臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第二二一九號
原 告 宏益營造股份有限公司代 表 人 甲○○原名蘇嘉訴訟代理人 劉邦川律師被 告 財政部台灣省北區國稅局代 表 人 林吉昌（局長）訴訟代理人 丙○○
乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年四月十八日台財訴字第○九○○○三一二二九號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實緣原告民國（下同）八十四年度營利事業所得稅結算申報案，原列報全年所得額新
台幣（下同）一一四、二八四元，經檢調單位查獲其係李文鑫集團簽證或申報案件涉有逃漏稅捐之嫌疑，乃將查扣資料發交被告審理，被告依財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發第000000000號函釋意旨，通知原告提示帳證文據供核，惟成本部分因數次聯絡原告提示有無進貨事實之事證無著，乃依查得資料核定，其餘科目亦按帳認剔核定全年所得額六、一三八、四六九元。另因原告虛報營業成本及費用計五、七九九、二七五元，核計漏報營利事業所得額一、四四九、八一八元，處一倍之罰鍰一、四四九、八○○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經被告於九十年三月七日以北區國稅法第00000000號復查決定書（下稱原處分）維持原核定，原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
兩造聲明：
㈠原告未於最後言詞辯論期日到場，據其先前聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：如主文所示。
兩造爭點：
原告主張其八十四年度營利事業所得稅結算申報，因簽證會計師涉及李文鑫集團犯罪案件，致將其交付之帳證散失已不完備，應按同業利潤標準核定所得額，並免處罰鍰，被告卻認原告之帳證完備，按帳證資料核稅、裁罰，違反法律規定及財政部賦稅署會議決議之處理原則，顯有違誤，是否可採？㈠原告主張之理由：
⒈查原告八十四年度有關帳務係委託輝聯會計師事務所辦理，而當年度營利事業
所得稅結算申報則透過該事務所委託主管機關財政部核發證照並監督之李珍妮會計師辦理查核簽證，申報完妥。不料，會計師竟涉及李文鑫犯罪集團，而該集團因受到偵訊，全部資料包括帳冊憑證，全部遭調查站及被告搜扣而散失。若有未被扣押部分，該集團亦已藏匿無蹤，致原告原交予會計師之部分帳冊憑證已下落不明（李文鑫等人涉嫌偽造文書、違反稅捐稽徵法、商業會計法及勾結政府機關稅務人員涉嫌貪污等罪責，業經起訴【案號：台灣板橋地方法院檢察署八十六年度偵字第一八七七六號、八十六年度偵字第一九四一○號、八十六年度偵字第二三五五九號、八十七年度偵字第六一○號及八十七年度偵字第一七二四號】）。被告又因李文鑫勾結財政部所轄之稅務人員進行逃漏稅捐等不法情事，雖明知大部帳冊憑證非受扣押即下落不明，卻仍全面性要求涉及李文鑫集團旗下會計師簽證案件之廠商，提示帳冊憑證供查核，並按調查站查扣散失不全之憑證資料查核認定，補徵原告應納稅額一、五○六、○四六元，再以此推測出漏稅額，裁處罰鍰一、四四九、八○○元，經原告提起復查被告仍維持原核定，實有冤抑。
⒉按「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適
用。」「‧‧‧又行政官署對於人民有所處罰，須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」最高行政法院（八十九年七月一日改制前為行政法院）六十一年判字第七○號及三十九年判字第二號判例可資參照。查原告八十五年度營利事業所得稅結算申報事件，係委由李珍妮會計師辦理查核簽證。依財政部七十二年十一月十六日（七二）台財稅字第三八一四三號函頒會計師辦理所得稅查核簽證申報須知，會計師應就傳票與原始憑證逐一核對，第六條第一款規定，進貨是否已取得合法憑證（第十一條第三款第一目），各項有關營業及營業外支出帳目，應以與所有原始憑證文據、帳冊逐一詳加查核為原則（第十一條第四款）。凡經查明帳簿文據之記錄不相符合或與有關法令規定不符，影響所得之計算者，應予調整（第七條第二項）。且會計師辦理所得稅查核簽證申報工作，對於帳簿文據之查核及意見之表達，須保持公正嚴謹之態度，維護公私法益（第四條）。本件為經李會計師查核簽證之事件，依其報告，並無應補徵稅款情事。
⒊再查「中華民國人民經會計師考試及格，取得會計師資格，領有會計師證書者
，得充會計師。」「會計師之主管機關，在中央為財政部，在省（市）為財政廳（局）」「請領會計師證書，應具申請書及證明資格文件，申請財政部核發之。」「會計師執行業務事件，應分別依業務事件主管機關法令之規定辦理。」會計師法第一條、第三條、第五條及第八條分別著有明文。原告將系爭帳務委由會計師辦理簽證，乃信賴國家證照之審核及主管機關之監督。發生此重大刑案，實非原告始料所及。而有關帳簿憑證亦因該犯罪集團之受到偵訊，遭調查局查扣致散失不全，無法完整提示供核。原處分逕依散失不全之帳證核定原告所得額補徵稅款，顯違反信賴保護原則。
⒋又按「營利事業當年度使用之帳簿，因故滅失者，得報經該管稽徵機關核准另
行設置新帳，依據原始憑證重行記載，依法查帳核定。營利事業當年度關係所得額之全部或一部之原始憑證，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之。‧‧‧營利事業之帳簿憑證，在辦理結算申報後未經稽徵機關調查核定前，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，除其申報純益率已達該事業前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數者，從其申報所得額核定外，申報純益率未達前三個年度核定純益率之平均數者，應按前項規定辦理。‧‧‧其經有關機關因公調閱不能如期提示調查者，並得比照前項規定，先予核定。但營利事業於調閱機關發還所調閱之帳簿憑證後一個月內申請查帳時，稽徵機關仍應接受其申請。」營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第十一條著有明文。原告將帳務委託執有國家證照及主管機關監督之會計師辦理，惟其竟涉及李文鑫犯罪集團案件，實非原告始料所及。而有關帳簿憑證亦因該犯罪集團之受到偵訊致散失不全而無法提示供核，究何原因散失，原告無法查知。是無法提示帳證供核實為不可抗力，被告未依前揭規定辦理，而以散失不全之帳證核定原告營利事業所得稅，顯有違失。
⒌末查「對於檢調單位查扣發交查核之委託李文鑫集團簽證或申報案件，其營利
事業所得稅審查及違章之處理，請依下列原則辦理。（一）帳證完備者：依所得稅法及查核準則等相關法令核實認剔，如有違章情事，依法處罰。（二）帳證不完備：經通知補正，無法提示或提示不完全者：１已取具承諾書者：視承諾內容依相關法令予以查核，違章部分並按所得稅法第一百十條等相關規定處罰。２未取具承諾書者：其所得額依所得稅法第八十三條規定按同業利潤標準予以核定。免罰。（三）查扣資料僅有資料袋，其袋內電腦報表無公司負責人簽章，經通知提示帳證備查，而未提示者，其所得額依所得稅法第八十三條規定按同業利潤標準予以核定。免罰。（四）相關年度是否列為抽查：依營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法之相關規定辦理。」為財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發字000000000號函附「研究訂定委託李文鑫集團申報或簽證廠商核課營利事業所得稅及違章裁罰作業事宜」會議記錄所規定。「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，最高行政法院六十一年度判字第一九八號判例可資參照。」本件為李文鑫犯罪集團所屬會計師簽證之案件。因檢調單位之搜索扣押，造成原告憑證散失不全，依前揭判例意旨、帳證顯非完整。被告不依財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發第000000000號函，按同業利潤標準核定所得額，竟以原告之帳證為完備，依財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發第000000000號函，依據不完備之帳證逕行核定補徵稅款，並裁處罰鍰。顯違反前揭處理原則（二）之規定。亦顯違反行政程序法第六條行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇之明文。再者，同批次相同事件之違章處罰，被告均為撤銷罰鍰之處分，而本件仍維持裁罰處分，亦違公平原則，洵無足取。
㈡被告主張之理由：
⒈本件原經被告依書面審查暫行核定全年（課稅）所得額為一一四、二八四元，
嗣經檢調單位查獲李文鑫集團申報或簽證案件涉有逃漏稅捐之嫌，乃將查扣之八十四年度帳簿憑證計有總分類帳一冊、發票存根二十四本、傳票暨憑證三本及李文鑫事務所內部製作之手稿等資料乙袋發交被告審理，被告遂據財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發第000000000號函決議辦理。經查原告帳載記錄尚屬完備，依其核對憑證結果，成本部分按帳認剔核定數較部頒成本率低，且數次聯絡原告出示有無進貨事實之事證無著，原核定乃於稅捐稽徵法第二十一條規定於核課期間內，依查得資料核定，餘科目亦按帳認剔核定全年（課稅）所得額為六、一三八、四六九元，純益率百分之二一‧四二，及裁處罰鍰一、四四九、八○○元，並無不合。
⒉查本件系爭年度營利事業所得稅復查時，依規定申請復查，惟未檢附相關帳證
供查核，經被告通知原告於八十九年九月二十八日提示相關事證供核，取有管理員吳唐群簽收之雙掛號送達回執附卷可稽，惟原告逾期仍未提示相關事證備查，依相關規定，原核定並無不合。
⒊本件原告於訴願階段主張未有承諾違章或出具承諾書之情事，惟被告卻對於帳
證不完備進行核剔認定，再核定裁處罰鍰，顯違財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發第000000000號函附「研究訂定委託李文鑫集團申報或簽證廠商核課營利事業所得稅及違章裁罰作業事宜」會議紀錄所規定之處理原則（二）之規定乙節，經查原查係因調查站查扣之帳簿憑證計有總分類帳一冊、發票存根二十四本、傳票暨憑證三本及李文鑫事務所內部製作之手稿等資料乙袋，查核原告帳載紀錄尚屬完備，乃依處理原則（一）帳證完備者，依所得稅法及查核準則等相關法令核實認剔，核定全年課稅所得額六、一三八、四六九元，純益率百分之二一‧四二並查有違章情事，依所得稅法第一百一十條第一項處罰鍰一、四四九、八○○元。並非依處理原則「‧‧‧（二）‧‧‧２未取具承諾書者：其所得額依所得稅法第八十三條規定按同業利潤標準予以核定。免罰。」之規定辦理，原核定並無違誤。
⒋且另參諸最高行政法院三十六年度判字第十六號判例「當事人主張事實，應負
舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」意旨，原告未能提示帳證以供查核，亦未提示有關機關因公調閱或查扣帳簿憑證以致滅失之證據以實其說，依上開最高行政法院判例，自不能認定其主張之事實為真實，故為空言主張，原核定仍請予維持。
理 由本件原告經合法通知，無正當理由，未於最後言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法
第二百十八條規定準用民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依同上準用民事訴訟法第三百八十五條第一項前段規定，准被告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先說明。
按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已
在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。‧‧‧三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為稅捐稽徵法第二十一條及行為時所得稅法第八十三條、第一百十條第一項所明定。次按「當事人主張事實，應負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」、「所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用。」最高行政法院三十六年度判字第十六號、六十一年度判字第一九八號判例可資參照。又「對於檢調單位查扣發交查核之委託李文鑫集團簽證或申報案件，其營利事業所得稅審理及違章之處理，請依下列原則辦理：（一）帳證完備者：依所得稅法及查核準則等相關法令核實認剔，如有違章事實，依法處罰。（二）帳證不完備：經通知補正，無法提示或提示不完全者：１已取具承諾書者：視承諾內容依相關法令予以查核，違章部分並按所得稅法第一百十條等相關規定處罰。２未取具承諾書者：其所得額依所得稅法第八十三條規定按同業利潤標準予以核定。免罰。‧‧‧」亦經財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發第000000000號函附「研究訂定委託李文鑫集團申報或簽證廠商核課營利事業所得稅及違章裁罰作業事宜」會議記錄有案。
本件原告八十四年度營利事業所得稅結算申報案，原列報全年所得額一一四、二八
四元，經檢調單位查獲其係李文鑫集團簽證或申報案件涉有逃漏稅捐之嫌疑，乃將查扣資料發交被告審理，被告依財政部賦稅署八十七年七月二十三日台稅一發第000000000號函釋意旨，通知原告提示帳證文據供核，惟成本部分因數次聯絡原告出示有無進貨事實之事證無著，乃依查得資料核定，其餘科目亦按帳認剔核定全年所得額六、一三八、四六九元。另因原告虛報營業成本及費用計五、七九九、二七五元，核計漏報營利事業所得額一、四四九、八一八元，處一倍之罰鍰一、
四四九、八○○元（計至百元止）。原告不服，循序申請復查、提起訴願，遞遭駁回，復起訴主張其八十四年度營利事業所得稅結算申報，因簽證會計師涉及李文鑫集團犯罪案件，致將其交付之帳證散失已不完備，應按同業利潤標準核定所得額，並免處罰鍰，被告卻認原告之帳證完備，並按帳證資料核稅、裁罰，違反法律規定及財政部賦稅署會議決議之處理原則，顯有違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。
查原告八十四年度營利事業所得稅結算申報，係委託李文鑫集團會計師簽證，自行
申報全年所得額一一四、二八四元，經被告初查免調帳證查核，依書面審查暫行核定課稅所得額一一四、二八四元，並註明「在稅捐核課期間內仍得依規定抽查」，嗣經檢調單位查獲其係李文鑫集團申報或簽證案件，有逃漏稅捐之嫌，乃將查扣之帳簿憑證，計有分類帳一冊、發票存根二十四本、傳票與憑證三本及李文鑫事務所內部製作手稿等資料乙袋，函送被告審查其帳載紀錄尚屬完備，核對憑證結果，成本部分按帳認剔核定數較財政部所頒成本率低，且數次聯絡原告提示有關進貨事證無著，成本及其餘科目遂均按帳認剔核定全年課稅所得額六、一三八、四六九元，純益率二一．四二％，又本件依查獲結果，原告顯有虛報營業成本、費用，漏報所得之違章事證明確，被告依所得稅法第一百十條第一項規定及財政部賦稅署前述「研究訂定委託李又鑫集團申報或簽證廠商核課營利事業所得稅及違章裁罰作業事宜」會議紀錄處理原則㈠之意旨，按所漏稅額處一倍罰鍰一、四四九、八００元（計至百元止），揆諸首揭規定及說明，自無不合。又如上所述，本件原告被查扣之帳載紀錄既尚屬完備，自應帳載核實認剔，原告就被查扣之前述帳證未具體舉出其不完備及無法核實認剔理由，則其主張按同業利潤標準核定並免予處罰，洵不足採。
綜上說明，本件被告之原處分，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百十八條、第九十八條第三項前段，民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 四 月 三十 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 王立杰
法 官 王碧芳法 官 黃本仁右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 五 月 二 日
書 記 官 姚國華