臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第一六一○號
原 告 甲○○被 告 臺北市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○處長）訴訟代理人 丙○○
丁○○右當事人間因土地增值稅事件，原告不服台北市政府中華民國九十一年三月六日府訴字第○九○一七○三八八○一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國（以下同）八十七年一月二日購買台北市○○區○○段二小段四八六地號土地乙筆（地上建物門牌為台北市○○區○○路二段一三０巷二十三號），復於八十八年十二月七日出售台北市○○區○○段三小段四五八地號土地一筆（地上建物門牌為台北市○○區○○路○○○號三樓），並於八十八年十二月二十八日向被告機關士林分處申請依行為時土地稅法第三十五條規定退還已納之土地增值稅，案經該分處以八十九年一月六日北市稽士林丙字第八八０二八三三六００號函准予退還土地增值稅新台幣（以下同）三三一、二七一元在案。嗣經該分處查得該重購之土地復於八十九年十月十三日再行贈與移轉予原告之配偶留玉碧，乃依行為時土地稅法第三十七條規定，以八十九年十月二十六日北市稽士林丙字第八九九０四四九二００號書函追繳原退還原告之土地增值稅款。原告不服，申請復查，提起訴願，均遭駁回，原告猶不甘服，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告於該新購土地完成移轉登記之日起，五年內以贈與為原因移轉登記所有權予配偶，是否應依土地稅法第三十七條之規定追繳原退還稅款？
甲、原告主張：㈠原告要將系爭土地辦理移轉於配偶留玉碧名下前，有先向被告機關士林分處詢問
，經告知如無買賣行為而僅是單純變更姓名，可免繳交土地增值稅，原告始辦理移轉，為何移轉後該分處又來函追繳土地增值稅，實不合理。
㈡依土地稅法第二十八條之二規定：配偶相互贈與之土地不課徵土地增值稅。原告
雖然將房地產變更為配偶留玉碧名下，夫妻間也無爭執及離婚等問題，全家大小並無移動。由此可證明原告將系爭土地變更配偶名字只是名字變更，並無買賣行為，故不適用土地稅法第三十七條規定，理應撤銷原處分。
乙、被告主張：㈠按土地稅法第五條規定：「土地增值稅之納稅義務人如左：一、土地為有償移轉
者，為原所有權人。二、土地為無償移轉者，為取得所有權之人。‧‧‧前項所稱有償移轉，指買賣、交換‧‧‧等方式之移轉。所稱無償移轉，指遺贈及贈與等方式之移轉。」同法第九條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」同法第三十五條第一項第一款及第二項規定：「土地所有權人於出售土地或土地被徵收後，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，二年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一、自用住宅用地出售或被徵收後，另行購買都市土地未超過三公畝部分或非都市土地未超過七公畝部分，仍作自用住宅用地者。」「前項規定土地所有權人於先購買土地後，自完成移轉登記之日起二年內，始行出售土地或土地始被徵收者，準用之。」同法第三十七條規定：「土地所有權人因重購土地退還土地增值稅者，其重購之土地，自完成移轉登記之日起，五年內再行移轉時，除就該次移轉之漲價總數額課徵土地增值稅外，並應追繳原退還稅款；‧‧‧」財政部八十七年三月十六日台財稅第000000000號函釋規定：「土地所有權人重購自用住宅用地，經依土地稅法第三十五條規定核准退還土地增值稅，嗣重購土地於五年內再行移轉，‧‧‧有關土地稅法第三十七條所稱『再行移轉』，應指土地所有權人將重購之土地再移轉他人『完成移轉登記』而言。‧‧‧」財政部九十年六月十八日台財稅字第○九○○四五三一○六號令規定：「土地稅法第三十七條有關追繳原退還稅款規定之立法意旨，係為避免當事人於退稅後即將另購之土地再行移轉或轉作其他用途，以逃漏土地增值稅，並從事土地投機；又民法親屬編修正（七十四年六月五日）後，以妻名義登記之自用住宅用地，於出售後二年內以夫名義重購土地，或先以夫名義重購後二年內再出售以妻名義登記之土地，因該土地已屬妻所有，故應不得適用重購退稅，前經本部八十六年九月十八日台財稅第000000000號函釋有案；土地所有權人因重購自用住宅用地，經核准依土地稅法第三十五條規定退還土地增值稅後，其重購之土地自完成移轉登記之日起，五年內贈與移轉登記予其配偶，如不依同法第三十七條規定追繳原退還稅款，則夫售地而妻購地或妻售地而夫購地此種原不適用退還土地增值稅之情形，即可利用此一方式申請退還稅款後再行登記到夫或妻之名下。是類情形，仍有取巧逃漏土地增值稅之虞，且依現行民法規定，其產權已由受贈配偶取得，係屬實質移轉，依土地稅法第三十七條規定，仍應追繳原退還稅款。」㈡查原告於八十七年一月二日訂約購買坐落台北市○○區○○段二小段四八六地號
土地（地上建物：台北市○○路○段○○○巷○○○號），於兩年內（八十八年十二月七日）訂約出售台北市○○區○○段三小段四五八地號土地（地上建物：台北市○○路○○○號三樓），原告於八十八年十二月二十八日依土地稅法第三十五條規定向被告機關所屬士林分處申請退還原出售土地已繳納之土地增值稅，經該分處以八十九年一月六日北市稽士林丙字第八八○二八三三六○○號函核准退稅在案。嗣後該分處查得原告將系爭重購土地自完成移轉登記之日起五年內（即八十九年十月十九日）再行贈與移轉登記予配偶留玉碧君，此有地籍地價電傳視訊系統∣土地所有權部查詢畫面附案可稽，上開贈與事實亦為原告所不否認。是本件依土地稅法第三十七條規定追繳原告原退還土地增值稅，洵屬有據。至原告主張其移轉房地產變更太太名字只是名字變更而已並無買賣行為，故不適用土地稅法第三十七條規定云云，顯係誤解法令，應不足採。是原核定追繳已退還之土地增值稅，揆諸首揭法條及財政部函釋規定並無不合，敬請明察，並依法駁回原告之訴。
理 由
一、按行為時土地稅法第九條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」第三十五條第一項第一款、第二項規定：「土地所有權人於出售土地或土地被徵收後，自完成移轉登記或領取補償地價之日起，二年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價超過原出售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一、自用住宅用地出售或被徵收後，另行購買都市土地未超過三公畝部分或非都市土地未超過七公畝部分，仍作自用住宅用地者。」「前項規定土地所有權人於先購買土地後，自完成移轉登記之日起二年內，始行出售土地或土地始被徵收者，準用之。」第三十七條規定：「土地所有權人因重購土地退還土地增值稅者，其重購之土地，自完成移轉登記之日起，五年內再行移轉時，除就該次移轉之漲價總數額課徵土地增值稅外，並應追繳原退還稅款；重購之土地，改作其他用途者亦同。」。
二、本件係被告以原告於八十七年一月二日購買台北市○○區○○段二小段四八六地號土地乙筆，復於八十八年十二月七日出售台北市○○區○○段三小段四五八地號土地一筆，並於八十八年十二月二十八日向被告機關士林分處申請退還已納之土地增值稅，經該分處函准予退還土地增值稅三三一、二七一元；嗣原告將該重購之土地於八十九年十月十三日再行贈與移轉予其配偶留玉碧，爰依行為時土地稅法第三十七條規定，以書函向原告追繳原退還原告之土地增值稅款。原告對於上開事實，並有地籍地價電傳視訊系統--土地所有權部、土地增值稅自用住宅用地重購退稅申請書及被告機關士林分處退還土地增值稅函等影本各一紙附處分卷足憑，且為兩造所不爭執，堪信為真實；惟主張原告要將系爭土地辦理移轉於配偶留玉碧名下前，有先向被告機關士林分處詢問，經告知如無買賣行為而僅是單純變更姓名，可免繳交土地增值稅，原告始辦理移轉；且依土地稅法第二十八條之二規定，配偶相互贈與之土地不課徵土地增值稅云云，資為抗辯。
三、經查：㈠按「土地稅法第三十七條有關追繳原退還稅款規定之立法意旨，係為避免當事人
於退稅後即將另購之土地再行移轉或轉作其他用途，以逃漏土地增值稅，並從事土地投機；又民法親屬編修正（七十四年六月五日）後，以妻名義登記之自用住宅用地，於出售後二年內以夫名義重購土地，或先以夫名義重購後二年內再出售以妻名義登記之土地，因該土地已屬妻所有，故應不得適用重購退稅，前經本部八十六年九月十八日台財稅第000000000號函釋有案；土地所有權人因重購自用住宅用地，經核准依土地稅法第三十五條規定退還土地增值稅後，其重購之土地自完成移轉登記之日起，五年內贈與移轉登記予其配偶，如不依同法第三十七條規定追繳原退還稅款，則夫售地而妻購地或妻售地而夫購地此種原不適用退還土地增值稅之情形，即可利用此一方式申請退還稅款後再行登記到夫或妻之名下。是類情形，仍有取巧逃漏土地增值稅之虞，且依現行民法規定，其產權已由受贈配偶取得，係屬實質移轉，依土地稅法第三十七條規定，仍應追繳原退還稅款。」為財政部九十年六月十八日台財稅字第九○○四五三一○六號函之見解，該函釋乃係主管機關就所屬機關因執行土地稅法第三十七條之規定發生疑義，以主管機關之地位為符合法規原意之釋示，與上開法律規定之重購自用住宅用地於五年內再行移轉應追繳原已退還土地增值稅規定的立法意旨相符，本院自得予以援用。次按「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用。」司法院釋字第二八七號著有解釋，是前揭財政部九十年六月十八日之函釋係就土地稅法第三十七條之立法原意作解釋，應自土地稅法生效之日即有適用，故本案雖發生於該函釋做成前，仍得加以援用，一併敘明。
㈡土地稅法第三十五條有關重購自用住宅土地退還已繳納土地增值稅規定之立法意
旨，在於考量土地所有權人因住所遷移等實際需要，必須出售原有自用住宅用地，而另於他處購買自用住宅用地，為避免因課徵土地增值稅，降低其重購土地之能力，乃准就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額，是以若土地所有權人於退稅後即將另購之土地再行移轉或轉作其他用途，即與前述土地稅法第三十五條之立法意旨有違，故於土地稅法第三十七條明訂，若土地所有權人因重購土地退還土地增值稅者，其重購土地，自完成移轉登記之日起，五年內再行移轉時，除就該次移轉之漲價總數額課徵土地增值稅外，並應追繳原退還稅款。本件原告於八十七年一月二日購買台北市○○區○○段二小段四八六地號土地乙筆，復於八十八年十二月七日出售台北市○○區○○段三小段四五八地號土地一筆，並於八十八年十二月二十八日申請依行為時土地稅法第三十五條規定退還已納之土地增值稅三三一、二七一元在案；嗣原告又將該重購之土地於八十九年十月十三日再行贈與移轉予其配偶留玉碧，與上開土地稅法第三十七條，重購土地完成移轉登記之日起，五年內再為移轉行為之要件相符，被告據以追繳原退還稅款並無不合。
㈢夫妻間土地贈與之移轉行為雖得依土地稅法第二十八條之二規定免徵土地增值稅
，揆諸土地稅法第二十八條之二之規定，係為避免納稅義務人取巧規避稅賦，而明定不課徵土地增值稅之配偶相互贈與之土地，於再移轉第三人時，以該土地第一次贈與前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅，該規定與本件情形，要係二事，亦非可比附援用。系爭土地乃係於七十四年六月五日民法修正後購買，既係以原告名義登記，依修正後民法第一千零十七條規定：「聯合財產中，夫或妻結婚時所有之財產及婚姻存續中取得之財產為夫或妻之原有財產各保有其所有權。」系爭土地既登記為原告所有，依法即屬於原告之原有財產，原告以贈與之方式移轉所有權於其配偶留玉碧，即符合土地稅法第三十七條再為移轉行為之要件，原告主張夫妻間因贈與所為移轉與土地稅法第三十七條所為之移轉不同，似有誤解。
㈣至原告主張將系爭土地辦理移轉於配偶留玉碧名下前，有先向被告機關士林分處
詢問，經告知如無買賣行為而僅是單純變更姓名，可免繳交土地增值稅等語乙節；然查原告所查詢係何事？被告機關士林分處承辦人員如何答覆，原告並未能舉證以實其說；況被告機關士林分處於八十九年一月六日北市稽士林丙字第八八○二八三三六○○號准予退還土地增值稅函中已告知原告土地稅法第三十七條所規定：「土地所有權人因重購土地退還土地增值稅者，其重購之土地，自完成移轉登記之日起，五年內再行移轉時，除就該次移轉之漲價總數額課徵土地增值稅外，並應追繳原退還稅款；‧‧‧」等語，原告難諉為不知；從而原告上開主張，自不足採，併此敘明。
四、綜上所述，原處分與法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤。原告徒執前詞，聲請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十二 年 六 月 五 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭 小 康
法 官 林 金 本法 官 黃 秋 鴻右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 六 月 五 日
書 記 官 王琍瑩