臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第二八二二號
原 告 甲○○被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年五月十四日台財訴字第０九０００六三二五四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告八十七年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其兄朱介屏、朱石屏及朱玉屏之子女朱慶源、朱泰源、朱芯儀、朱子源、朱子儀、朱家儀、朱家萱及朱家靚等八人免稅額計新台幣（下同）五七六、０００元，經被告初查以朱慶源等八人與原告未具以永久共同生活為目的而同居一家之家長家屬關係，乃否准認列系爭免稅額五七六、０００元。原告不服，申經復查結果，除獲准追認朱慶源及朱泰源二人免稅額一四四、０００元外，其餘朱芯儀等六人之免稅額未獲准追認，原告不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：原告列報扶養其兄朱石屏、朱玉屏之子女朱芯儀、朱子源、朱子儀、
朱家儀、朱家萱及朱家靚等六人之免稅額，是否符合規定應予准許？㈠原告主張之理由：系爭受扶養人朱芯儀、朱子源、朱子儀、朱家儀、朱家萱及朱
家靚等六人係原告兄長之子女，惟因受大環境影響，前開受扶養人之法定扶養義務人經商失敗，入不敷出，所有建物遭法院查封，實無能力負擔子女之生活所需，基於兄弟情誼，原告自應負起扶養之責，被告所為處分顯有違誤。
㈡被告答辯之理由：
⒈按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘
額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。但配偶依第十五條第二項分開計算稅額者，納稅義務人不得再減除配偶之免稅額：㈠納稅義務人及其配偶之直系尊親屬．．．㈡納稅義務人之子女．．．㈢納稅義務人及其配偶之同胞兄弟、姊妹．．．㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。．．．」，為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」，分別為民法第一千一百十四條、一千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所明定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定．．．，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準，．．．」，復為司法院釋字第四一五號解釋所釋示。另「．．．三、自申報八十五年度綜合所得稅起，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關證明文件，據以減除免稅額：㈠家長家屬關係且確受扶養之證明文件：⒈納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。⒉非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人扶養之切結書或其他適當證明文件。」，亦為財政部八十六年二月二十日台財稅第000000000號函所明釋。⒉本件原告於辦理八十七年度綜合所得稅結算申報，列報扶養其兄朱介屏、朱石
屏及朱玉屏之子朱慶源、朱泰源、朱芯儀、朱子源、朱子儀、朱家儀、朱家萱及朱家靚等八人其他親屬免稅額。被告以渠等八人與原告間並未具有家長家屬關係，與首揭規定不符，而否准認列系爭免稅額五七六、０００元。
⒊又原告訴稱其確實扶養朱芯儀君等六人其他親屬云云。按納稅義務人之其他親
屬，合於民法第一千一百十四條第四款（家長家屬間）及同法第一千一百二十三條第三項（雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬）之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確受納稅義務人扶養者，得自個人綜合所得額中減除受扶養親屬免稅額，固為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定；然其目的在使納稅義務人對特定親屬或家屬善盡其法定扶養義務，此亦為盡此扶養義務之納稅義務人應享之優惠，此乃當然法理；經查原告申報之系爭受扶養人朱芯儀、朱子源、朱子儀、朱家儀、朱家萱及朱家靚等六人於當年度均在本身父母之戶內，顯與原告之住所有別，並無與原告以永久共同生活為目的而同居之事實，是即原告與該受扶養人彼此間，難認具有家長家屬關係，則其實際不論是否由原告扶養，即與首揭規定家長家屬間之互負扶養義務條件不相符合；次查系爭受扶養人朱芯儀等六人本身父母擁有所得能力，並非欠缺扶養能力者，是對各該系爭受扶養人仍屬具有先順序之法定扶養義務，則由原告列報扶養親屬免稅額，顯不合所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務之旨趣；蓋所謂「法定扶養義務」，依首揭民法規定，其負扶養義務之人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；然原告未能先證明受扶養者本身父母有因負擔義務而不能維持自己生活之事實存在，要難認為有由原告扶養之正當理由。至原告雖提示系爭受扶養親屬者之父母說明確受原告扶養之切結書，惟既無法證明受扶養人父母有喪失扶養能力而免除扶養致原告須負起履行扶養義務之情形存在，自難僅以形式之切結書，認定系爭扶養事實，而作為列報免稅額之依據。又原告若因系爭受扶養親屬之父母經濟困難，而確有給予經濟上扶助之事實，亦屬基於情誼之饋贈性質，與基於盡法定扶養義務而為之扶養事實各異，從而被告否准認列系爭六人免稅額四三二、０００元，徵諸首揭規定，洵無不合，復查決定予以維持，亦無違誤。綜上所述，原告之訴應無理由。
理 由
一、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。‧‧‧（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。」，所得稅法第十七條第一項第一款第四目定有明文。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」、「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」，分別為民法第一千一百十四條、第一千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所規定。
二、按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。行政法院（現改制為最高行政法院）三十九年判字第二號著有判例。本件原告主張其確有扶養其兄朱石屏、朱玉屏之子女朱芯儀、朱子源、朱子儀、朱家儀、朱家萱及朱家靚等六人，應准列報其免稅額云云。惟按所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務（司法院釋字第四一五號解釋參照），而所謂「法定扶養義務」，於負扶養義務者有數人時，依首揭民法規定，履行義務之人有其先後順序，故由後順序者履行扶養義務時，應有正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明，自屬當然之理。經查原告列報之受扶養人朱芯儀、朱子源、朱子儀等三人之父母朱石屏、卞安琍於八十七年度分別有薪資、利息及其他所得，各共計一八０、０００元、六四九、五九四元，朱家儀、朱家萱及朱家靚等三人之父母朱玉屏、谷妍蓁（原姓名為谷鳳）於八十七年度亦分別有薪資、營利、利息所得，分別計二六０、九七九元、五、八二三元，有該年度綜合所得稅各類所得資料查詢附於原處分卷可稽，是朱石屏、卞安琍及朱玉屏、谷妍蓁等人並非欠缺扶養能力者，堪以確定，則渠等不負擔自己子女之扶養責任，自有違常情。又原告主張其兄長經商失敗，入不敷出，所有建物遭法院查封，實無能力負擔子女之生活所需等語，所提里長清寒證明書（朱玉屏部分）、建物登記謄本、法務部行政執行署高雄行政執行處通知、中國農民銀行放款客戶資料查詢、支付貸款資料等縱然屬實，亦僅屬朱石屏及朱玉屏夫婦在經濟上確有窘迫困難之狀況，尚難遽認渠等有因負擔扶養義務而不能維持生活，致須免除其扶養義務之情形。況原告迄未能舉證受扶養人朱芯儀等六人之父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之情形，致原告須負擔朱芯儀等六人之扶養義務，縱原告確有給予其兄朱石屏、朱玉屏經濟上扶助之事實，亦屬基於兄弟情誼之饋贈，難認為履行法定扶養義務而有扶養之事實，揆之前開判例，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信。再所謂家，民法上係採實質要件主義，民法第一千一百二十二條所謂之「家長家屬」，雖不以登記同一戶籍為唯一認定標準，然仍以永久共同生活為目的而同居一家為要件，即應取決於有無共同生活之客觀事實。本件朱芯儀、朱子源、朱子儀三人與父母朱石屏、卞安琍於八十七年度同居同一戶籍，未與原告同居，而朱家儀、朱家萱及朱家靚三人則與父母朱玉屏、谷妍蓁居於高雄市○○○路○○○號十樓，朱家儀、朱家萱及朱家靚三人亦均在高雄就學，除有戶籍謄本在卷可資參照外，復為原告所不否認，原告所提受扶養者之父母註明確受原告扶養之扶養證明書、放棄撫養綜合所得稅申報聲明書等件，亦均不足以證明其係以永久共同生活為目的而同居一家，自亦不得據以列報減除免稅額。從而被告否准認列系爭朱芯儀等六人扶養親屬免稅額，徵諸首開法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，自應予以駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十二 年 五 月 二十八 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 楊莉莉法 官 林育如右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 五 月 二十八 日
書 記 官 林如冰