執行處以八十七年十一月二十日士院仁執速字第六二五九號執行通知強制執行分配結果，李棟樑獲分配利息金額為
一、九六四、七二五元（利息計算起迄期間為八十六年十月三十日起至八十七年九月九日止），有臺灣士林地方法院民事執行分配表等影本附於原處分卷可稽，並為原告所不爭，自堪信為真正。原告雖主張蔡金塗公司所清償之金額尚不足債權本金，應無利息所得等語。惟查未清償之債權先抵充利息，本對債權人有利，且原告之配偶李棟樑未對利息債權請求權預為拋棄，非但於上開民事執行案件參與分配，復於執行時未對分配表之金額及順序（先抵充利息）聲明異議，是原告所稱系爭借款債權應先抵充債權本金等語，委無足取。至本件借款因不能收回而生之損害或借貸損失，本非因執行分配所生，尚與誠信原則無涉；且縱有借貸損失，因非經由交易所產生，亦無所得稅法第十七條第一項第二款財產交易損失適用之餘地，原告所言殊有誤解。從而本件被告以原告配偶李棟樑於八十七年度分配受償利息一、九六四、七二五元，乃併課核定當年度綜合所得稅，揆諸首揭法條規定及判例，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十二 年 三 月 二十六 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 楊莉莉法 官 林育如右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 三 月 二十六 日
書 記 官 林如冰