臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第三三○三號
原 告 大同股份有限公司代 表 人 甲○○董事長訴訟代理人 乙○○
丙○○被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 丁○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年六月十九日台財訴字第○九一○○○一八四七號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實事實概要︰緣原告民國（下同）八十七年度營利事業所得稅結算申報，對被告初查
核定其漏報利息收入及其他收入中之保險賠償收入、董監酬勞及車馬費、其他所得及保管款未轉列其他收入等漏報部分之處分暨研究發展支出等項目表示不服，申請復查，經被告以九十年十一月二十二日財北國稅法字第九○○四○二七三號復查決定，駁回其申請，原告仍未甘服，提起訴願，遞遭決定駁回，遂就漏報保險賠償收入、研究發展支出及保管款中外購差額部分，向本院提起行政訴訟。
兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分「關於漏報保險賠償收入、保管款中外購差額、研究發展支出部分及其相關罰鍰部分」均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
兩造之爭點：
原告主張被告認定其漏報保險賠償收入、調整轉列保管款外購差額、剔除部分研究發展支出及所為罰鍰之處分，均有違誤，是否可採？㈠原告主張：
⒈其他收入部分：原告於八十七年度營利事業所得稅申報時，列報其他收入時言
，期間為「五年」不行使才消滅，意即五年不行使債權債務始得轉列公司之其他收入，已明顯有別於營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）費用於二年內轉其他收入。次就會計實務而言，原告所列之未領工資、特休津貼、應付利息、員工分紅獎金．．．等，因原告於行為時公司龐大，員工人數多，部分員工因服役、辦離職，尚未辦妥行政手續或因辦理暫時性之停薪留職，致其個人之債權債務而留存於公司帳上因時間之因素短期內無法行使，被告於原處分時，未明察產業經營事實，逕自調整為「其他收入」，實與事實不符，又據被告稱要求原告提示相關帳証核對上述保管款與被告通報資料之核對，原告已如期提示，唯該項資料依會計新台幣（下同）四五七、八四三、一八八元，經被告初查調增為二○、二七三、三一七元，其中保管款中未領工資、特休津貼、應付利息、員工分紅獎金及退回之應付帳款合計一二、五○○、四六六元，另調整其他所得保險賠償收入，外銷退稅收入及暫估進料成本之差價等計七、七七
二、八五一元，經查上項調整，被告以查核準則第一百零八條之一所規定「營利事業機構帳載應付未付之費用或損失，逾二年而尚未給付者，應轉列「其他收入」科目，俟實際給付時再以營業外支出列帳」等，而原告就該科目保管款，係為會計科目之債權債務性質而定，依 (一)民法第一百二十六條利息、紅利、租金、贍養費、退職金及其他一年或不及一年之定期給付債權，其各期給付請求權，因五年間不行使而消滅，因此就法而帳証之相互勾稽相當明瞭，並非被告所稱，無法查對其逐筆之關聯性，茲整理補充說明如附件一所示，以供勾稽核對。
⒉研究發展支出部分：原告列報八十七年度研究與發展支出計五四四、一二五、
二二五元，被告初查時即已認列二六六、六二○、四○○元，其餘部分剔除，剔除理由係稱原告所提佐証研究開發之資料係某一產品之檢討會會議記錄及部分信賴性試驗報告，難証明係屬研發有關之過程，而不准認列為研究發展支出，經查原告於申報試驗開發研究發展均依規定提供公司研發部門之組織系統：
研究計劃及記錄或研究報告：該項研究案均為連續性開發，開發時間（完成上線）有時長達數個會計年度，在開發階段均有縝密之流程，檢討及測試開發報告，每一開發單位均有事實之說明，完全符合開發研究之具體事証。
⒊罰鍰部分：原告對被告尚未完全依賴事實具體認列，即逕予將實體部分加以罰鍰處分，原告尚難心服。
㈡被告主張：
⒈其他收入部分：
⑴原告本期列報其他收入四五七、八四三、一八八元，經被告初查結果，調增
二○、二七三、三一七元，其中除保管款中未領工資、特休津貼、應付利息、員工分紅獎金及退回之應付帳款合計一二、五○○、四六六元，係屬應付未付已逾二年而尚未給付者，依規定予以調整轉列「其他收入」，未予處罰，尚查得漏報其他收入七、七七二、八五一元，分述如下：（一）：：（三）保險賠償收入二、八二二、○二二元。（四）保管款期末餘額三四、三九
五、三○五元，經核結果，計有一六、七九九、○五九元，應轉列其他收入，除前述屬於應付未付逾兩年未給付計一二、五○○、四六六元，轉列「其他收入」部分外，尚有四、二九八、五九三元，係暫估進料成本之差價，原告帳列為外購差額，於當年度結帳時已確知高於應付數額，惟未予沖轉，爰依規定轉列其他收入。（五）外銷退稅收入一○三、七三二元，合計當年度漏報其他收入金額合計為為七、七七二、八五一元（計算式： 4,800+543,704+2,822,022+103,732+4, 298,593=7,7 72,851），併入核定，並按漏報處罰。其中外銷退稅收入為原告所不爭，其餘部分原告主張：（一）：：（三）保險賠償收入，帳列八十七年度非營業收入－雜項之金額共計一、○八一、七二七元，惟因記帳人員分工過細，致收受保險理賠通知時，認列科目產生差異而帳列於不同科目項下，其中帳列保管款中外購差額計一、三三七、七三三元與保管款雜費計四一六、○五三元二部分，被告已轉列其他收入，本項係重複核定，應予減除。（四）保管款中外購差額四、二九八、五九三元，係其關於外購決算時之過渡科目，在外購決算完成時，全數列為材料成本的減項；而保管款之外購差額尚包含前述屬保險理賠收入之部分，被告再將此項轉列其他收入，致重複核定；另屬於應付未付逾兩年之未領工資、特休津貼、應付利息、員工分紅獎金及退回之應付帳款等，屬於八十五年以前之金額，隨時均可能領取，係屬其債務，被告轉列本年度收入，實不合理等情。
⑵經被告依財稅資料中心課稅資料清單及原告所提示之帳冊憑證及八十九年十
月十六日會計師調整說明書查核結果如下：（一）：：（三）漏報保險賠償收入二、八二二、○二二元部分，經請原告提示保管款及保險理賠收入之帳證資料及相關憑證核對結果，系爭保險賠償收入分別列於非營業收入雜項、其他應收款、外購預付貨款、保管款差額及保管款雜項等科目，復無法提示各帳列科目之有關憑證供核，僅提示部分帳頁影本及收入傳票，尚無法查對其關聯性，是所稱核無足採，原核定應予維持。（四）保管款中外購差額四、二九八、五九三元，經查係暫估進料成本之差價，於當年度結帳時已確知高於應付數額而未予沖轉，致短報該筆所得額，被告依查核準則及財政部函釋規定轉列其他收入，並無不當，應予維持等由，駁回其復查之申請。原告不服，執與復查相同之主張，訴經財政部訴願決定，持與被告相同之論見，以原告所訴，難認為有理由，被告維持原核定，並無不合，遂駁回其訴願。
茲原告仍執前詞爭執，所訴自不足採。
⑶原告主張漏報保險賠償收入其中一、七四九、一四六元分別列於保管款外購
差額及保管款雜費乙節，被告初查時，依原告簽證會計師八十九年十月十六日致會（八九）審三字第○七一號補充說明書說明三、已承認漏報之『保險賠償收入二、八二二、○二二元應調整增加八十七年度收入』。暨該補充說明書四、（二）經核：①保管款－外購差額四、二九八、五九三元係暫估進料成本之差價，應於八十七年度全部調整轉列其他收入。另據該補充說明書
四、（二）經核：⑧保管款－雜項科目內容係『應付帳款之退回』，不同於原告已申報保險賠償收入九二八、四七一元帳列『雜項收入』科目之性質。
次依原告行政訴訟補充說明檢附如附件一之保險理賠收入明細一覽表帳列保管款－外購差額科目一、三三七、七三三元計十二筆，其中八筆（73,673＋22,292＋110,147＋5,977＋4,00 0＋48,594＋823,408＋3,432=1,091,523）計一、０九一、五二三元，非為被告初查時依課稅資料清單調整之細項，餘四筆計二四六、二一○元，原告前僅提示部分帳頁影本及收入傳票，迄今仍無法提示各帳列科目之有關憑證供查對其關聯性，致無法查證保管款－外購差額四、二九八、五九三元是否包含該四筆保險賠償收入，是被告依原告之簽證會計師已承認各應列收入，所為之核定並無重複，自無不合。
⒉研究發展支出部分：
⑴原告本期列報研究與發展支出五四四、一二五、二一五元，被告初查以部分
非屬研發性質之研究人員薪資、消耗性器材、原材料及未能提供購置Y2K所須設備汰舊換新設備對照表的儀器設備，認非屬研發支出範籌，遂予剔除，核定研究與發展支出金額為二六六、六二○、四○○元。原告對剔除Y2K部分之金額一四、七五八、○九九元，及多媒體視訊中心薪資一、一八一、五一九元暨冷氣設計中心薪資一、○七四、三二六元，合計一七、○一三、九四四元，並不爭執，惟對其他部門研究人員薪資、消耗性器材及原材料共計二六○、四九○、八七一元部分，主張各研發單位皆專責持續研發各式產品，被告否准認列該部分之支出，顯不合理等語。
⑵經查，原告並未對被告調整理由提出具體主張及佐證資料，僅對被告否准認
列之研發支出中電子開發處、AV開發處、電腦開發、冰箱設計、電鍋設計、家電工業設計、重電設計及大馬、中馬、小馬設計等部門說明各部門之專責職掌項目，尚無法證明系爭金額是否確屬研究與發展性質；次查其電子開發處及AV開發處，其產品均已量產，亦非自行創新，而AV開發處之專案二室係協調工作，專案三室係負責外銷及開發行政業務、電腦開發處中技術支援課及技管課，係技術支援及安規單位、冰箱設計中心係負責擴大行銷管道開發量產機種、電鍋設計中心係職司安檢業務，非研發新產品、重電設計中心之變壓器，係以一定銷售金額支付RCA及TOSHIBA技術報酬金、而大馬、中馬及小馬設計中心，多項產品已開發完成並已接單量產，而非研發階段，足見系爭各部門負責項目，均非屬研發性質，其所耗用之原材料自亦非屬研發支出，又原告未能提示具體事證，僅空言主張，自無足採。是被告依規定，否准非屬研發性質部分之支出，並無違誤。原告不服，執與復查相同之主張，訴經財政部訴願決定，持與被告相同之論見，以原告所訴，難認為有理由，被告維持原核定，經核並無不妥，遂駁回其訴願。茲原告仍執前詞爭執，所訴自不足採。
⒊罰鍰部分：原告本年度結算申報，被告初查，核定漏報所得額為八、一○四、
四一五元，並依所得稅法第一百十條第三項規定適用稅率計算之金額，處罰鍰
一、○○八、○○○元（計算式：8,104,415 x 25 %-10,000 x 0.5=1,008,000）。本件原告除漏報外銷退稅收入一○三、七三二元，為其所不爭外，其餘部分持與前述相同之主張，經查系爭違章事實，均有財稅資料中心課稅資料歸戶清單及會計師調整說明書附案可證，事證明確，而原告復無法提示相關帳證資料以資佐證，是被告原處分並無不合，應予維持。原告不服，訴經財政部訴願決定，以被告復查決定遞予維持，並無不妥，遂駁回其訴願。茲原告復執前詞，所訴自不足採。
理 由關於其他收入即漏報保險賠償收入及調整轉列保管款外購差額部分：
㈠按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐
後之純益額為所得額。營利事業有第十四條第一項第四類利息所得中之短期票券利息所得，除依第八十八條規定扣繳稅款外，不計入營利事業所得額。」為所得稅法第二十四條所明定。及「營利事業機構帳載應付未付之費用或損失，逾二年而尚未給付者，應轉列「其他收入」科目，俟實際給付時再以營業外支出列帳。」復為查核準則第一百零八條之一所規定。又「營利事業帳載應付未付科目內之款項，依查核準則第一百零八條之一規定，應轉列「其他收入」科目，係屬調整性質，應無同準則第十七條之適用。‧‧‧。」亦為財政部七十三年八月四日台財稅第五七○九九號函釋在案。上開函釋，係財政部基於職權就應付未付款項應調整轉列其他收入者補稅不罰所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。
㈡查原告八十七年度營利事業所得稅委託戴興鉦會計師簽證申報，本期列報其他收
入四五七、八四三、一八八元，經被告初查結果，調增二○、二七三、三一七元，其中除保管款中未領工資、特休津貼、應付利息、員工分紅獎金及退回之應付帳款合計一二、五○○、四六六元，係屬應付未付已逾二年而尚未給付者，被告依首揭規定予以調整轉列「其他收入」，未予處罰外，尚查得漏報其他收入七、
七七二、八五一元，分述如下：（一）：：（三）保險賠償收入二、八二二、○二二元。（四）保管款期末餘額三四、三九五、三○五元，經核結果，計有一六、七九九、○五九元，應轉列其他收入，除前述屬於應付未付逾兩年未給付計一
二、五○○、四六六元，轉列「其他收入」部分外，尚有四、二九八、五九三元，係暫估進料成本之差價，原告帳列為外購差額，於當年度結帳時已確知高於應付數額，惟未予沖轉，爰依首揭規定轉列其他收入。（五）外銷退稅收入一○三、七三二元，合計當年度漏報其他收入金額合計為為七、七七二、八五一元﹝計算式：4,800+543,704+2,822,022+103,732+4, 298,593=7,772,851﹞，併入核定，並按漏報處罰。其中外銷退稅收入為原告所不爭，其餘部分訴稱：（一）：：
（三）保險賠償收入，帳列八十七年度非營業收入-雜項之金額共計一、０八一、七二七元，惟因記帳人員分工過細，致收受保險理賠通知時，認列科目產生差異而帳列於不同科目項下，其中帳列保管款中外購差額計一、三三七、七三三元與保管款雜費計四一六、０五三元二部分，被告已轉列其他收入，本項係重複核定，應予減除。（四）保管款中外購差額四、二九八、五九三元，係其關於外購決算時之過渡科目，在外購決算完成時，全數列為材料成本的減項；而保管款之外購差額尚包含前述屬保險理賠收入之部分，被告再將此項轉列其他收入，致重複核定；另屬於應付未付逾兩年之未領工資、特休津貼、應付利息、員工分紅獎金及退回之應付帳款等，屬於八十五年以前之金額，隨時均可能領取，係屬其債務，被告轉列本年度收入，實不合理等語。
㈢經被告依財稅資料中心課稅資料清單及原告所提示之帳冊憑證及八十九年十月十
六日會計師調整說明書查核結果如下：（一）：：（三）漏報保險賠償收入二、
八二二、○二二元部分，經請原告提示保管款及保險理賠收入之帳證資料及相關憑證核對結果，系爭保險賠償收入分別列於非營業收入雜項、其他應收款、外購預付貨款、保管款差額及保管款雜項等科目，復無法提示各帳列科目之有關憑證供核，僅提示部分帳頁影本及收入傳票，尚無法查對其關聯性，是所訴核無足採。（四）保管款中外購差額四、二九八、五九三元，經查係暫估進料成本之差價，於當年度結帳時已確知高於應付數額而未予沖轉，致短報該筆所得額，被告依首揭查核準則及財政部函釋規定轉列其他收入，自無不合（參見原處分卷審查報告書第十九頁及稽核科覆核報告第二頁），又原告訴稱：漏報保險賠償收入其中其中一、七四九、一四六元分別列於保管款外購差額及保管款雜費乙節，被告初查時，依原告簽證會計師八十九年十月十六日致會（八九）審三字第○七一號補充說明書說明三、已承認漏報之『保險賠償收入二、八二二、○二二元應調整增加八十七年度收入』。暨該補充說明書四、（二）經核：①保管款－外購差額四、二九八、五九三元係暫估進料成本之差價，應於八十七年度全部調整轉列其他收入。另據該補充說明書四、（二）經核：⑧保管款－雜項科目內容係『應付帳款之退回』，不同於原告已申報保險賠償收入九二八、四七一元帳列『雜項收入』科目之性質。次依原告行政訴訟補充說明檢附如附件一之保險理賠收入明細一覽表帳列保管款－外購差額科目一、三三七、七三三元計十二筆，其中八筆（73,673＋22,292＋110,147＋5,977＋4,00 0＋48,594＋823,408＋3,432=1,091,523）計一、０九一、五二三元，非為被告初查時依課稅資料清單調整之細項，餘四筆計二四六、二一○元，原告前僅提示部分帳頁影本及收入傳票，迄今仍無法提示各帳列科目之有關憑證供查對其關聯性，致無法查證保管款－外購差額四、
二九八、五九三元是否包含該四筆保險賠償收入，是被告依原告之簽證會計師已承認各應列收入，所為之核定並無重複，自無不合。
關於研究發展支出部分：
㈠按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額百分之五至百分之二
十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後四年度內抵減之：‧‧‧三、投資於研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象之支出。前項投資抵減, 其每一年度得抵減總額, 以不超過該公司當年度應納營利事業所得稅額百分之五十為限。但最後年度抵減金額，不在此限。‧‧‧」為促進產業升級條例第六條第一項所明定。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展單位購買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、金額支付一定比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。七、‧‧‧」及「公司依本辦法規定投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出，應於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時依規定格式填報，並依左列規定檢附有關證明文件，送請公司所在地之稽徵機關核定其數額。一、研究與發展支出：﹝一﹞公司之組織系統圖及研究人員名冊。﹝二﹞當年度購置專供研究與發展用之儀器設備或工具性及專業性應用軟體清單。﹝三﹞研究發展單位配置圖及其使用面積占建物總面積之比率說明書。﹝四﹞購置專利權、專用技術、著作權之契約或證明文件及其攤折計算表。﹝五﹞研究計畫及紀錄或報告。﹝六﹞其他有關證明文件。」為公司研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法第二條及第九條第一項第一款所規定。
㈡查原告係經營資訊、重電、電子、家電、馬達、家具、化學及機械產品之產銷等
業務，本期列報研究與發展支出五四四、一二五、二一五元，被告初查以部分非屬研發性質之研究人員薪資、消耗性器材、原材料及未能提供購置Y2K所須設備汰舊換新設備對照表的儀器設備，認非屬研發支出範籌，遂予剔除，核定研究與發展支出金額為二六六、六二○、四○○元（參見原處分卷審查報告書第三頁及稽核科覆核報告第三頁）。原告對剔除Y2K部分之金額一四、七五八、○九九元，及多媒體視訊中心薪資一、一八一、五一九元暨冷氣設計中心薪資一、○七四、三二六元，合計一七、○一三、九四四元，並不爭執，惟對其他部門研究人員薪資、消耗性器材及原材料共計二六○、四九○、八七一元部分，主張各研發單位皆專責持續研發各式產品，被告否准認列該部分之支出，顯不合理等語。
㈢惟查原告並未對被告調整理由提出具體主張及佐證資料，僅對被告否准認列之研
發支出中電子開發處、AV開發處、電腦開發、冰箱設計、電鍋設計、家電工業設計、重電設計及大馬、中馬、小馬設計等部門說明各部門之專責職掌項目，尚無法證明系爭金額是否確屬研究與發展性質；次查其電子開發處及AV開發處，其產品均已量產，亦非自行創新，而AV開發處之專案二室係協調工作，專案三室係負責外銷及開發行政業務，非研發性質、電腦開發處中技術支援課及技管課，係技術支援及安規單位、冰箱設計中心係負責擴大行銷管道開發量產機種，亦非研發範疇、電鍋設計中心係職司安檢業務，非研發新產品、重電設計中心之變壓器，係以一定銷售金額支付RCA及TOSHIBA技術報酬金、而大馬、中馬及小馬設計中心，多項產品已開發完成並已接單量產，而非研發階段，家電工業設計中心係職司外觀設計確認及完稿業務，非研發新產品，足見系爭各部門負責項目，均非屬研發性質，其所耗用之原材料自亦非屬研發支出（參見原處分卷研究及發展支出之查核），又原告未能提示具體事證，僅空言主張，自無足採。是被告依上開規定，否准非屬研發性質部分之支出，核無違誤。
關於罰鍰部分：
㈠「營利事業因受獎勵免稅或營業虧損，致加計短漏之所得額後仍無應納稅額者，
應就短漏之所得額依當年度適用之營利事業所得稅稅率計算之金額，分別依前兩項之規定倍數處罰。」為所得稅法第一百十條第三項所明定。次按「凡顯屬收入項列入非收入科目，或非收入科目中有應轉列收入項目而未轉列，因而短報所得者，均依所得稅法第一百十條規定辦理。」及「進貨進料之價格及其運雜費用等，因特殊原因尚未確知者，得先估列相當之進貨成本或製造成本，俟確知後，再行調整或補列損益。前項暫估進貨進料之成本，於年度結帳時，已確知其高於應付數額而未予沖轉或補列收益者，應依所得稅法第一百十條之規定辦理。」復為查核準則第十七條及第四十二條所規定。
㈡本件如上所述，原告違章事實，有財稅資料中心課稅資料歸戶清單及簽證會計師
八十九年十月十六日調整說明書附原處分卷可稽，原告所訴，復無法提示具體相關帳證資料佐證，違章事證明確，被告核定漏報所得額（包括漏報利息等未起訴部分）為八、一○四、四一五元，處罰鍰一、○○八、○○○元（計算式：八、一○四、四一五×二五%－一○、○○○×○‧五＝一、○○八、○○○），揆諸上開規定及說明，亦無不合。
綜上說明，本件被告對原告漏報保險賠償收入，調整轉列保管款外購差額，剔除部
分研究發展支出及所為罰鍰處分，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段規定，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十 月 七 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 法 官 王立杰
法 官 王碧芳法 官 黃本仁右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 十 月 七 日
書 記 官 姚國華