臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第四三四四號
原 告 甲○○訴訟代理人 謝佳伯律師複代理人 汪曉君律師被 告 財政部臺北市國稅局代 表 人 張盛和（局長）訴訟代理人 乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年八月二十日台財訴字第○九一○○二七九四三號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國八十五年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為新台幣（下同）六、八六四、七○六元，淨額為六、二三二、五七一元，原告對核定薪資所得一、○八○、○○○元部分不服，主張其係將本人所有坐落台北市○○路○○○巷○○號二樓房屋出租予好潔工業股份有限公司（下稱好潔公司）之收入，屬租賃所得云云，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：被告將原告申報之租賃收入一、○八○、○○○元，轉正歸課為薪
資所得，有無違誤？㈠原告主張之理由：
⒈原告自八十三年至八十六年間應聘擔任好潔公司總經理一職，在此期間好潔公
司租用原告所有座落台北市○○路○○○巷○○號二樓房屋，供作好潔公司總經理宿舍使用，就此租賃收入，原告於辦理八十三年度及八十四年度綜合所得稅結算申報時，均以租賃所得列報，經被告認以租賃所得為列報。惟原告辦理八十五年度綜合所得稅結算申報時，被告否認上開租賃事實，將租金一，○八○、○○○元改列為原告當年度薪資所得，補徵原告四三二，○○○元稅款，被告就系爭租賃所得轉正歸課薪資所得，侵害原告之信賴利益，且違反誠信原則。
⒉原告將所有之房屋租予好潔公司，雙方成立租賃之法律關係，依據此一法律關
係，原告負有出租人在法律上及租賃契約上之義務，及享有租賃關係上之權利。另一方面，原告受僱於好潔公司擔任總經理，雙方另成立僱傭關係，依據此一法律關係，原告應盡受僱人之責任，並享有好潔公司給予之福利。原告在不同之法律關係，為不同之契約主體，權利義務亦有不同。上開二種法律關係，權利義務各異，給付內容亦不同，應無得以相互抵銷或混同之情形。而原告僅獲配住宿舍，事實上並未領取房租津貼，被告在無法律規定下，將租金改認為房租津貼而歸課薪資所得，即屬違反稅捐法定主義、平等原則及信賴保護原則。
㈡被告主張之理由：
⒈原告本年度擔任好潔公司總經理職務，領有薪資五、一六一、六六一元，其將
所有臺北市○○路○○○巷○○號二樓房屋以每月租金九○、○○○元（全年租金一、○八○、○○○元），租賃期間自八十五年一月一日至十二月三十一日，押租金二七○、○○○元，出租予好潔公司，好潔公司並將承租房屋供公司總經理（即原告）為宿舍使用。本件經函查好潔公司，該公司均未予置理，查租賃契約為雙務契約，出租人及承租人互負權利、義務，惟本件原告既為租金收取人，又為租賃物之使用收益人，其法律關係，一為原告與公司為租賃關係，然因出租人與租賃物之使用收益人為同一人，出租人顯可免除出租人應有之義務（如民法第四百二十九條之修繕義務），一為公司與公司員工（原告）僱傭關係，因公司給員工住宿乃為公司給與員工之房租津貼，而該公司並未將上開房租津貼以原告薪資所得申報，亦即好潔公司與原告訂立房屋租賃契約，而系爭房屋又繼續為原告使用，徒由原告收取租金，其一人承受雙邊利益，況原告當年度擔任好潔公司之總經理，為該公司業務之執行者，顯係為規避租稅之安排，其名義雖為好潔公司與原告間之租賃契約，實則係以變相租金方式每月固定以九○、○○○元房租津貼補助原告之安排，是被告初查將之轉正歸課薪資所得，核與實質課稅原則並無不合，亦無違反憲法第十九條規定。況好潔公司八十五年度營利事業所得稅結算申報，不論將系爭租金申報為租金支出項目或薪資支出項目，均不影響其營利事業所得稅之計算，而原告當年度綜合所得稅結算申報，雖申報租金收入一、○八○、○○○元，卻同時申報租賃必要費用一、三二六、七二八元，致租賃所得為零元，既無薪資所得，又無租賃所得，顯見其規避租稅之意圖。
⒉至於原告主張應與八十三及八十四年度復查案一致處理乙節，查原告八十三及
八十四年度綜合所得稅復查案，係就綜合所得稅結算申報書內列報之租賃所得，請求列舉減除租賃必要費用，經被告就該項目作形式上、書面上之復查決定，惟其業經核課確定，而八十五年度綜合所得稅，既經被告審查一科查得原告有上述規避租稅之事實，有違正當性及誠實信用原則，自無仍照其八十三及八十四年度綜合所得稅為相同處理之餘地，原告所訴核無足採。
理 由
一、按「個人綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第三類︰薪資所得︰凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括︰薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。．．．」為行為時所得稅法第十四條第一項第三類所明定。
二、原告八十五年度擔任好潔公司總經理職務，其綜合所得稅結算申報，自行申報租賃收入一、○八○、○○○元，領有薪資五、一六一、六六一元，而其係將所有臺北市○○路○○○巷○○號二樓房屋出租予好潔公司，每月租金九○、○○○元（全年租金一、○八○、○○○元），租賃期間自八十五年一月一日至十二月三十一日，押租金二七○、○○○元，由好潔公司將該承租房屋提供公司總經理（即原告）作為宿舍使用之事實，有綜合所得稅結算申報書、房屋租賃契約書等件在原處分卷可稽，且為兩造所不爭執，堪認為真實。是被告以原告申報之租金收入實係好潔公司補助原告之房屋津貼，將其轉正歸課為薪資所得，復查及訴願決定遞予維持，揆諸首開規定，並無不合。
三、原告雖主張其為所有系爭房屋之出租人，基於租賃之法律關係自好潔公司取得租金收入，因擔任好潔公司總經理，基於僱傭之法律關係享有好潔公司提供之住屋福利，二者法律關係不能混為一談云云。惟查形式上觀察，原告與好潔公司之私法關係，固為租賃與僱傭關係二者併存，然原告將自有居住之房屋出租予擔任總經理職務之好潔公司，收取租金，並將該屋仍供自身居住使用，取得之租金收入顯非喪失所有物使用利益之對價，顯係運用私法法律關係自好潔公司取得房租津貼，基於實質課稅原則，自應認係其薪資所得。至於原告所稱其為系爭房屋支出之修繕費用，並無事證顯示其有不合於約定使用之情形，其與未出租之房屋所有人修繕自有房屋並無不同，自不能執此以為租金收入之主張。又縱被告就原告八十三及八十四年度綜合所得稅，依其形式、書面審查認列其租金所得，並已核課確定，然原告既有蓄意規避稅捐之事實，業如前述，自不得主張信賴保謢，而本件被告依法歸課其所得，亦無違反稅捐法定主義、平等原則可言，原告主張均無可採。從而被告所為核定、復查及訴願決定均無違誤，原告徒執前詞，聲請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 十二 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 侯東昇法 官 楊莉莉右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 十二 日
書記官 王俊權