臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第三九一三號
原 告 靜興貿易股份有限公司代 表 人 甲○○訴訟代理人 楊文英（會計師）被 告 財政部台北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 丙○○
乙○○右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國九十一年八月二日台財訴字第○八九○○四八一八一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國七十九年度營利事業所得稅結算申報案件，將台北縣政府發給之遷廠補助費新台幣（下同）八、七四九、○七五元，自行調整為免稅所得，並申報全年虧損四、一九九、五九三元，案經被告依其申報數核定在案。嗣被告以系爭補償費收入於營利事業尚無免稅之適用，乃調整增列其他收入八、七四九、○七五元，變更核定全年課稅所得額為四、五四九、四八一元，應納本稅一、一二七、三七一元，另加計利息一○三、九○二元發單補徵。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，經財政部八十四年四月二十一日台財訴第000000000號訴願決定駁回，因原告未提起再訴願而告確定在案。嗣原告分別於八十九年一月十八日及同年二月二十一日援引稅捐稽徵法第二十八條及民法第一百二十五條規定，主張被告適用法令錯誤，函請更正退還前開所得稅溢繳稅款及加計之利息，案經被告八十九年一月二十六日財北國稅審一字第八九一○四七四二號及同年三月二十日財北國稅審一字第八九一一三三九六號函復均否准其申請，原告不服，提起訴願，經遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：營利事業所獲得政府發給之遷廠補助費應否列入營利事業所得稅申報。
㈠原告主張之理由：
⒈由於企業領取徵收地上物及拆遷費之情況與買賣不同，其所領取之補償費多寡
並非自己所能決定，況且補償費通常較市價為低，應屬所得稅法第四條第一項第三款規定之傷害損害賠償金範圍，若企業領取該項補償費必須列為所得課稅，實難讓納稅義務人心服口服。行政法院（現改制為最高行政法院）八十八年度判字第五七三號判決理由指出：「．．．財政部八十二年七月十九日台財稅第000000000號函雖函釋：『主旨：ｘｘ公司七十九及八十年度營利事業所得稅結算申報，將政府徵收廠地之地上物及機器設備拆遷補償費，列入非營業收入項下，復自行調整為免稅所得一案，應予調整補稅並依所得稅法第一百條之二規定加計利息一併徵收。』惟財政部七十九年四月七日台財稅第000000000號函釋：『因政府舉辦公共工程或市地重劃而徵收土地，依拆遷補償辦法規定發給之建築改良物或農作改良物補償費、自行拆遷獎勵金及人口搬遷補助費，核屬損害補償，應准免納所得稅。』，並未釋明僅限於個人綜合所得稅適用；且同為因政府舉辦公共工程或市地重劃而徵收土地所領取之建築改良物補償費，其性質因個人或公司而異，一為核屬損害補償，應准免納所得稅，另一為列入非營業收入，非免稅所得，是否合於租稅公平原則，似有待商榷．．．」被告適用法令顯有錯誤，訴願決定未予詳究，謹以：「．．．
本件系爭拆遷補償費收入，並無免稅之適用，原處分機關以本部八十二年七月十九日台財稅第000000000號函釋意旨，調增其他收入並據以補稅，並無適用法令錯誤情事。」一再推諉。
⒉按稅捐稽徵法第二十八條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤
溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」、行政程序法第一百二十八條規定：「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之．．．三、其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者。前項申請，應自法定救濟期間經過後三個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾五年者，不得申請。」、行政訴訟法第二百七十三條規定：「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。．．．一、適用法規顯有錯誤者。」，被告適用法令錯誤，違法課稅，原告自得依稅捐稽徵法第二十八條及行政程序法第一百二十八條規定申請退還溢繳之稅款。而七十九年度營利事業所得稅案件經提起復查、訴願，所得稅部分經財政部八十四年四月二十一日台財訴第000000000號訴願決定駁回，加計利息部分亦經財政部八十五年六月五日台財訴第000000000號訴願決定駁回始告確定，因此自法定救濟期間經過後迄申請日（八十九年一月十八日）止仍未逾五年，符合行政程序法第一百二十八條得申請變更之規定，訴願決定以原告繳納本稅日期至申請日止，已逾五年期限，故不符合稅捐稽徵法第二十八條規定顯屬誤解。另加計利息一一○、四三九元部分，原告係於八十四年十二月至八十五年十月間陸續繳納，是以自繳納之日起至申請日止尚未逾五年。
⒊按「稅捐之徵收期間為五年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵
收期間徵起者，不得再行徵收。」「依第三十九條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第一項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間。」「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿三十日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。但納稅義務人已依第三十五條規定申請復查者，暫緩移送法院強制執行。」分別為稅捐稽徵法第二十三條第一項、第三項及三十九條第一項所明定。而「申請『退稅期間』五年之規定，係配合『徵收期間』而定，其立法理由主要基於法律衡平原則，即稽徵機關應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收，故納稅義務人應退之稅捐未於退稅期間申請退還者，亦不得再申請退還。」為被告答辯狀所載，因此，退稅期間之計算亦應扣除暫緩執行或停止執行之期間。
⒋退稅期間之計算應扣除納稅義務人依第三十五條規定申請復查等而暫緩移送法
院強制執行之期間，本件所得稅部分「繳納之日」為八十三年五月二十四日及八十三年六月二十一日，扣除八十三年六月十五日申請復查至財政部八十四年四月二十一日台財訴第000000000號訴願決定駁回之期間，距原告依據稅捐稽徵法二十八條申請退還溢繳稅款之日（八十九年一月十八日），尚未逾五年；另加計利息部分「繳納之日」分別為八十四年間及八十五年間，扣除八十四年八月二十三日申請復查至財政部八十五年六月五日台財訴第000000000號訴願決定駁回之期間，距原告依據稅捐稽徵法二十八條申請退還溢繳稅款之日（八十九年一月十八日），亦未逾五年。被告以「已逾五年」相塘，顯有違誤。
⒌由於企業領取徵收地上物及拆遷費之情況與買賣不同，其所領取之補償費多寡
並非自己所能決定，況且補償費通常較市價為低，應屬所得稅法第四條第一項第三款之傷害損害賠償金範圍，應免納所得稅，財政部於七十九年四月七日台財稅第000000000號函釋：「因政府舉辦公共工程或市地重劃而徵收土地，依拆遷補償辦法規定發給之建築改良物或農作改良物補償費、自行拆遷獎勵金及人口搬遷補助費，核屬損害補償，應准免納所得稅。」被告援引財政部於八十二年七月十九日新發布之台財稅第000000000號函之規定，罔顧行為時法令既有之規定，並不足採。
⒍綜上所述，原告申請退還溢繳之七十九年度營利事業所得稅款一、一二七、三
七一元及加計之利息一一○、四三九元，並非於法無據，被告予以駁回，實有未當，訴願決定遞予維持，亦有未洽，請判決如原告訴之聲明云云。
㈡被告主張之理由：
⒈按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起
五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」為稅捐稽徵法第二十八條所明定。
⒉查申請「退稅期間」五年之規定，係配合「徵收期間」而定，立法理由主要基
於法律衡平原則，即稽徵機關應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收，故納稅義務人應退之稅捐未於退稅期間申請退還者，亦不得再申請退還；原告「繳納之日」（八十三年五月二十四日及八十三年六月二十一日）距申請之日（八十九年一月十八日），已逾五年，自無稅捐稽徵法第二十八條之適用，案經被告分別於八十九年一月二十六日財北國稅審一字第八九一○四七四二號函復略以，系爭拆遷補償費收入依財政部八十二年七月十九日台財稅第000000000號函規定，應予以調整補稅並依所得稅法第一百條之二規定加計利息一併徵收，又原告繳納本稅日期至申請日止，已逾五年期限，遂否准其申請；被告另於八十九年三月二十日財北國稅審一字第八九一一三三九六號函復略以，原告七十九年領取拆遷補償費及加計利息已告終結確定在案，被告並無原告所稱引用法條錯誤之情事，乃否准其退稅之申請，經核尚無違誤。
⒊按財政部八十二年七月十九日台財稅第000000000號函釋意旨：「．
．．營利事業所得稅結算申報，將政府徵收廠地之地上物及機器設備拆遷補償費，列入非營業收入項下，復自行調整為免稅所得一案，應予調整補稅並依所得稅法第一百條之二規定加計利息一併徵收。」系爭拆遷補償費收入，並無免稅之適用，係行為當時法所明定，被告調增其他收入並據以補稅，並無法適用法令錯誤情事。且系爭拆遷補償費收入及加計利息業經財政部八十四年四月二十一日台財訴第000000000號及八十五年六月五日台財訴第000000000號訴願決定駁回，因原告未提起再訴願而告確定在案。
⒋本案系爭拆遷補償費收入，並無免稅之適用，被告以財政部八十二年七月十九
日台財稅第000000000號函釋意旨，調增其他收入並據以補稅，並無適用法令錯誤情事。系爭拆遷補償費收入及加計利息業經財政部八十四年四月二十一日台財訴第000000000號及八十五年六月五日台財訴第000000000號訴願決定駁回而均告確定在案，且原告繳納本稅日期至申請日止，已逾五年期限，不符合稅捐稽徵法第二十八條規定，被告否准其申請，並無不合。
⒌原告訴稱按行政程序法第一百二十八條規定申請變更原處分乙節，茲查行政程
序法係自九十年一月一日起開始實施，而系爭拆遷補償費收入及加計利息分別於八十四年四月二十一日及八十五年六月五日即已確定在案，故應無行政程序法第一百二十八條之適用。
⒍綜上所述，原處分及所為復查、訴願決定均無違誤，請判決如被告答辯之聲明等語。
理 由
一、按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還。．．．」，為稅捐稽徵法第二十八條所明定。次按「凡在中華民國境內經營之營利事業，應依本法規定，課徵營利事業所得稅。」及「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」，分別為所得稅法第三條第一項及第二十四條第一項所規定。又「．．．營利事業所得稅結算申報，將政府徵收廠地之地上物及機器設備補償費，列入非營業收入項下，復自行調整免稅所得一案，應予調整補稅並依所得稅法第一百條之二規定加計利息一併徵收。」、「營利事業因政府舉辦公共工程或市地重劃，依拆遷補償辦法規定領取之各項補償費應列為其他收入，其必要成本及相關費用准予一併核實認定。說明：至個人因政府舉辦公共工程或市地重劃，依本部七十九年四月七日台財稅第000000000號函規定辦理。」及「主旨：關於高雄市國稅局轄內○○紙器等三家營利事業因市地重劃，於
七十七、七十九、八十年度領取建物，機器設備等拆遷補償費補徵營利事業所得稅及加計利息，經行政院訴願委員會撤銷重核乙案，應依說明事項辦理，請查照。．．．說明：至營利事業於八十二年度以後（含八十二年）因政府舉辦公共工程或市地重劃，依拆遷補償辦法規定領取之各項補償費，仍應依本部八十二年七月十九日台財稅第000000000號函及八十四年八月十六日台財稅第000000000號函釋規定，列為其他收入，其必要成本及相關費用准予一併核實認定。各地區國稅局如有類似案例，亦應依前揭說明辦理。」，復分別為財政部八十二年七月十九日台財稅第000000000號函、八十四年八月十六日台財稅第000000000號函及八十七年九月二十三日台財稅第000000000號函釋有案。
二、本件原告七十九年度營利事業所得稅結算申報，將台北縣政府發給之遷廠補助費
八、七四九、○七五元，自行調整為免稅所得，嗣經被告於八十三年四月十八日依財政部八十二年七月十九日台財稅第000000000號函釋意旨，以系爭補償費收入於營利事業尚無免稅之適用，乃調整增列其他收入核定應納本稅一、
一二七、三七一元，經原告申請復查及訴願，遞遭駁回，因原告未提起再訴願而告確定。又被告開徵時漏未加計利息，嗣經被告加計利息一○三、九○二元發單補徵，經原告申請復查、訴願，亦均被駁回，因原告未提起再訴願而告確定。原告並於八十三年五月二十四日及八十三年六月二十一日繳清系爭稅款及於八十四年間（不詳日期）及八十五年十月九日付清系爭利息。嗣原告分別於八十九年一月十八日及同年二月二十一日援引稅捐稽徵法第二十八條及民法第一百二十五條規定，主張被告適用法令錯誤，函請被告更正退還前開所得稅溢繳稅款及加計之利息，案經被告分別於八十九年一月二十六日財北國稅審一字第八九一○四七四二號經復略以，系爭拆遷補償費收入依財政部八十二年七月十九日台財稅第000000000號函規定，應予以調整補稅並依所得稅法第一百條之二規定加計利息一併徵收，原處分並無不當。又原告繳納本稅日期至申請日止，已逾五年期限，亦不符合稅捐稽徵法第二十八條規定為由，否准原告之申請。被告另於同年三月二十日以財北國稅審一字第八九一一三三九六號函復略以，原告七十九年領取拆遷補償費及加計利息已告終結確定在案，被告並無原告所稱引用法條錯誤之情事，乃否准其退稅之申請。
三、原告不服，訴稱：企業領取徵收地上物及拆遷費之情況與買賣不同，其所領取之補償費多寡並非自己所能決定，況且補償費通常較市價為低，應屬所得稅法第四條第一項第三款規定之傷害損害賠償金範圍。行政法院（現改制為最高行政法院）八十八年度判字第五七三號判決理由指出：「．．．財政部八十二年七月十九日台財稅第000000000號函雖函釋：『主旨：ｘｘ公司七十九及八十年度營利事業所得稅結算申報，將政府徵收廠地之地上物及機器設備拆遷補償費，列入非營業收入項下，復自行調整為免稅所得一案，應予調整補稅並依所得稅法第一百條之二規定加計利息一併徵收。』惟財政部七十九年四月七日台財稅第000000000號函釋：『因政府舉辦公共工程或市地重劃而徵收土地，依拆遷補償辦法規定發給之建築改良物或農作改良物補償費、自行拆遷獎勵金及人口搬遷補助費，核屬損害補償，應准免納所得稅。』，並未釋明僅限於個人綜合所得稅適用；且同為因政府舉辦公共工程或市地重劃而徵收土地所領取之建築改良物補償費，其性質因個人或公司而異，一為核屬損害補償，應准免納所得稅，另一為列入非營業收入，非免稅所得，是否合於租稅公平原則，似有待商榷．．．」被告適用法令顯有錯誤，自應返還原告前繳納之系爭稅款及利息云云。
四、按所得稅分為綜合所得稅及營利事業所得稅，為所得稅法第一條所明定。又同法第十三條規定，係就個人綜合所得總額減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。亦即個人綜合所得稅之計算係以各類所得合併計算課稅，其所得扣減之部分，除同法第十七條規定之免稅額及扣除額外，僅同法第十四條規定之執行業務所得、租賃所得．．．等明文規定得減除成本及必要費用，其餘營利、薪資、利息．．．等各類所得則均無扣除成本及費用之規定。準此，個人綜合所得稅之計算係以收入總額減除免稅額、扣除額為課稅原則，僅少數各類所得得減除成本、費用外，一般各類所得之成本、費用及損失並不得核實減除；而營利事業所得之計算，依所得稅法第二十四條意旨，應就收入全額認列、其相關之成本費用及損失亦應全數認列減除，即或各項成本費用及損失超過收入時亦應認列其虧損數。是個人綜合所得稅有關「損害賠償收入免稅」觀念，於營利事業所得稅則無適用餘地。至財政部七十九年四月七日七十九年台財稅第000000000號函釋，對於個人領取政府補償費等收入，准予免徵所得稅，惟營利事業依據所得稅法第二十一條及稅損稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法之規定，應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄，以核實認定其收入及成本，又財政部七十八年台財稅000000000號函及八十二年台財稅第000000000號函釋等，均規定營利事業取得補償費應列為其他收入，其必要成本及相關費用亦准一併核實認定，是營利事業領取政府拆遷補償費等收入，自無財政部七十九年台財稅第000000000號函釋之適用。是原告主張其七十九年度領取台北縣政府發給建築改良物補償費計八、七四九、○七五元，應屬免稅，而依稅捐稽徵法第二十八條規定，請求被告應退還原告溢繳稅款及其利息，依上開說明，自屬無據（最高行政法院九十一年度判字第一五二六號判決參照），原處分否准其請，核無違誤，一再訴願決定予以維持，亦無不合，原告請求撤銷原處分及一再訴願決定暨被告應退還上開稅款及法定遲延利息，核無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十二 年 十二 月 九 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 七 庭
審 判 長 法 官 鄭小康
法 官 黃秋鴻法 官 林金本右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 十一 日
書記官 簡信滇