臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第二二八四號
原 告 沈毅實業有限公司代 表 人 甲○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）住同右訴訟代理人 乙○○
丙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年四月十一日台財訴字第０九０００五０八一二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
Ａ、本案原告辦理民國（下同）八十七年度營利事業所得稅結算申報，經被告查核後，剔除原告列報之下列費用：
１、原列報旅費新台幣（下同）二七一、三三八元部分，其中二六０、五二八元，因以下之原因，而與營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第七十四條第三款二目第一小目規定不合，故不予認定。
ａ、六五、０００元部分：無飛機票票根。
ｂ、一一二、八二八元部分：有飛機機票票根，但無代收轉付收據。
ｃ、八二、七００元部分：無出差報告。
２、原列報交際費二四０、九五七元，其中二００、六二四元屬乘坐國際航線飛機，應轉列旅費支出項下，且因無飛機票票根不予認定。
３、原列報職工福利六五、七九０元，其中六五、０００元係機票支出，與職工福利性質不合，轉列旅費支出項下，且因無飛機票票根不予認定。
４、原列報折舊費用六二五、０００元，其中五００、０００元屬超提折舊費用不予認定。
Ｂ、原告不服上開核定，申請復查結果，未獲變更，乃就其中乘坐國內及國際航線飛機支出部分（即上述Ａ、１、２、３部分），向財政部提起訴願，亦遭決定駁回，因此提起本件行政訴訟（上開三部份金額是否計入所得中，對原告應納稅額之影響高達十三萬以上，故本院非屬簡易案件）。
二、兩造聲明：
Ａ、原告聲明：求為判決撤銷原處分（復查決定）及訴願決定。
Ｂ、被告聲明：求為判決駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
Ａ、原告主張之理由：
１、被告機關將原告申報之「交際費」與「職工福利費」轉列為「旅費」，不具正當性。
２、退一步言之，就算上開費用全部均屬「旅費」性質，但是依行政程序法第七條第二款之規定，有多種同樣能達成目的之方法時，應選擇對人民權益損害最少者。原告既已提出旅行業開立代收轉付收據為原始憑證，且經被告勾稽查核無誤，應予認列。
３、又原告公司大股東為外資企業投資公司，依外國人出入境管制規定不得逾越一八０日，故其股東有出國之事實，絕對必要。且原告提出之旅行業開立代收轉付收據以為扣抵亦經被告機關於八十八年三月間審核無誤，並予結算。但被告機關稽核課竟於九十年再查核本案，要求原告提出原始機票票根，其行為實不足取。
４、此外原告認為查核準則第七十四條第七十四條第三款第二目第一小目條文內容（即「乘坐國際航線飛機之旅費，應以飛機票票根及機票購票證明單或旅行業開立代收轉付收據為原始憑證。其遺失飛機票票根者，應取具航空公司之搭機證旅客聯或其所出具載有旅客姓名、搭乘日期、起訖起點之證明代之」）應解讀為，證明乘坐飛機交通費之憑證為以下二種方式：
⑴飛機票票根及機票購票證明單。
⑵旅行業開立代收轉付收據。
所以原告只要能提出旅行業開立代收轉付收據，被告機關即應予以認列。
Ｂ、被告主張之理由：
１、按「旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，足資證明與營業有關，其未能提出者應不予認定。」「乘坐飛機之旅費：(1 )乘坐國內航線飛機之旅費，應以飛機票票根為原始憑證。其遺失飛機票票根者，應取具航空公司之搭機證旅客聯或其所出具載有旅客姓名、搭乘日期、起訖地點及票價之證明代之。(2 )乘坐國際航線飛機之旅費，應以飛機票票根及機票購票證明單或旅行業開立代收轉付收據為原始憑證。其遺失飛機票票根者，應取具航空公司之搭機證旅客聯或其所出具載有旅客姓名、搭乘日期、起訖起點之證明代之。」分別為查核準則第七十四條第一款、及第三款第二目第一小目所明定。
２、依首揭查核準則規定，乘坐國內航線飛機之旅費，應以飛機票根為原始憑證。其遺失前項飛機票根者，應取具航空公司之搭機證旅客聯或其所出具載有旅客姓名、搭乘日期、起訖起點之證明代之；乘坐國際航線飛機之旅費，除應保留飛機票根作為原始憑證外，尚須檢具機票購票證明單或旅行業開立代收轉付收據。如遺失前項飛機票根者，可取具航空公司之搭機證旅客聯或其所出具載有旅客姓名、搭乘日期、起訖起點之證明代之。原告一再主張乘坐飛機之旅費，僅須於帳簿憑證內提供旅行業開立之代收轉付收據即可，並未強制規定須逐筆附載飛機票票根為憑證，顯係誤解，核無足採等由，乃駁回其復查之申請，揆諸首揭所得稅法規定及財政部函釋意旨，洵無違誤。原告仍執前詞爭執，經財政部訴願決定持與被告相同之論見，駁回其訴願，亦無不合。
３、查原告八十七年度營利事業所得稅於八十八年四月二十六日申報（已逾行為時法定申報期間），被告於八十九年六月二十九日初查核定，原告就旅費支出等項目於九十年四月二十四日向被告提出復查，被告則以九十年七月二十六日財北國稅法字第九００二五二二一號函作成復查決定，故原告所述「．．代收轉付收據以為扣抵，亦經被告於八十八年三月審核無誤，並予結案，被告竟然於九十年反芻本案．．」，尚與實情不符，並此陳明。
理 由
一、二造爭執之要點：
Ａ、原告辦理八十七年度營利事業所得稅結算申報，有部分費用遭被告機關剔除，而原告則針對以下之剔除項目表示不服：
１、原列報旅費二七一、三三八元部分，其中二六０、五二八元，因以下之原因，而與查核準則第七十四條第三款二目第一小目規定不合，故不予認定。
ａ、六五、０００元部分：無飛機票票根。
ｂ、一一二、八二八元部分：有飛機機票票根，但無代收轉付收據。
ｃ、八二、七００元部分：無出差報。
２、原列報交際費二四０、九五七元，其中二００、六二四元屬乘坐國際航線飛機，應轉列旅費支出項下，且因無飛機票票根不予認定。
３、原列報職工福利六五、七九０元，其中六五、０００元係機票支出，與職工福利性質不合，轉列旅費支出項下，且因無飛機票票根不予認定。
Ｂ、而原告不服之理由，可以分為二個層次來說明：
１、就上述理由欄一、Ａ、２及３二個項目而言，被告機關無權將原告申報為「交際費」與「職工福利」名目之費用轉正為「旅費」，而依「旅費」之認列標準進行審查。
２、又即使上開理由欄一、Ａ、１、２、３項之費用在性質上應被歸入「旅費」項下審核，但被告機關之審核標準，亦有錯誤。
Ｃ、至於原告所言，上開「代收轉付收據」已經被告機關於八十八年三月間審核無誤」一節，既為被告機關所否認（被告機關主張：「原告八十七年度營利事業所得稅於八十八年四月二十六日申報，被告於八十九年六月二十九日初查核定，原告就旅費支出等項目於九十年四月二十四日向被告提出復查」），原告復未提出證據證明其事，事後也未再行爭執，應屬原告空言主張，且與原處分合法性之判斷無關，本院不另予深究，在此一併附帶敘明如上。
二、本院之判斷：
Ａ、營利事業所得稅制上有關「旅費」與「交際費」、「職工福利」之區別：
１、「旅費」、「交際費」與「職工福利」三者之定義：
ａ、按在所得稅法制上，「旅費」乃是營利事業營運而生之費用，其認列標準規定於查核準則第七十四條，從查核準則第七十四條第一款之規定內容觀之（即「旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，足資證明與營業有關，其未能提出者應不予認定」），顯然限定於：「營利事業之負責人或員工，因執行職務，須至遠離營利事業營業處所之他地，就有關營利事業營運活動之事務，與特定人接洽，因而產生之交通費、膳食住宿費」等。其費用是營利事業成員單純因執行職務，遠至異地而生者。
ｂ、而「交際費」則規定於第三十七條第一項，其定義為「業務上直接支付之交際應酬費用」，乃是指；「營利事業在從事營利活動之過程中，為塑造或改進營利事業之周邊獲利環境，以建立企業良好公共關係所支出之費用」，主要即為對客戶之招待，其與營業收入之獲致並無必然之因果關係。
ｃ、「職工福利」規定於查核準則第八十一條中，其提撥必須以已依「職工福利金條例」之規定，成立職工福利委員會者為限，並有一定金額之限制，且此等費用之支出原則上具有「預付」性質（例外情形見查核準則第八十一條第八款），因此獨立於營利事業財務之外，而由職工福利委員會自行運用，用以支應因職工福利所生之相關支出（查核準則第八十一條各款參照），若是將一筆現金交給員工立即使用，並不符合「職工福利」之定義。
２、在上開定義下，個案中「交通費支出」應如何定性：
ａ、從以上之說明足知，交通費支出未必一定要歸入「旅費」項下，而取決於其支付目的，若是為了招待客戶所支出者，仍有可能被定性為「交際費」。而支付予股東或公司負責人之交通費是否能定性為「旅費」，一樣也須視「至異地之活動本身」與業務之執行有無關連性定之。
ｂ、至於職工福利原則上則須預先提撥，並由職工福利委員會動支。即使依查核準則第八十一條八之規定所支付之職工福利金，其給付項目除了必須與「福利」有關（即婚葬生子等），亦須依對所有職工一體適用之標準定之，若只支付予少數公司高級職員者，難謂為「職工福利」。另外「職工福利」之給付項目是否可以包括乘坐飛機之交通費，最終還是要看營利事業預先設計之職工福利制度有那些項目定之，個案式之核給（例如為表彰業績特優員工，而給予出國渡假之獎勵，因此全額補貼機票款），可能還是比較近似於因人事行政所生之其他費用。
３、本案中原告上開理由欄一、Ａ、２及３二個項目之機票費用支出，依原告自承，乃是為原告公司大股東出國而支付者。既非為招待客戶，又不屬通常福利事項，且原告亦未提供預設之「職工福利」給付項目（例名婚喪、生子或員工旅遊等），在無從定性為「交際費」或「職工福利」。而被告機關定性為旅費乃是最趨近於真實之歸類，尚屬合理（實則若嚴格言之，領取該等費用之股東如果沒有實際執行職務，連旅費也不能論列，而應該予以追回，以維護公司資本之充實，保障原告公司之全體債權人），原告否認上開定性之合理性，其主張難謂有據。
Ｂ、營利事業所得稅制上有關「旅費支出」待證事實之認定標準：
１、相關法理之背景說明：
ａ、法院對訴訟案件勝負之判斷，無非是透過「認定事實」及「適用法律」二個過程行之。而事實是依證據來認定，法律則是透法學方法論來認知及補充。因此法律與事實是必須嚴加區分的二個概念。
ｂ、但以上之原則並非沒有例外情形，且立法者有權「以法律手段來介入事實之認定」，是以在法律或法規命令明文規定之情況下，現行實證法有「推定」或「視為」等具體規定，來規範法院如何認定法律事實，而稅捐法令上常見的「限制證據方法」、「限制調查方式」等各種規定方式也是「介入事實調查過程」的法律手段之一。法院對這種規定的審查僅在：
Ⅰ、有無法律或經法律授權之法規命令為其規範基礎。
Ⅱ、如果是以經法律授權之法規命令作為規範基礎時，有無逾越授權範圍。
Ⅲ、規定內容有無違反「法明確性」之要求。
２、本案中，稅捐稽徵機關就營利事業申報之旅費支出是否認列，其審查標準規定於查核準則第七十四條，茲將其與本案有關之部分條列如下：
查核準則第七十四條第一款及第三款第二目第一小目：
一、旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，足資證明與營業有關，其未能提出者應不予認定。
二、．．．．．．．．．．．．．．．．
三、旅費支出之認定標準及合法憑證如左：
（一）．．．．．．．．．．．．．．．．．．
（二）交通費：應憑左列憑證核實認定：
1 乘坐飛機之旅費：．．．．．．．．．．．．．．．．．．
(2)乘坐國際航線飛機之旅費，應以飛機票票根及機票購票證明單或旅行業開立代收轉付收據為原始憑證。其遺失飛機票票根者，應取具航空公司之搭機證旅客聯或其所出具載有旅客姓名、搭乘日期、起訖起點之證明代之。
．．．．．．．．．．．．．．．．．．．
３、上開查核準則具有法規命令之地位，授權之法律為稅捐稽徵法、所得稅法、營業稅法、促進產業升級條例、中小企業發展條例、商業會計法、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法、商業會計處理準則及其他有關法令（查核準則第一條參照），乃為司法實務向來之法律見解，因此得據為上開「介入事實認定」之法源基礎。
４、而上開法規範亦有二個主要之規制性內涵，亦有待進一步之說明：
ａ、一為旅費之支出必須與「營業有關」，換言之，旅費是營利事業營業費用之一部，而營利事業是以謀取事業本身之經濟利益為單一目標，一切之費用支出均須利益之追求有關（捐贈即使是在盡企業之社會義務，但還是有提昇事業形象，追求更大經濟利益之功能存在）。營利事業絕對不能以事業資本來支應特定股東之福利，因為這樣的作法違反了營利事業之營利目標，也違反了資本充實原則。
ｂ、一為旅費之證明有「待證事實法律化」之現象，所以法規範對證明待證事實（指旅費中、搭乘國際航線飛機之交通費部分）之「證據方法」設限、這樣的做法，在規範外觀形式上，依前所述，應被允許。另外從規範內容實質妥當性言之，亦有其合理之設限理由，因為只有飛機票票根（或登機證明文件）之書面證據才能證明營利事業之員工有實際搭乘飛機一事，而機票購票證明（或旅行業開立代收轉付收據）才能證明，機票錢是營利事業付的，二者缺一不可。
Ⅰ、就此原告將上開查核準則第七十四條第三款第二目第一小目之條文內容解為，證明乘坐飛機交通費之憑證為以下二種方式：
⑴飛機票票根及機票購票證明單。
⑵旅行業開立代收轉付收據。
Ⅱ、但是原告上開的條文解讀顯然是錯誤的，因為「機票購票證明單」與「旅行業開立代收轉付收據」之功能相同，同樣是用來證明機票費用之實際支出，而不能證明營利事業之員工有實際乘坐飛機。因此上開條文內容之正確解釋為；能證明營利事業有乘坐飛機交通費支出事實之憑證組合：
⑴「飛機票票根」加上「機票購票證明單」。
⑵「飛機票票根」加上「旅行業開立代收轉付收據」。
⑶「登機證明文件」加上「機票購票證明單」。
⑷「登機證明文件」加上「旅行業開立代收轉付收據」。
５、而在本案中：
ａ、原告之旅費支出是否與營業活動有關，原告並未能提出堅強之證據資料證明其事（原告自承上開交通費是支付給公司之股東返回僑居地之用，外觀上明顯與營業活動無關），能否列報為旅費已有疑義。
ｂ、再退一步言之，就算上開機票交通費與營業活動有關，但是：
Ⅰ、原列報旅費中：
⑴、六五、０００元部分無飛機票票根。
⑵、一一二、八二八元部分有飛機機票票根，但無代收轉付收據。
⑶、八二、七００元部分則無出差報告。
Ⅱ、原列報交際費而被轉列為旅費之二００、六二四元部分無飛機票票根。
Ⅲ、原列報職工福利而被轉列為旅費之六五、０００元無飛機票票根。
ｃ、是以原告既然無法提出符合上開規定要求之書面資料，則被告機關予剔除，即無違誤，應屬合法。
三、綜上所述，本件原處分並無不合，訴願決定予以維持亦無違誤，原告訴請撤銷於法無據，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十二 年 四 月 三十 日
臺北高等行政法院 第五庭
審判長 法 官 張瓊文
法 官 黃清光法 官 帥嘉寶右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 四 月 三十 日
書記官 林麗美