臺北高等行政法院判決 股 別：玄
九十一年度訴字第二四三六號原 告 甲○○被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年四月廿四日台財訴字第○九○○○六一九四八號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文訴願決定及原處分關於科處罰鍰新台幣肆萬陸仟貳佰元部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔三分之二，餘由被告負擔。
事 實緣原告民國（下同）八十五年度綜合所得稅結算申報，經財政部賦稅署查得原告涉
嫌取自台北承德綜合市場股份有限公司（以下簡稱承德公司）財產交易所得計新台幣（下同）四四○、○○○元，通報被告核定原告財產交易所得四四○、○○○元，綜合所得總額為二、○八八、一二○元，淨額為一、六一五、一二○元，並就短漏稅額九二、四○○元處以○‧五倍之罰鍰四六、二○○元。原告不服，主張係領回投資本金，原核定財產交易所得及處以罰鍰應屬有誤等語，申請復查，經被告認該財產交易所得核屬營利所得性質，應予轉正，惟不影響原核定，乃於九十年九月十九日以財北國稅法字第九○○三一七四三號復查決定書駁回申請，原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：原告之訴駁回。
兩造爭點：
原告主張其自承德公司減資所領回之四十四萬元，實即領回原投資之股本，尚不足成本，並無所得，被告竟認係營利所得，補稅並裁罰，顯有違誤，是否可採？㈠原告主張之理由：
⒈緣原告於六十年間在台北市○○○路○段經營商業，因政府於六十五年辦理道
路拓寬拆除原告之店面，輔導原告轉業，因而於六十七年間投資由政府輔導設立之承德公司，並持有承德公司股份一十五萬元，嗣承德公司為興建承德綜合市場又於六十九年及七十二年間分別增資，原告再分別出資二十萬元及十八萬五千元，全部總計投資金額為五十三萬五千元，雖係名為投資承德公司股份，實係配合政府輔導轉業政策投資承德市場之一個攤位。
⒉多年來承德公司並未發放股利，惟據原告所持有承德公司於六十八年初所發之
股票所知，承德公司設立時之股本為五千五百六十五萬元，且經於六十九年及七十二年兩次現金增資推估截至八十四之股本至少在一億元以上，嗣於八十五年八月間承德公司通知召開股東常會討論減資事由後，原告於八十五年八月十四日領回減資款項四十四萬元。並繳回全部股票而重新換發領得面額二萬四千元之股票乙紙。
⒊因原告以為公司減資只是拿回自己當初投資之部分款項而已，且當初是投資五
十三萬五千元，只領回四十四萬元，明顯是財產交易損失，故未列入年度所得稅申報，詎於九十年二月間接獲被告之核稅短漏稅額九二、四○○元及罰鍰四
六、二○○元之處分，案經原告申請復查竟遭駁回。惟是項處分及駁回復查之決定顯屬不當，爰依法提請訴願，請求撤銷原處分。然訴願仍遭財政部駁回，爰再依法提起行政訴訟。
⒋對復查決定書不服部分：
⑴查復查決定書理由二謂「據承德公司負責人陳林絨‧‧‧談話筆錄內容略以
承德公司八十五年期初股本為一、三三二、○○○元，八十五年五月十七日辦理出售資產增益之資本公積一五三、一八○、○○○元轉增資，再於同年八月十三日辦理現金減資一四六、五二○、○○○元‧‧‧」等語。惟查承德公司於六十七年設立時股本為五千五百六十五萬元，且如前述歷經兩次現金增資，推估截至八十五之股本至少在一億元以上，何來如負責人陳林絨所言八十五年初股本僅為一、三三二、○○○元，被告均未予查證即率而為本件核稅之推論，調查及推論實有失嚴謹而損及人民權益。
⑵又決定書理由三又謂「承德公司於八十五年五月十七日盈餘公積轉增資，隨
即於同年八月十三日減資，是為變相盈餘發放，與原出資額無涉」，並進而自行推論「承德公司辦理減資依各股東持股比例發放現金與清算實無二致」，因而認定本件系爭減資款四十四萬元核屬營利所得性質等語。
⑶惟查，股份有限公司辦理增資減資均係依公司法之規定辦理，且均經主管機
關依法核准登記在案，股東領回原出資之部分金額，並餘留部分股份，本即在法律之規定範圍內辦理，何來「變相盈餘發放」之理？苟如其言，公司法之規定及主管機關核准登記豈非均圖利他人而應判刑。更何況，資本公積本即無法發放現金股利給股東，即使經轉增資再辦理現金減資本即為法所允許，稅捐機關又豈能自創法律認定為「變相盈餘發放」，其違法認定自屬不喻自明。
⑷甚且，依公司法之規定，公司之解散清算應經登記，以本件而言，原告迄今
且仍持有承德公司之股份，而公司又未曾辦理解散又何來清算之有，稅捐機關自行片面認定承德公司於八十五年辦理現金減資與清算實無二致而應核屬營利所得，實無法律上之根據，誠有違「依法行政」原則。執法者以此違法行為課處人民不利益處分，更有違公平正義原則。
⑸按政府限制人民之權利義務，應有法律之根據，今稅捐機關竟片面依行政權
而對法令自行擴張解釋並進而侵害人民之權益，又令誰能服？⑹另查，依財政部八十五年九月四日台財稅第000000000號函釋，公
司辦理減資核屬股票轉讓之性質，因此本件原告既係轉讓股份有限公司股票由公司收回減資，依法應是證券交易應繳證交稅未繳，縱依財政部函釋認該股票未經簽證，核非證券交易，係轉讓出資額，核屬證券交易以外之財產交易，惟依所得稅法第十四條第一項第七類第一款之規定即得以財產交易成交額減除原始取得成本後為所得額，而本件所得額為交易損失，本應不得課稅，縱於所得稅申報年度未納入申報，復依財政部六十六年三月十一日台財稅第三一六五五號函示已結算申報僅漏報財產交易所得仍可扣除交易損失觀之，本件原告因承德公司減資領回出資之部分金額四十四萬元，亦得扣除原始成本，財產交易所得淨額亦為負額，本即不應再補課短漏稅額及罰鍰。
⒌對訴願決定書不服部分：
⑴查訴願決定書理由引用財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000
號函釋意旨謂「營利事業出售土地交易所得‧‧‧營利事業將該項盈餘分配予股東‧‧‧屬營利所得‧‧‧應由股東合併各類所得申報繳納所得稅‧‧‧」等語，明顯係誤解法令，蓋：
①前開法令係針對獨資或合夥之營利事業出售土地交易之所得時始有適用，
至於股份有限公司出售土地交易之所得依公司法之規定本不得逕以盈餘分配給股東，而應依公司法第二百三十八條第三款規定將處分資產之溢價收入轉列為資本公積。
②再者，股份有限公司帳列資本公積依公司法之規定得辦理轉增資分配股份
給原股東，且依稅法及一般之實務作業，股東因公司資本公積轉增資所受分配之股份依法免納入綜合所得之免稅範圍，其已為一般公司及投資人之普世了解，惟訴願決定機關仍引用前開函令解釋據為決定，誠屬有誤。
⑵復查，訴願決定書理由二又謂「‧‧‧承德公司辦理現金減資時，每位股東
均領回四十四萬之減資款，本部賦稅署遂依八十四年六月二十九日台財稅第000000000號函釋‧‧‧之意旨，通報原處分機關（即被告）核定承德公司各股東財產交易所得四十四萬元」等語，換言之，賦稅署當初通報被告係將該四十四萬之減資款列為原告之財產交易所得，既為財產交易所得，依所得稅法第十四條第一項第七類第一款之規定即得以財產交易成交額減除原始取得成本後為所得額，而本件所得額為交易損失，本應不得課稅，縱於所得稅申報年度未納入申報，復依財政部六十六年三月十一日台財稅第三一六五五號函已結算申報僅漏報財產交易所得仍可扣除交易損失觀之，本件原告因承德公司減資領回出資之部分金額四十四萬元，亦得扣除原始成本，財產交易所得淨額亦為負額，本即不應再補課短漏稅額及罰鍰，然被告竟仍擴張解釋自行片面認定「承德公司辦理減資依各股東持股比例發放現金與清算實無二致」，並進而核認該四十四萬元係屬原告之營利所得，其濫權推翻上級機關賦稅署認為係屬財產交易所得之認定，擴張解釋侵害人民權益已不喻自明。
⒍綜上所陳，本件承德公司以出售土地之增益轉列資本公積並辦理增資，其無償
配發之股份依法應屬免納入綜合所得之範圍，而承德公司嗣後又辦理現金減資時，由各股東領回之減資款，依前開訴願決定亦已認定為財產交易所得，而非屬營利所得，本即得扣除原始成本後為所得額，而本件原告之所得淨額既為負額，原處分之稅捐機關本即不得再對原告核課短漏稅額及罰鍰，始為正當，而本件被告卻又違法將財產交易所得轉列為營利所得，其侵害人民權益，莫此為甚。
㈡被告主張之理由：
⒈本稅部分：
⑴查承德公司八十四年度出售一筆房地予自然美化妝品股份有限公司（下稱自
然美公司），承德公司帳載出售土地增益為二二七、七九三、一二二元。據承德公司負責人陳林絨八十八年十月二十日於稽核組之談話筆錄內容，略以承德公司八十五年期初股本為一、三三二、○○○元，八十五年五月十七日辦理出售資產（土地）增益之資本公積一五三、一八○、○○○元轉增資，再於同年八月十三日辦理現金減資一四六、五二○、○○○元，致八十五年度期末股本為七、九九二、○○○元；而承德公司於辦理上述資本公積轉增資時，未發行股票；又辦理現金減資時，每位股東（股東人數共三三三人）均領取四四○、○○○元之減資款。稽核組遂依財政部八十四年六月二十九日台財稅第000000000號函釋「股份有限公司股東轉讓該公司掣發未依公司法第一百六十二條規定簽證之股票，核非證券交易，係轉讓其出資額，應屬證券交易以外之財產交易。‧‧‧」規定，核定承德公司各股東財產交易所得四四○、○○○元，因原告為該公司股東之一，故核定其財產交易所得四四○、○○○元，通報被告併課其當年度綜合所得稅。
⑵又承德公司於八十四年間出售土地，將售地增益部分轉列資本公積，該公司
股東臨時會議決利用資本公積辦理轉增資，以八十五年五月十七日為增資基準日，隨即於同年八月十三日為減資基準日，辦理減資依各股東持股比例發放現金，其以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資其無償配發股份金額，非屬股東原出資額，嗣後辦理減資，是為變相盈餘之發放，與原出資額部分無涉；另承德公司於系爭增減資期間，已處於停止營業狀態，營業收入為零，不具永續經營之企業生存本質，該公司現已擅自歇業他遷不明，難與正常經營狀態下之增資行為或減資行為同視；此舉辦理減資依各股東持股比例發放現金，與清算遂行剩餘財產之分配，而將出售土地增益分配予各股東之行為實無二致；按一般公司辦理清算時，屬股東原始出資額外所分派之剩餘財產，應為股東營利所得，課徵所得稅，從而本件系爭減資款四四○、○○○元，核屬營利所得性質，應予轉正，惟不影響本件綜合所得稅之核定；又原告確有領取系爭四四○、○○○元之款項，有經原告蓋章核認之紀錄表附案可稽，是本件核定綜合所得總額為二、○八八、一二○元，淨額為一、六一
五、一二○元，應補稅額九二、四○○元，尚無違誤。⒉罰鍰部分：
經查本件原告八十五年度短漏報其本人財產交易所得四四○、○○○元（已如前述核屬營利所得性質，惟仍不影響本件罰鍰之處分），被告依據相關規定，按所漏稅額九二、四○○元，處罰鍰四六、二○○元 (計算式：92,400×0.5=46,200，計至百元止)，尚無不合。
理 由按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得
：公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所分配之盈餘總額、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。．．．」為行為時所得稅法第十四條第一項第一類所明定。次按「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。」亦為行為時同法施行細則第十一條所規定。又「主旨：營利事業出售土地之交易所得，依所得稅法第四條第十六款規定，免納所得稅，惟該項盈餘分配予股東時，依同法第十四條第一項第一類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合所得稅。說明：二、查所得稅法第四條第十六款規定，營利事業出售土地免納所得稅，惟營利事業將該項盈餘分配予股東，同法並無股東得免納所得稅之規定，且營利事業之股東所分配之盈餘，依同法施行細則第十一條規定，係按公司申報所得額時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。至營利事業之盈餘，其構成內容，及是否徵免營利事業所得稅，在所不問。」亦為財政部七十五年十二月八日台財稅第0000000號函釋有案。上開函釋，係財政部基於職權就營利事業出售土地所得分配予股東屬營利所得所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。
本件原告八十五年度綜合所得稅結算申報，經財政部賦稅署查得原告涉嫌取自承德
公司財產交易所得計四四○、○○○元，通報被告核定原告財產交易所得四四○、○○○元，綜合所得總額為二、○八八、一二○元，淨額為一、六一五、一二○元，並就短漏稅額九二、四○○元處以○‧五倍之罰鍰四六、二○○元。原告不服，申請復查，經被告認該財產交易所得核屬營利所得性質，應予轉正，但不影響本件原核定，而決定復查駁回，提起訴願，亦遭決定駁回，復起訴主張其自承德公司減資所領回之四十四萬元，實即領回原投資之股本，尚不足成本，並無所得，被告竟認係營利所得，補稅並裁罰，顯有違誤，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。
關於本稅部分：此部分被告核定原告漏報承德公司發放財產交易所得四四○、○○
○元：查承德公司於八十四年十月五日出售坐落台北市○○路十三之一號一筆房地予自然美公司，有不動產買賣契約書影本附原處分卷可憑，承德公司帳載出售土地增益為二二七、七九三、一二二元。據承德公司負責人陳林絨於八十八年十月二十日在稽核組之談話筆錄內容，略以承德公司八十五年期初股本為一、三三二、○○○元，八十五年五月十七日辦理出售資產（土地）增益之資本公積一五三、一八○、○○○元轉增資，再於同年八月十三日辦理現金減資一四六、五二○、○○○元，致八十五年度期末股本為七、九九二、○○○元；而承德公司於辦理上述資本公積轉增資時，未發行股票；又辦理現金減資時，每位股東（股東人數共三三三人）均領取四四○、○○○元之減資款，亦有談話筆錄及稽核組稽核報告附原處分卷可稽。稽核組遂依財政部八十四年六月二十九日台財稅第000000000號函釋：「股份有限公司股東轉讓該公司掣發未依公司法第一百六十二條規定簽證之股票，核非證券交易，係轉讓其出資額，應屬證券交易以外之財產交易。‧‧‧」意旨，於八十九年四月八日通報被告核定承德公司各股東財產交易所得四四○、○○○元，因原告為該公司股東之一，故核定其財產交易所得為四四○、○○○元，併課原告當年度綜合所得稅，揆諸首揭規定及說明，自無不合。又承德公司在本件增減資案前，雖曾辦理過數次增資及減資，其中八十四年度辦理減資之部分，已實際分派減資款予股東，因少數股東對股東會決議有異議而提出告訴，雖經法院判決撤銷股東會決議，由台北市政府建設局於八十七年度撤銷原核准減資及修正章程變更登記在案，致承德公司帳上股本與台北市政府建設局登記股本不一致，惟不影響本件八十五年度增減資案之核課。又承德公司於八十四年間出售土地，將售地增益部分轉列資本公積，該公司股東臨時會議決利用資本公積辦理轉增資，以八十五年五月十七日為增資基準日，隨即於同年八月十三日為減資基準日，辦理減資依各股東持股比例發放現金；承德公司於系爭增減資期間，已處於停止營業狀態，營業收入為零，不具永續經營之企業生存本質，且該公司現已擅自歇業他遷不明，難與正常經營狀態下之增資行為或減資行為同視，有違誠信，依實質課稅原則，從而本件系爭減資款四四○、○○○元，應轉正為營利所得，惟亦不影響本件綜合所得稅之核定；且原告確有領取系爭四四○、○○○元之款項，有經原告蓋章核認之紀錄表附案可稽，事證明確，是被告核定原告綜合所得總額為二、○八八、一二○元，淨額為
一、六一五、一二○元，應補稅額九二、四○○元，亦有漏稅額計算表及處分書在卷可憑，核無不合。又承德公司減資後，原告等承德公司股東，均仍繼續持有部分股票，此有承德公司減資後股東持有股份明細表附原處分卷可稽，且承德公司雖已歇業，惟並未進行清算程序，故原告主張所領取之四四○、○○○元為股本，免申報綜合所得稅乙節，亦不足採。綜上說明，此部分原處分核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
關於罰鍰部分：按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申
報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第一百十條第一項所明定。此部分被告核定原告漏報如上所述取自承德公司營利所得四四○、○○○元部分，原告訴稱：有去參加增減資會議，主席說，可以拿回四十四萬元本錢，如果不夠成本，可以不用報稅，經記明準備程序筆錄在卷可稽。顯見原告係認為其所取回之錢係股本，且尚不足當初之投資成本，則此部分原告未併同綜合所得稅結算申報，尚難認有短漏報之故意或過失。詎被告竟對之裁處罰鍰四六、二○○元 (計算式：九二、四○○×○‧五＝四六、二○○），自屬可議，訴願決定，予以維持，亦嫌疏略。原告執以指摘，非無理由，此部分應由本院將訴願決定及原處分予以撤銷，以昭折服。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段、第一百零四條，民事訴訟法第七十九條但書，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 四 月 二十三 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 王立杰
法 官 王碧芳法 官 黃本仁右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 四 月 二十四 日
書 記 官 姚國華