臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第一六二六號
原 告 甲○○訴訟代理人 劉昇昌（會計師）被 告 財政部台灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌（局長）訴訟代理人 丙○○
丁○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年三月一日台財訴字第○八九○○三六七二一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事 實
一、事實概要：本件被告以原告於民國（下同）八十三年七月二日，由其花旗銀行帳號0000000000號帳號開立支票新台幣（下同）五、○○○、○○○元，存入其兄陳新地設在北區中小企業銀行西門分行帳號00000000000號帳戶中，供陳新地償還於該銀行之借款，涉有贈與情事，未依規定辦理贈與稅申報，乃依遺產及贈與稅法第四條第二款規定，核定贈與總額為五、○○○、○○○元，贈與稅額為五九八、七五○元，並依同法第四十四條規定處一倍罰鍰五九八、七五○元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告存入陳新地帳戶五、○○○、○○○元，供陳新地償還銀行借款，究屬借貸抑或贈與？㈠原告主張之理由：
⒈原告開立支票五、○○○、○○○元予陳新地，雙方立有借據，係借貸行為，並非贈與。
⒉乙○○係陳新地房客，陳新地償還原告借款之資金來源皆為乙○○支付其租金
（租金每月為一○一、五○○元，非如訴願書所言六五、○○○元，乙○○之票據一、五五二、九五○元，陳新地本人轉匯一、三五○、○○○元，現金存入一、六一四、九二四元（其中八十五年五月三日轉入六三九、○○○元係陳新地先交付現金存款，活存帳號再轉入甲存），合計四、五一七、八七四元，陳新地將乙○○支付其租金（票據或現金）償還原告。
⒊陳新地向原告借款五、○○○、○○○元，已償還四、五一七、八七四元，尾
款四八二、一二六元，陳新地應依約償還尾款，惟因事後陳新地之房屋未出租，經濟困難，致尾款四八二、一二六元尚未償還，俟其經濟許可，原告仍將向其催討尾款。
⒋贈與稅開徵後，乙○○將其租金支付予陳新地，陳新地再將該款項匯還原告。⒌綜上所述，被告謂付款方式及金額與約定有所差異，由上可知皆為微小之差異，尚屬常情，應不影響借貸關係之償還。
㈡被告主張之理由：
⒈本稅部分：
⑴按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外
之財產為贈與者，應依本法規定課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」「當事人主張之事實，須負舉證責任，倘所提之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張真實。」分別為遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第二項及行政法院（現改制為最高行政法院）三十一年判字第五十三號判例所明定。
⑵原告於八十三年七月二日，由花旗銀行其本人支票帳號000000000
0帳戶開立支票五、○○○、○○○元，存入其兄陳新地北區中小企業銀行西門分行00000000000號帳戶中，供陳新地償還於該銀行之借款，此為原告所不爭。被告以涉有實質贈與情事，又未依法辦理贈與稅申報，乃核定贈與總額五、○○○、○○○元，贈與稅額五九八、七五○元。並加處一倍罰鍰五九八、七五○元。
⑶原告主張還款資金來源為案外人乙○○所支付予陳新地之租金，惟查有多項不合經驗法則之處：
①依卷附陳新地與乙○○所簽訂之租賃契約，租賃房屋坐落台北縣新店市○
○路○○○號一樓，租期為八十四年五月一日起迄八十九年四月三十日止共計五年。而陳新地卻於八十三年七月一日簽交與原告之借據中明示自八十四年五月一日起每半年償還六○九、○○○元，試問陳新地焉能早於出租房屋前之十個月預知其將於十個月後會有每月一○一、五○○元之租金收入可還予原告？可知本借據是事後為避稅所作。且在借據中訂明翌年起增加還款百分之五，明顯係為迎合租約之簽定內容所為，與一般借據訂定條款不同。
②前開陳新地與乙○○所簽訂租賃契約中明列房屋出租租金為每月六五、○
○○元，且依陳新地八十四年、八十五年及八十六年三年間所得稅申報資料，其於八十四年自行申報新店市○○路○○○號一樓房屋租賃租金四五
五、○○○元（455,000÷7＝65,000）；八十五年及八十六年皆申報同址房屋租賃租金七八○、○○○元（780,000元÷12＝65,000元），換算每月租金與租賃契約金額完全相符，可見陳新地自八十四年五月一日起每月租金收入本僅為六五、○○○元，與當時轉存原告帳戶每月一○一、五○○元之資金並無關連。
③原告於八十四年、八十五年及八十六年三年間所得稅申報資料，其八十四
年自行申報房屋租賃租金收入共一、三六二、○○○元（包括其自己租賃租金四六二、○○○元及受其扶養親屬兄長陳炳修租賃租金九○○、○○○元）。八十五年自行申報房屋租賃租金一、二四五、○○○元（為受其扶養親屬陳炳修之租賃租金），又經被告核定原告其所有坐落中正路一二二號一樓房屋租金八九二、○○○元（508,554÷0.57＝892,000元）。八十六年自行申報房屋租賃租金一、三○七、二五○元（同為陳炳修之租賃租金），又經被告核定原告同址中正路一二二號房屋租金二二二、七○七元（126,943÷0.57＝222,707元）。則原告於八十四年及八十五年間所取得乙○○所匯給款項，即使係為租金交付款，其金額與陳炳修所應取得租金較為相當，且亦可能本就係應給付原告之租金。
④依卷附原告花旗銀行0000000000帳號明細資料所載，八十四年
五月一日存入原告帳戶，金額六○九、○○○元之支票；八十四年十二月四日、八十五年一月四日、八十五年二月一日共三日存入原告帳戶，金額各一○一、五○○元之支票；八十五年十一月二日存入原告帳戶，金額六
三九、四五○元之支票全為乙○○所開出，且未經存入陳新地之帳戶，主張為陳新地所交付款項與轉帳流程不符。另於原告前開帳戶八十四年十一月一日以現金存入三○四、五○○元；八十五年五月三日電話轉帳存入六
三九、○○○元，八十六年五月二日現金存入六七一、四二四元，原告雖指為陳新地之還款，惟仍未提示由陳新地轉存之資金流程。
⑤本件贈與稅開徵所訂繳納期間為八十六年一月六日至八十六年三月五日。
依財政部八十年八月十六日台財稅第000000000號解釋函有關稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則，本件調查基準日早於八十六年一月六日。按確認調查基準日期，目的在界定稅務稽徵上作為舉證資料之可採信度，在此日期前原已存在資料，屬自發、既有性質，自有高可採信度；反之，在此日後始作為而產生之資料，其屬在調查後才予補據，為被動性，自難予以採認。原告所提出由陳新地具名匯還原告之兩筆款項：八十六年十一月三日匯存原告帳戶金額六七○、○○○元；八十八年四月二十二日匯存原告帳戶金額六八○、○○○元，皆在被告調查基準日之後，在此之前並無陳新地交付價款之資料，本件核課贈與稅後方付還資金，有臨訟補據之嫌。
⒉罰鍰部分：
⑴按「納稅義務人違反第二十三條或二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈
與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰。」為遺產及贈與稅法第四十四條前段所明定。
⑵原告於八十三年七月二日由花旗銀行其本人0000000000號帳戶開
立支票五、○○○、○○○元，存入其兄陳新地北區中小企業銀行西門分行帳號00000000000號帳戶中，供陳新地償還於該銀行之借款，未依遺產及贈與稅法第二十四條規定，於贈與之日起三十日內申報贈與稅，違章事實明確，被告乃依前揭法條加處所漏稅額五九八、七五○元之罰鍰，於法並無不合。
⒊綜上所述，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請判決如被告答辯之聲明等語。
理 由
一、本件被告以原告於八十三年七月二日，由花旗銀行本人帳號0000000000帳戶開立支票五、○○○、○○○元，存入陳新地設在北區中小企業銀行西門分行00000000000帳戶中，供陳新地償還於該銀行之借款，認其涉有贈與情事，未依規定辦理贈與稅申報，乃依遺產及贈與稅法第四條第二款規定，核定贈與總額為五、○○○、○○○元，贈與稅額為五九八、七五○元。
二、原告不服，主張系爭資金為借貸關係，雙方約定自八十四年五月一日起，由原告之兄陳新地就其所有坐落台北縣新店市○○路○○○號一樓及二樓房屋出租與房客乙○○（現改名為蔡宗融）之房租分期返還原告，計八十四年五月一日返還六○九、○○○元、八十四年十一月一日返還三○四、五○○元、八十四年十二月一日返還一○一、五○○元、八十五年一月四日返還一○一、五○○元、八十五年二月一日返還一○一、五○○元、八十五年五月三日返還六三九、○○○元、八十五年十一月二日返還六三九、四五○元、八十六年五月二日返還六七一、四二四元，其後因其兄陳新地經濟週轉發生困難，將上開房屋出售，房客改向買受人承租，其兄無租金收入，人亦避債不知去向，餘款迄未償還，上開款項係借貸，原告並非鉅富，不可能贈與其兄五百萬元等語。
三、被告雖否認原告之主張，辯稱原告於八十三年七月二日匯款與其兄陳新地，據陳新地八十四年所得稅申報資料，其係自八十四年五月一日起始有房租收入，當年度之租金收入為四五五、○○○元，原告或其兄陳新地於八十三年七月借款之時如何預知其所有房屋日後出租之租金為每月一○一、五○○元，原告所提出其在花旗銀行帳上存入之款項，應係原告本人所有坐落台北縣新店市○○路○○○號房屋出租之租金收入，所稱陳新地以房租收入償還原告借款應屬不實云云。
四、經查，原告所陳，業據其提出其在花旗銀行所設帳號0000000000號帳戶存款明細表影本八紙可稽，另據證人蔡宗融到庭結證稱，渠自八十一年間起即向陳新地之父母承租坐落台北縣新店市○○路○○○號一樓及二樓房屋，其中二樓作住家使用，一樓以其妻陳慧敏名義經營歇歇茶行，至八十四年五月一日，因房東將房屋出售與其子陳新地（即原告之兄，亦即本件之債務人），渠改向陳新地承租，陳新地要求一樓部分房租六萬五千元、二樓部分房租三萬元，房租每半年給付一次，並每年調整百分之五，報繳之租賃所得稅亦由承租人負擔，陳新地復要求辦理公證，但為節省租賃所得稅，乃僅就一樓部分每月房租六萬五千元部分辦理公證，其間曾因茶行發生火災，渠有一次係先給付三個月之租金，後再按月給付一個月租金外，其餘渠均係每半年給付租金一次，並按約定每年調整租金百分之五給付，後來陳新地又將房屋出售他人，渠乃又改向新房東承租等語。查證人蔡宗融之證言，有台灣台北地方法院公證之其向陳新地承租坐落台北縣新店市○○路○○○號一樓房屋之公證書正本，及以蔡宗融之妻陳慧敏名義於八十一年間向台北縣政府申請在台北縣新店市○○路○○○號一樓設立歇歇茶行之營利事業登記證影本附卷可證，足徵蔡宗融給付之租金確係其向原告之兄陳新地承租坐落台北縣新店市○○路○○○號房屋之租金，非如被告所云，係向原告承租同所一二二號房屋之租金，至於公證書上記載租賃標的僅台北縣新店市○○路○○○號一樓，未及二樓房屋，租金亦僅記載為六五、○○○元，並非一○一、五○○元一節，按經公證之租賃契約，即必需按公證書所載之金額報繳所得稅，此為一般人所週知之事，陳新地與蔡宗融為逃避部分所得稅，未將全額記載於公證書上，尚非不符常情，本件蔡宗融向陳新地承租坐落台北縣新店市○○路○○○號
一、二樓房屋之租金第一年為每月一○一、五○○元，其後每年調增百分之五，業據原告提出其在花旗銀行帳戶明細表為證，足徵證人蔡宗融之證言，應屬真實，堪予採信。且按諸國人一般常情，兄弟姊妹間相互借貸者所在多有，但一次贈與數百萬元者，絕少發生，據被告自承曾經調閱原告八十三年度申報所得稅之資料，惟始終未曾主張原告當年度申報所得係屬高收入之人，竟謂原告一次贈與其兄五百萬元，亦顯有違國情。本件原告匯款予其兄後，其兄自八十四年五月一日起，將其所有坐落台北縣新店市○○路○○○號一、二樓房屋之租金，全部返還原告，至八十六年十一月以後，因經濟週轉發生困難，出售上開房屋避債，始未返還欠款，已見前述，則原告於八十三年七月二日匯款五百萬元，係屬借貸關係，並非贈與，足堪認定，原處分核課原告贈與稅，於法不合，訴願決定未予糾正，亦有疏略，原告訴請撤銷為有理由，應予准許。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十二 年 七 月 十五 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭小康
法 官 黃秋鴻法 官 林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 七 月 十七 日
書記官 簡信滇