臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第二一五三號
原 告 甲○○○訴訟代理人 丁○○
羅友三（會計師）被 告 財政部台灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌（局長）訴訟代理人 乙○○
丙○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年五月三日台財訴字第○九一○○一一五三九號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告於民國八十五年一月二十三日將其持有未上市玉豐企業股份有限公司（下稱玉豐公司）之股份五五○股，以每股新台幣（下同）一、○○○元價格讓售予其長子簡仁德；另將未上市久寶林礦股份有限公司（下稱久寶林礦公司）股份一、○○○股，以每股一、○○○元價格讓售予其次子丁○○。經被告依遺產及贈與稅法第五條第六款規定視同贈與，另核算得移轉日玉豐公司每股淨值為二、三四八．八二元，久寶林礦公司每股淨值為二、○五九‧七○元，其移轉資產淨值共為三、三五五、五五一元，乃以八十六年六月四日北區國稅二第00000000號函請原告於文到十日內補報贈與稅。原告於期限內補行申報，被告遂據以核定本件贈與總額為三、三五五、五五一元，淨額二、三五五、五五一元，應納贈與稅額一四八、九九九元。原告不服申請復查，獲准追減贈與金額二、四六六元，變更核定贈與總額為三、三五三、○八五元，贈與淨額二、三五三、○八五元，原告復提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：㈠系爭股份之移轉是否為買賣？㈡被告核算系爭股份移轉日之玉豐公司及久寶林礦公司每股淨值有無錯誤？㈢原告主張之理由：
⒈按遺產及贈與稅法第五條第六款之規定「二親等以內親屬間財產之買賣，以贈
與論。但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限。」。買賣當時因買方資金不足，故簽立本票以為付款之保證，當時丁○○簽立八十七年十二月三十一日到期，面額一、○○○、○○○元之本票，簡仁德則簽立同日到期，面額五五○、○○○元之本票，其後兩人先後於八十八年三月五日及三月十日支付全數價款，且該支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得，故雙方確有支付價金情事，所為行為應屬買賣，惟被告卻認定為贈與而依上開法條課徵贈與稅，顯有擴大法令解釋之嫌。
⒉被告於八十六年四月十九日開始查核本件，並於八十六年六月四日要求原告於
文到十日補報贈與稅，當時買方尚未支付價款，原告雖持有買方簽立之本票，惟不知此等本票可作為買賣之證明，又因不諳遺贈稅法，為免受罰故依限補報贈與稅。其後被告核定玉豐公司每股二、三五一．六一元，久寶林礦公司每股
二、○五九．七元，贈與總價款三、三五三、○八五元，原告不服申請復查，並提出買方簽立之本票為證，惟被告未予詳查，僅以不合經驗法則，有臨訟補據之嫌等為由而否定本件為買賣。按原告與買方在成交時即約定於八十七年十二月三十一日交付買賣價金，且買方亦確於約定日交付該款項。稽徵機關審定有無贈與固以查獲日前資金已否交付為原則，惟交易流程有時並非數月即完成，若於交易未完成時即為查獲而課徵贈與稅，並不公平。
⒊因買方對玉豐公司前景不樂觀，故與原告協商以每股一、○○○元承受股份，
若以該公司八十四年底之資產負債表計算淨值，其股票每股淨值應為一、四五
五．四四元（股東權益14,408,989÷9,900股），與雙方議定之一、○○○元僅差距四五五．四四元。另查久寶林礦公司八十四年底之資產負債表計算淨值，其股票每股淨值應為一、二九六．四六元（股東權益12,834,914÷9,900股）。然被告卻以玉豐公司每股價金二千三百餘元，久寶林礦公司每股二、○五九‧七元核課贈與稅，與實情相差甚遠。被告計算久寶林礦公司之淨值時，其贈與日前未分配盈餘累積數竟以八、六五三、二一○元為計算基礎，與八十四年底資產負債表所列示之二、四○一、四三四元差距甚大。
⒋股票核定金額與實際成交價格時有落差為稅捐稽徵機關所明知，故對於財產轉
讓價格與國稅局查得價格差距在五百萬元或百分之二十以下者免予課稅，請參酌實情，核定交易價格。
㈣被告主張之理由：
⒈本件原告於八十五年一月二十三日，以每股一、○○○元移轉玉豐公司及久寶
林礦兩公司股份各為五五○股及一、○○○股予其長子簡仁德及次子丁○○，有證券交易稅額繳款書兩張及上開兩公司所填報股東投資變動情形表兩紙附卷可稽，移轉事實明確，亦為原告所不爭。原告主張出售股份當時，因承買人簡仁德及丁○○二人資金不足，故約定由其二人開立八十七年十二月三十一日到期之本票支付價款，並檢附其二人所開立本票影本兩張及簡仁德於八十八年三月十日交款五五○、○○○元；丁○○於八十八年三月五日交款一、○○○、○○○元予原告之存款單影本二張供核。被告於八十六年四月十九日以北區國稅二第00000000號及00000000號函請花蓮縣稅捐稽徵處玉里分處查填玉豐公司及久寶林礦公司所有土地資料明細表，再於八十六年六月四日以北區國稅二第00000000號函請原告於文到十日內補報贈與稅。依財政部八十年八月十六日臺財稅第000000000號解釋函有關稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則，本件調查基準日係在八十六年間。按確認調查基準日期，目的在界定稅務稽徵上作為舉證資料之可採信度，在此日期前原已存在資料，屬自發、既有性質，可信度較高；在此日後始作為而產生之資料，其乃調查後才予補據，屬被動性，自難予以採認。查本件股份移轉案在被告調查基準日前並無任何交付價款之資金流程，核課贈與稅後方以買方欠缺資金為由主張在股票移轉近二年後才交付價金，不合經驗法則，有臨訟補據之嫌。又其訴稱早已取得付款本票，因該票據非不可事後為避稅而開立，其既未能舉證取得本票日期之資料，所訴尚難採信。
⒉茲依遺產及贈與稅法第十條、同法施行細則第二十九條及財政部相關函示計算系爭股份每股讓售淨值如左：
①玉豐公司部分：
⑴贈與日以前年度未分配盈餘累積數：4,784,389元（原核時誤計為
4,756,773元）（依未分配盈餘電腦檔資料核算）⑵贈與日年度未分配盈餘：57,550元⑶土地重估之計算：8,539,003元⑷核定股權價值：
【公司資本額＋⑴＋⑵＋⑶＋資本（或其他盈餘）公積─歷年分配股息紅利】×面額／公司資本額（9,900,000,元＋4,784,389元＋57,550元＋8,539,003元）×1,000元／9,900,000,元=2,351.61元⑸贈與價值：2,351.61元×550股=1,293,385元，比原核減少二、四六六元
（原核計算2,348.82元×550股時誤為1,295,851元，應為1,291,851元）②久寶林礦公司部分：
⑴贈與日以前年度未分配盈餘累積數：8,653,210元⑵贈與日年度未分配盈餘：54,836元⑶土地重估之計算：1,783,052元⑷核定股權價值：
【公司資本額＋⑴＋⑵＋⑶＋資本（或其他盈餘）公積─歷年分配股息紅
利】×面額／公司資本額（9,900,000,元＋8,653,210元＋54,836元＋1,783,052元）×1,000元／9,900,000,元=2,059.70元⑸贈與價值：2,059.70元×1,000股=2,059,700元③系爭股份贈與金額合計為：1,293,385元＋2,059,700元=3,353,085元，復查
決定遂變更核定本件贈與總額為三、三五三、○八五元，贈與淨額為二、三
五三、○八五元，故原處分、復查及訴願決定並無違誤。理 由
一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「財產之移動，具有下列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．．六、二親等以內親屬間財產之買賣。但能提出支付價款之確實證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限。」「遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準。」「未上市或上櫃之股份有限公司股票，．．．應以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之。」為遺產及贈與稅法第三條第一項、第五條第六款、第十條及同法施行細則第二十九條第一項所明定。又「核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。」「．．．計算公司之資產淨值時，對於公司資產中房屋及土地之估價，其房屋部分以自其實際成本中，按期扣除折舊之價格為準，土地則以實際成本為準。但如因物價上漲等因素，有重行估定其價值之必要時，折舊性質資產之房屋，可依營利事業資產重估價辦法辦理，土地則依平均地權條例所規定之公告現值調整其帳面價值。．．．」亦經財政部以七十年十二月三十日台財稅第四○八二一三號及七十二年五月十二日台財稅第三二三二八號函釋在案，其為主管機關本於權責就稅法執行上所為細節及技術事項之解釋，核與相關法律規定無違，應堪採擇。
二、原告於八十五年一月二十三日將其持有未上市玉豐公司之股份五五○股，以每股
一、○○○元價格讓售予其長子簡仁德，另將未上市久寶林礦公司股份一、○○○股，以每股一、○○○元價格讓售予其次子丁○○之事實，有證券交易稅額繳款書、玉豐公司及久寶林礦公司填報之股東投資變動情形表、股東名簿等件影本在原處分卷可稽，且為原告所不爭執，堪認為真實。又原告與訴外人簡仁德、丁○○為母子，有戶籍謄本在原處分卷可徵，其係二親等以內之親屬，是被告以其所為系爭股份之轉讓，依法應以贈與論而課徵贈與稅，揆諸首開規定，並無不合。
三、原告雖主張系爭股份之轉讓確為買賣，且被告核算每股淨值與實情不符云云。惟查原告於八十五年一月二十三日以買賣為由移轉系爭股份，被告以於八十六年六月四日以北區國稅二第00000000號函請原告補報贈與稅前，均無任何交付價款之資金流程，且於被告前開通知後，即於八十六年六月二十七日申報贈與稅，有贈與稅申報書在原處分卷可按，當時原告並未說明系爭股份之轉讓確為買賣而有支付價款之約定或事實，至被告核課贈與稅後，其於八十七年七月二十日申請復查時，亦未主張系爭股份之轉讓確為買賣而有支付價款之事實，遲至被告通知補具復查理由後，始於八十七年九月三十日補充復查理由時提出簡仁德、丁○○簽發八十七年十二月三十一日到期之本票，主張約定在股票移轉近三年後交付價金，並分別於八十八年三月十日、三月五日付款，核與常情有違，顯不足採。又關於玉豐公司及久寶林礦公司股份於贈與日之每股淨值，被告係於八十六年四月十九日以北區國稅二第00000000號、00000000號函向花蓮縣稅捐稽徵處玉里分處查得玉豐公司及久寶林礦公司所有土地資料明細表後，將公司資本額、贈與日以前年度未分配盈餘累積數、贈與日年度未分配盈餘、土地重估計算及資本（或其他盈餘）公積加總，減除歷年分配股息紅利後，乘以面額，再除以公司資本額而得，有該二公司七十九年至八十五年之累積未分配盈餘檔查詢畫面、土地資料明細表、八十三年及八十四年度營利事業所得稅結算申報書、資產負債表、核定通知書、淨值計算表等件影本在原處分卷足憑，核與首開規定並無不合。另本件係因二親等以內親屬間財產之轉讓視為贈與，並非因以顯著不相當之代價讓與財產而視為贈與，不生價差比較之問題，原告主張均無可採。
四、從而被告以系爭股份之移轉依法應視為贈與，按股份移轉日之玉豐公司、久寶林礦公司每股淨值二、三五一．六一元及二、○五九．七元核計贈與總額為三、三
五三、○八五元，贈與淨額二、三五三、○八五元，訴願決定予以維持，均無違誤，原告仍執前詞聲請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 九 月 十六 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 林育如法 官 楊莉莉右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 九 月 十六 日
書記官 王俊權