臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第三七四七號
原 告 立全裝潢有限公司代 表 人 甲○○○訴訟代理人 丙○○被 告 財政部臺北市國稅局（承受原臺北市稅捐稽徵處業務）代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 乙○○兼送達右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年七月十六日台財訴字第○九○○○一八八八二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
甲、事實概要：緣原告於民國（以下同）八十四年八月至八十七年十二月涉嫌無進貨事實，卻取得金城煤氣行及吉利實業有限公司（以下稱吉利公司）開立之統一發票二十四紙，金額計新台幣（以下同）六二五、二七四元（不含稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額。案經法務部調查局台北市調查處（以下稱台北市調查處）查獲，移經原處分機關審理違章成立，除核定補徵營業稅計三一、二六四元（原告於八十九年六月十二日補繳）外，並按所漏稅額處三倍罰鍰計九三、七○○元（計至百元為止），原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。並自九十二年一月一日起，由被告承受臺北市稅捐稽徵處有關營業稅業務。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：原告有無虛報進項稅額之違法情事？原告主張：
一、原告營業項目為庭園造景施工及裝潢工程業務，必須以五金建材、瓦斯、人工才能完成工程任務，部分特殊工程一定要使用瓦斯才能完成特殊技術，所以瓦斯為必要材料成本。八十四年八月至八十七年十二月間向金城煤氣行及吉利公司進貨瓦斯計六二五、二七四元作為進項憑證扣抵銷項稅額，被原處分機關（被告）認定為虛報進項稅額，除補徵營業稅計三一、二六四元，並按所漏稅額處三倍之罰鍰計九三、七○○元，以上所為處分，誠屬冤抑。
二、被告所為處分之證據違反證據法則：被告一再堅持法務部台北市調處之調查筆錄錄卻無其他具體之證據，依刑事訴訟法第一百五十五條第二項：「無證據能力，未經合法調查，顯與事理有違，或認定事實不符之證據，不得作為判斷之依據」。第一百五十六條第二項；「被告之自白，不得作為有罪之唯一證據，仍應調查其他必要之證據，以察其是否與事實相符」。被告竟以調查筆錄為唯一之證據，即予以駁斥原告交易屬實之事實，漠視事實，以補稅為名，行處罰之實。貴院八十七年五四○號判決書已撤銷被告之所為，惟行政機關仍一再堅持實令原告無法誠服。（八十七年第五四○號判決：稅捐處補稅及加處罰的依據，不得僅依據調查局之筆錄，判決稅捐處敗訴）。
三、原告於訴願時要求依據訴願法第六十三條、第六十五條之規定請求陳述意見或通知利害關係人進行言詞辯論，以厘清事實真相，惟訴願機關卻以行政院及各級行政機關訴願審議委員會審議規則第十條及第十四條之規定認定為無必要，如此嚴重侵犯人權之舉措，不無令人覺得行政權過於獨大，希知調查局所為之筆錄，為金城煤氣行及吉利公司、事務所徐小姐之說詞，內容如何？做為處罰之惟一依據，原告不能提出說明嗎？如此有如一進辯論判決，且係非原告不到庭辯論而係均由單方面說詞（調查筆錄）即判處原告應補稅，裁處重罰，如此合乎程序正義嗎？原告所為之補稅、處重罰，猶如訴訟法上之「突襲性裁判」，且只有接受行政處分，並且剝奪任何憲法上所保障之訴訟權益，如此豈非民主法治國家之行政處分？
四、依改制前行政法院八十五年度判字第二一六號判決：「‧‧‧逕行臆測原告持有之系爭統一發票並無實際交易存在，雖原告並未舉證證明付款之事實，惟於該兩合司交付貨品之同時。以現金付款非法所不許，自不得以原告未提出付款證明，逕行認定無交易存在‧‧‧，逕予處分有待斟酌，一再訴願決定遞予維持，不無可議。爰將一再訴願決定及原處分均予撤銷」。由前述判例可見原告已提出付款及賣方之簽收見金收據，原處分機關（被告）卻乃一再刁難，難道原告所提示之銀行往明細及簽回條為偽造的嗎？被告一再置原告提出之證據予以質疑，而只以調查局之調查筆錄為帝王條款，則所有證據法則均為空物，依改制前行政法院七十四年度判字第一六八一號判例已有明確判示：「‧‧‧．未予調查，遽認為其主張不可採，自有違證據價值禁止預斷之證據法則‧‧‧」財政部七十七年十二月二十九日台財訴字第七七一一二九九二七號函送財稅救濟案例通報提要表規定：「違章案件之審查，除取具談話筆錄（認諾書）外，仍應進一步調查其他補強證據，以察是否興事實相符，籍資加強稅捐之正確公允，並保護人民權益」。行政程序法第九條亦規定：行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。被告對於原告所提出之文件均未採信且一一反駁，全案圍繞在調查局之調查筆錄，且調查筆錄原告並未參予，如此就判定死罪，如何能令原告誠服，行政瑕疵不言而諭。
五、綜上所陳被告所為處分，認事用法，均有未洽，藉補稅之名，行處罰之實，置原告權益於不顧，請撤銷原處分。
被告主張：
一、按行為時營業稅法第十五條第一項、第三項規定：「營業人當期銷項稅項，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」同法第五十一條第五款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋：「‧‧‧說明：
二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理‧‧‧（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：１、無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。
２、有進貨事實者‧‧‧如查明開立發票之營業人並未依法申報繳納該應納之營業稅額者，即有逃漏，除依前項規定處以行為罰外，並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。‧‧‧」改制前行政法院六十二年判字第二九八號判例：「依行政救濟之法理，除原處分適用法律錯誤外，申請復查之結果，不得為更不利於行政救濟人之決定。」
二、卷查原告之違章事實，有財政部財稅資料中心所列印之專案申請調檔統一發票查核清單影本、中達會計事務所負責人徐春英八十八年七月五日、同年八月三日於台北市調查處製作之調查筆錄乙份、金城煤氣行和吉利公司實際負責人王裕祥八十八年八月三日於台北市調查處所製作之調查筆錄、原告八十九年五月二十四日書立之聲明書乙份及臺灣臺北地方法院九十一年四月二十九日八十年度訴字第八八八號刑事判決等資料附案可稽，違章事證明確，洵堪認定。
三、關於原告主張因業務需要必須使用瓦斯以利庭園造景施工，致取得金城煤氣行及吉利公司開立之統一發票，與該商號有進貨交易事實乙節，惟查前開中達會計事務所負責人徐春英八十八年八月三日於台北市調查處製作之調查筆錄供明：「‧‧‧問：你開立金城煤氣行、吉利實業有限公司之三聯式發票，與委託你記帳之金褔鋒工程有限公司等，有無經過王裕祥同意？詳情為何？答：王裕祥並未同意我開立且王裕祥亦不知悉我開立與何人，但王裕祥託我以二聯式發票結算每月存貨不足，所以我自己決定以金城煤氣行、吉利實業有限公司三聯式發票開立予金褔鋒等公司結算存貨。問：除京都飯店等十九家公司行號外，其餘之金褔鋒工程有限公司等五十三家公司行號均由中達事務所浮報稅額，是否實在？答：均實在。‧‧‧」復依據前開金城煤氣行及吉利公司實際負責人王裕祥八十八年八月三日調查筆錄供述亦指明：「‧‧‧問：（提示：金福鋒工程有限公司等七十二家公司民國八十四年至八十六年間以金城煤氣行及吉利實業有限公司申報稅捐彙整表）上述七十二家公司是否係你的客戶，有無生意往來？答：上述七十二家公司經詳閱確認後，僅有京都飯店、奇昌電氣工程有限公司及墨林堂畫廊等三家公司是我的客戶，有生意上的往來，其餘皆無生意往來。‧‧‧」且查徐春英因違反商業會計法案件，業經前開九十一年四月二十九日臺灣臺北地方法院八十九年度訴字第八八八號刑事判決：「徐春英依法受託代他人處理會計事務之人員，連續以明知為不實之事項而填製會計憑證，累犯，處有期徒刑陸月‧‧‧。」足證原告與金城煤氣行及吉利公司並無交易事實。
四、第查原告主張其交易流程、付款證明、銀行存摺往來明細表、相關帳冊資料及營利事業所得稅申報書暨工程估價單、成本表等資料，已於被告查核時陳送乙節，惟查原告僅提供支出證明單及統一發票影本供核。又原告於八十九年十一月十七日說明書載明本件採現金付款無銀行存款往來明細，並未檢附銀行存款往來明細及工程單位成本表，可見其說詞前後不一致，應屬臨訟飾辯之詞，況無其他具體事證以實其說。又查金城煤氣行、吉利公司營業地址位於北投區，原告之營業地址位於大安區，相隔甚遠，跨區叫瓦斯，實有違商場一般交易常情及經驗法則，是原告取得系爭統一發票作為進項憑證顯為虛增成本，自無進貨之事實，至為明確。
五、綜上所述，本案原告、金城煤氣行及吉利公司均係委託中達會計事務所記帳並辦理申報營業稅事宜，而該事務所負責人徐君對自行開立金城煤氣行、吉利公司統一發票交與無實際交易之原告等作為進項憑證扣抵銷項稅額之違章行為並不否認，又金城煤氣行、吉利公司之實際負責人王裕祥亦於前開調查筆錄中坦承與原告等並無生意往來，是原告自無與該等商號公司有交易之事實，且查本件原告主張以現金支付貨款，並無其他具體足採之事證以實其說，尚難對其作有利之認定。原告所訴，應不足採。是原核定補徵稅額揆諸首揭法條及財政部函釋規定並無不合。再查本案經審酌原告無進貨事實之違章情節，原應按所漏稅額處五倍罰鍰，惟依改制前行政法院六十二年判字第二九八號判例意旨，仍維持按所漏稅額處三倍罰鍰，請駁回原告之訴。
理 由
一、本件台北市稅捐稽徵處原受委託代徵營業稅，自九十二年一月一日起回復由被告辦理，經被告聲明承受訴訟，核並無不合，首予敘明。
二、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第卅三條所列之憑證者。」、「納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰。」分別為行為時營業稅法第十五條第一項、第十九條第一項第一款及第五十一條第五款所規定。
三、本件原告於八十四年八月至八十七年十二月涉嫌無進貨事實，卻取得金城煤氣行及吉利公司開立之統一發票二十四紙，金額計六二五、二七四元（不含稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額之違章事實，有財政部財稅資料中心所列印之專案申請調檔統一發票查核清單影本、中達會計事務所負責人徐春英八十八年七月五日、同年八月三日於台北市調查處製作之調查筆錄乙份、金城煤氣行和吉利公司實際負責人王裕祥八十八年八月三日於台北市調查處所製作之調查筆錄、原告八十九年五月二十四日書立之聲明書乙份及臺灣臺北地方法院九十一年四月二十九日八十年度訴字第八八八號刑事判決等資料附案可稽，事證明確。被告核定補徵營業稅計三一、二六四元外，並按所漏稅額處三倍罰鍰計九三、七○○元，原告不服，主張如事實欄所載。本件所需審究者為原告有無虛報進項稅額之違法情事？
四、原告主張略以被告僅憑調查局之筆錄為憑，逕予認定原告無進貨，惟原告營業項目為庭園造景施工及裝潢工程業務，必須以五金建材、瓦斯、人工才能完成工程任務，部分特殊工程一定要使用瓦斯才能完成特殊技術，所以瓦斯為必要材料成本，確有進貨瓦斯云云；惟查，原告在被告調查時初稱所購買瓦斯用於店內供應員工伙食及本人及員工租房子使用；嗣於復查後改稱其主要營業項目為庭園造景施工工程、裝潢工程等業務，所需主要材料為五金建材、瓦斯、需用大量瓦斯‧‧‧；原告於本院審理中又改稱其裝潢塑膠地墊等，需以瓦斯融化黏著等語，其先後主張已有不同；且查原告之營業項目為室內裝潢設計及施工，並無庭園造景等施工項目，有其公司登記基本資料附卷可參，再參以原告提出之八十五年總分類帳進貨部分，並無五金建材、瓦斯之進貨項目，八十四年及八十六年部分經本院命其提出「總分類帳進貨帳簿」，則諉稱不見，是所稱需大量使用瓦斯，顯不足採信，足認原告與金城煤氣行及吉利公司之間，並無交易之事實。至原告所稱被告未審酌其所提示之銀行往來明細及簽回條之付款證明一節，惟查，臺北市稅捐稽徵處大安分處曾於八十九年十月十三日以北市稽大安甲字第八九○四七一四六○○號函，請原告補具相關證明資料以供查核，惟原告僅檢送上開八十五年總分類帳進貨部分，其餘則未提出所稱之銀行往來明細等，是原告所稱曾提出銀行資料一節與事實不符，要無可採。
五、次查，開立發票人金城煤氣行及吉利公司之負責人王祥裕，於八十八年八月三日在臺北市調處製作筆錄時，亦坦承其八十四四年至八十六年間所申報銷貨對象之七十二家客戶中，只有京都飯店、奇昌電氣工程有限公司、墨林堂畫廊、七星商店確實有生意往來，其餘（包括原告）均非其客戶，但因該等二家營業人所販售之瓦斯，依規定要實銷實報不得有存量，所以才委託代理記帳業者中達會計事務所徐春英，將多餘存量（即應開立發票而未開立之部分）結算出來，再開立二聯式發票來結清，原告所取得之統一發票是由徐春英所開立．．等。而徐春英於八十八年七月五日在臺北市調處接受調查之筆錄中，亦坦承金城煤氣行、吉利公司及原告均是委託中達會計事務所代理記帳，因金城煤氣行及吉利公司，每月須將多餘之瓦斯存量結清，所以委託其代為結算清楚，再將發票開立出去，因該二家營業人所保留之二聯式發票不夠，所以才開立三聯式發票給予委託其代理記帳之客戶，而徐春英本件違反商業會計法案件，亦經臺灣高等法院九十一年度上訴字第一四八六號刑事判決有罪，有該刑事判決影本附卷可參，是以原告所取得之發票，並無實際交易，自堪認定。
六、從而，原告既無進貨事實而取得該進項憑證，虛報進項稅額扣抵營業稅，即已造成逃漏稅款，被告依行為時營業稅法第五十一條規定予以補稅處罰，揆諸首開規定並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十二 年 十一 月 十四 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 五 庭
審判長法官 張瓊文
法官 劉介中法官 黃清光右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 十一 月 十四 日
書記官 楊子鋒