臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第二九一八號
原 告 甲○○被 告 台北市稅捐稽徵處代 表 人 乙○○處長）訴訟代理人 丙○○右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服台北市政府中華民國九十一年五月一日府訴字第○九一○五八四一六○一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告所有台北市○○區○○段五小段六六一地號持分土地及其地上建物即門牌號碼台北市○○○路○段○○○號房屋，前經台灣士林地方法院（下稱士林地院）民事執行處拍賣，惟原告欠繳民國八十四年至八十七年之房屋稅及地價稅合計新台幣（下同）五六九、二九八元未獲分配，爰經被告轉列為無法清理欠稅；嗣原告於九十年十月十一日申請註銷上開欠稅，經被告所屬大安分處以九十年十一月二十一日北市稽大安乙字第九○六五二六八二○○號函及南港分處以九十年十一月二十二日北市稽南港乙字第九○六一二○五二○○號函復否准註銷。原告不服，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告之欠稅，已逾核課期限部分，業經被告註銷欠稅紀錄，原告之訴有無訴訟利益？其未逾核課期限部分，原告並不爭執其有該部分之欠稅，僅以實施拍賣之法院未將系爭稅款列入次優債權分配，被告延誤聲明異議，以致未能受到分配，因主張被告應註銷欠稅紀錄云云，其主張是否有據？㈠原告主張之理由：
⒈查依稅捐稽徵法第六條第一項規定：「稅捐之徵收，優先於普通債權。」依被
告所屬南港分處九十年十一月二十二日北市稽南港乙字第九○六一二○五二○○號函說明三所示：「台端土地八十七年被拍賣前，原以保全程序執行（假扣押，法院不准參與分配欠稅），其後逕改以執行拍賣，致參與分配時列為普通債權而未獲分配，併予敘明。」等語，其與該處八十七年十二月三十日北市稽南港丙字第八七○一五五二八○○號函說明三所示：「本案既因拍賣前未接獲地政事務所函復執行法院辦竣查封登記函之副本通知，又未收到 貴院依法命鑑定人就該不通產估定價格之通知副本，實無從於拍定前知悉該執行案之進行及將債務人所欠稅款向 貴院申報債權參與分配，為免國庫收入受損並維護納稅義務人權益，惠請將稅款債權列為優先於普通債權予以更正分配。」等語，互相矛盾，且按原告欠繳八十四年至八十七年房屋稅及地價稅共計五十六萬九千二百九十八元，前經被告所屬南港分處八十七年六月十一日北市南港創字第八七九○四五一一號函託禁止處分不動產登記書辦理原告所有座落台北市○○區○○段五小段六六一號持分土地及其地上建物（門牌：台北市○○○路○段○○○號房屋）禁止處分登記，即為已閞始實施強制執行之查封登記，依強制執行法第三十三條規定「對於已開始實施強制執行之債務人財產，他債權人再聲請強制執行者，已實施執行行為之效力，於為聲請時及於該他債權人，應合併其執行程序，並依前二條之規定辦理。」亦即被告已為「擬制參與分配」，並非聲請參與分配未果，被告徒以「原係保全程序執行（假扣押，法院不予參與分配欠稅），其後逕致以執行拍賣，致參與分配時列為普通債權而未獲分配」云云推諉卸責，顯與法不合。
⒉次查，本案被告既未依法主張「稅捐之徵收，優先於普通債權。」參與分配，
顯有違誤，嗣經士林地院八十七年十月六日士院仁民執莊字第二八二五號通知所指定之分配期日係八十七年十月三十日下午二時三十分，並已隨該通知附送分配表繕本一份，而被告係於八十七年十月十四日收受該通知，有送達證書在卷可稽，有士林地院八十五年度執字第二八二五號民事裁定附卷可稽，按「債權人或債務人對於分配表所載各債權人之債權或分配金額有不同意者，應於分配期日一日前，向執行法院提出書狀，聲明異議。」強執執行法第三十九條第一項定有明文，惟被告並未於八十七年七月十四日收受上開通知後，於八十七年七月二十九日前向法院聲明異議，而遲至八十八年四月三日始向士林地院聲明異議致遭駁回，顯示被告確有重大違失，致拍賣所得未優先受償欠稅而分配予並通知債權人，則本件原應已受清償之欠稅，因被告之重大違失，而由原告承受其不利，顯與憲法所保障之基本權利有違，上開情形即為行政機關因行政疏失經參與分配未獲清償，依法自應註銷欠稅，以符其平。
⒊綜上所陳，本件稅捐債權經參與分配而未獲清償，係被告之重大違失，未行使
稅捐優先債權所致，並已造成原告重大損害，按被告於八十七年十一月二十七日以欠稅為由經由法院函請內政部警政署入出境管理局限制原告出境，雖經原告多方陳情，經財政部於八十九年五月二日函請入出境管理局解除出境限制，然於八十七年十一月至八十九年五月間原告均遭限制出境，已嚴重侵害原告之自由權與工作權，損失達數十萬元，本件被告之重大疏失而未獲清償欠稅，即與清償無異，自不得繼續向原告辦理催繳，請判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈按稅捐稽徵法第六條規定：「稅捐之徵收，優先於普通債權。」第二十三條第
一項規定：「稅捐之徵收期間為五年，自繳納期間屆滿之翌日起算．．．。」強制執行法第三十二條規定：「他債權人參與分配者，應於標的物拍賣、變賣終結或依法交債權人承受之日一日前，其不經拍賣或變賣者，應於當次分配表作成之日一日前，以書狀聲明之。逾前項期間聲明參與分配者，僅得就前項債權人受償餘額而受清償；如尚應就債務人其他財產執行時，其債權額與前項債權餘額，除有優先權者外，應按其數額平均受償。」同法第六十三條規定：「執行法院應通知債權人及債務人於拍賣期日到場，無法通知或屆期不到場者，拍賣不因而停止。」⒉查原告欠繳八十四年至八十七年房屋稅及地價稅共計五六九、二九八元（其中
八十四年及八十五年期稅款因逾徵收期業己註銷），前經被告所屬南港分處於八十七年六月十一日以北市南港創字第八七九○四五一一號囑託台北市松山地政事務所辦理原告所有台北市○○區○○段五小段六六一地號土地禁止處分登記。嗣經士林地院民事執行處於同年七月三十日執行拍賣原告所有上開地號土地及其地上建物，並於同年月三十一日函請被告所屬南港分處查告該拍定土地之土地增值稅金額。該分處於函復法院同時檢附原告欠稅明細表聲明參與分配。惟法院以稅款債權係於拍定後參與分配為由，依強制執行法第三十二條規定，將其列於普通債權之後，因無餘額致未獲分配。嗣後南港分處及大安分處函法院惠請將欠稅款債權列為優先於普通債權，惟未獲更正。再聲明異議，亦經該院民事執行處裁定駁回在案。
⒊原告稱被告未於執行程序拍定前聲明分配，致法院製作分配表時未將欠稅款列
入，並將房地拍賣所得分配予普通債權人受償。惟本案原屬保全程序執行，無從參與分配，而其後交付執行拍賣時，依士林地院民事裁定執行標的物之強制執行程序終結如為不動產，於買受人領得執行法院發給之權利移轉證書時，拍賣程序即已終結，系爭房地八十七年八月四日發給權利移轉證書，被告所屬南港分處於八十七年八月十日接獲拍定通知時，已逾前揭得聲明異議之期間，故該分處八十七年十二月與九十年十一月前後函並無矛盾之處。
⒋原告所有房屋及土地被法院拍賣，其拍賣前應繳之房屋稅及地價稅不因漏未參
與分配或未獲分配而改變其欠稅之事實，該欠稅雖經列入無法起徵稅款，惟未逾徵收期間，又依財政部八十五年六月編印徵課管理作業手冊第八─二七頁規定，除「納稅義務人受破產宣告，經參與分配未獲清償者」得辦註銷外，仍應依規定辦理催繳。是以被告所屬南港分處及大安分處所為處分，並無不合。⒌綜上所述，原告之訴應認為無理由，請判決駁回原告之訴等語。
理 由
一、按人民以中央或地方官署之處分違法損害其權利為理由，依行政訴訟請求救濟者，須其處分之效果仍在繼續之中，若其效果已不存在，即不具備行政訴訟之要件，業經改制前行政法院著有二十三年度判字第五號、二十七年度判字第二十八號、三十年度判字第十六號判例及司法院釋字第二一三號解釋在案。
二、本件原告欠繳八十四年至八十七年房屋稅及地價稅共計五六九、二九八元一案，財政部訂有稅務管理作業手冊，對逾核課、徵收期間之稅款、罰鍰案件，彙總填寫更正註銷核定單報請上級核准在列管電腦上註銷。本件原告上開欠稅案，其中屬被告所屬南港分處部分，均屬八十七年以前之欠稅，業經該分處全部予以註銷；另屬大安分處部分，八十七年以前之欠稅亦已由該分處全部予以註銷，此有被告提出其所屬南港分處二股九十二年七月三十日及大安分處二股九十二年八月八日經上級核准註銷原告八十七年以前欠稅之簽呈，暨被告於八十九年五月二日電腦列管清單列載原告當時欠稅共計十四筆，金額合計五六三、七三四元，而至九十二年八月十一日電腦列管清單記載原告欠稅案件僅剩二筆，金額分別為一四、六八五元及一、六二二元，合計三、三○七元，可資證明。是依首開判例及司法院解釋，原告上開因逾核課期間已由被告註銷之欠稅案件，原核課處分之效果已不存在，原告此部分之訴，欠缺訴訟利益，不具備行政訴訟之要件，其訴為顯無理由，應予駁回。
三、至於原告尚未被註銷之八十八年度金額分別為一四、六八五元及一、六二二元，合計三、三○七元之欠稅案件，原告並不爭執其未繳納該二筆稅款，亦未逾五年之核課期間，原告所爭議者厥為其所有坐落台北市○○區○○段五小段六六一號持分土地及其地上建物即門牌號碼台北市○○○路○段○○○號房屋，前經士林地院實施拍賣，士林地院未依稅捐稽徵法第六條第一項規定，將原告系爭欠稅列為優先於普通債權受償。被告竟疏未於法定期限對士林地院所作分配表聲明異議，以致被告其後對分配表之異議，為士林地院以逾期聲明異議為由裁定駁回，原告之欠稅亦因此錯失優先受償之機會，被告自應註銷欠稅云云為論據。
四、查原告所欠系爭二筆稅款，並未逾稅捐稽徵法第二十三條規定徵收期間，亦無財政部徵課管理作業手冊規定「㈠納稅義務人係自然人死亡絕戶，經查明確無可供執行財產者。㈡納稅義務人受破產宣告，經參與分配未獲清償者。罰鍰部分因不得為破產債權，且確無財產可供執行，其罰鍰應予註銷。㈢公司組織依法定程序辦理解散清算，經參與分配未獲清償者。」無起徵可能性之情形，被告自無由逕行註銷系爭稅款，仍應依規定辦理催繳。至於原告主張被告因行政疏失未得參與分配，致該稅捐債權未獲清償，原告一直有欠稅之紀錄，受有損害乙節，查稅捐稽徵法第六條第一項固規定：「稅捐之徵收，優先於普通債權。」惟查此一規定，其立法目的乃在保護國家之稅收，非謂債務人僅須清償欠稅，而可置其他債務不理，亦非謂債務人於其財產被拍賣之時，即不再負繳納稅款之責。從而，被告對法院作成之分配表縱有延誤聲明異議之期限，以致其聲明異議被駁回，亦係其執行公務上對國家稅收所應負之公法上責任，並非對原告繳納欠稅應負延誤之責。本件原告欠繳房屋稅及地價稅之事實，並不因被告漏未參與分配而改變，系爭稅捐債權既未受清償，亦未逾徵收期間，原告自仍負有繳納義務，無論被告於參與分配程序是否有瑕疵，原告均不得執此逕認已無繳納義務，進而要求註銷欠稅紀錄。從而，被告所屬大安分處否准原告註銷系爭二筆欠稅之申請，並無不合。
五、綜上所述，本件原告之訴，其中被告已註銷原告欠稅紀錄之十二筆稅款部分，因已逾核課期限，被告已註銷其欠稅紀錄，原告此部分之訴欠缺訴訟利益，不具備行政訴訟之要件，其訴為顯無理由。其餘之訴，因原告不爭執其尚未繳納系爭二筆稅款，其核課期限亦未屆滿，被告否准原告之申請，於法並無不合，訴願決定予以維持，亦稱妥適。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴一部分為顯無理由，一部分為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 九 月 二 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭小康
法 官 黃秋鴻法 官 林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 九 月 四 日
書記官 簡信滇