臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第一三二一號
原 告 甲○○訴訟代理人 乙○○被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年二月十五日台財訴字第０八九０００九二四二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分（重核復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：原告八十一年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為新台幣（下同）七、五０五、四一四元，淨額為七、０一二、二一六元。原告對被告增列之租賃所得四、六七六、０００元不服，申經復查結果，准予核減租賃所得一、七００元（變更租賃所得為四、六七四、三００元），變更核定綜合所得總額為七、五０三、七一四元，淨額為七、０一０、五一六元。原告仍不服，循序提起訴願、再訴願，經行政院以八十八年七月五日台八十八訴字第二五九六九號再訴願決定撤銷財政部訴願決定，囑由財政部另為適法之決定。嗣經財政部以八十八年十一月一日台財訴第000000000號訴願決定撤銷被告原處分，囑由被告另為適法之處分。被告重核結果，未予變更，原告猶未甘服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈撤銷原處分及訴願決定。
⒉訴訟費用由被告負擔。
三、兩造爭點：財產出租，收有押金，如財產出租人能確實證明該項押金之用途且無所得，是否有行為時所得稅法第十四條第一項第五類第三款但書「但財產出租人或出典人能確實證明該項押金或典價之用途，並已將運用所產生之所得申報者，不在此限。」規定之適用？㈠原告主張之理由：
⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰．．．第五類
︰租賃所得及權利金所得︰凡以財產出租之租金所得，財產出典典價經運用之所得或專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權利，供他人使用而取得之權利金所得︰．．．三、財產出租，收有押金或任何款項類似押金者，或以財產出典而取得典價者，均應就各該款項按當地銀行業通行之一年期存款利率，計算租賃收入。但財產出租人或出典人能確實證明該項押金或典價之用途，並已將運用所產生之所得申報者，不在此限。」、「本法第十四條第一項第五類第三款所稱收有押金者，指有租金與押金及無租金而有押金二種情形。所稱押金，包括因租用財產而給付之保證金等。」，分別為所得稅法第十四條第一項第五類第三款及同法施行細則第十六條第一項所明定。本件原告出租土地僅收取押金，為法律所許，另倘原告能證明該項押金之用途，並已將運用所產生之所得申報者，依所得稅法第十四條第一項第五類第三款但書之規定，即排除該款本文所載「按當地銀行業通行之一年期存款利率，計算租賃收入」規定之適用。原告收取之押金投資於萬泰商業銀行股份有限公司（以下簡稱萬泰銀行），並按萬泰銀行股東常會決議分派之股息股利情形申報所得，依上開規定，不應適用按當地銀行業通行之一年期存款利率計算租賃收入。
⒉次按萬泰銀行於八十一年度未分配股息股利予股東，不能即視為其為原告避稅
，況萬泰銀行自八十二年度起開始將歷年累積盈餘（內含八十一年度以前之未分配盈餘）提撥部分配發股利予股東，於八十三年度起之股東常會通過後辦理。是原告係自八十三年開始有投資之股利所得，並自八十四年度起納入申報原告個人綜合所得稅，原告不僅已將押金運用投資於萬泰銀行，運用產生之所得及依萬泰銀行股東常會決議分配股息股利之情形誠實報稅，符合收付實現之課稅法則。倘於萬泰銀行未分派股利之年度欲另課原告按當地銀行業通行之一年期存款利率計算租賃收入，而於萬泰銀行分派股利之年度即依原告誠實申報之稅款收取，顯屬對原告重複課稅而不符租稅公平之原則。
⒊又按所得稅法第十四條第一項第五類第三款但書之規定，既容許私人經濟活動
於能證明押金之用途，並將運用所產生之所得申報者，即排除該款本文所載按當地銀行業通行之一年期存款利率，計算租賃收入規定之適用，而「押金運用所產生之所得」與「按當地銀行業通行之一年期存款利率計算之數額」必不一致，自生是否公平之疑義。依被告見解所得稅法第十四條第一項第五類第三款之規定或有漏洞而有修法之必要，惟基於依法行政原則，被告於無法律依據下，不得創設並課以人民法律外之義務。
⒋再按「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力
。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」，稅捐稽徵法第一條之一定有明文。本件尚未核課確定，依上開條文規定，應有財政部九十一年三月十九日台財稅字第０九一０四五一六三四號函釋之適用。
㈡被告答辯之理由：
⒈按「一、財產出租，收有押金或任何款項類似押金者，或以財產出典而取得典
價者，財產出租人或出典人能確實證明該項押金或典價運用無所得或虧損，並經稽徵機關查核屬實者，免依所得稅法第十四條第一項第五類第三款規定計算租賃收入。二、本令發布前已核課確定案件不予變更。」，為財政部九十一年三月十九日台財稅字第０九一０四五一六三四號所明釋。
⒉次按原告將系爭押金運用投資於萬泰銀行，其八十至八十二年並未獲盈餘分配
，且本年度案件尚未確定，是有上開函釋之適用，又基於下級機關應受上級機關之拘束，是本件應免依所得稅法第十四條第一項第五類第三款規定計算租賃收入，被告復查決定租賃所得四、六七四、三００元應予註銷。原告所訴難謂無理由，從而，原決定及原處分自屬無從維持，爰請併予撤銷。
理 由
一、本件原告八十一年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為七、五０
五、四一四元，淨額為七、０一二、二一六元。原告對被告增列之租賃所得四、
六七六、０００元不服，申經復查結果，准予核減租賃所得一、七００元（變更租賃所得為四、六七四、三００元），變更核定綜合所得總額為七、五０三、七一四元，淨額為七、０一０、五一六元，原告仍不服，循序提起一再訴願及本件行政訴訟。茲原告主張其所有坐落基隆市○○區○○段五堵南小段七０二地號土地，出租予長春貨櫃儲運股份有限公司使用，僅收取押金五六、０００、０００元，並將之轉投資於萬泰銀行，而該公司八十一年度並未發放盈餘，應無所得等情，為被告所不爭執，且認諾原告之請求，聲明撤銷原處分及訴願決定，是本件自應本於被告之認諾為其敗訴之判決，爰將訴願決定及原處分（重核復查決定）均撤銷，由被告另為適法之處分。
二、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第二百零二條、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 四 月 十六 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 楊莉莉法 官 林育如右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 四 月 十七 日
書 記 官 林如冰