臺北高等行政法院判決 九十一年度訴字第四四四○號
原 告 甲○○被 告 財政部代 表 人 乙○（部長）訴訟代理人 戊○
丙○○兼送達丁○○右當事人間因限制出境事件，原告不服行政院中華民國九十一年五月六日院臺訴字第○九一○○一八○二○號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主 文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告係華嚴建設有限公司（下稱華嚴公司）之負責人，該公司因欠繳民國八十七至九十年房屋稅（含滯納金）計新台幣（下同）一、五五八、五三九元，台南市稅捐稽徵處乃依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（下稱限制出境實施辦法）第二條第一項規定，報由被告以九十年八月二十二日台財稅字第○九○○○九一三○九號函請內政部警政署入出境管理局（下稱境管局）限制原告出境，經境管局以九十年八月二十九日（九十）境愛岑字第九七六九四號書函禁止原告出境。原告不服，提起訴願，經遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告依限制出境實施辦法第二條第一項規定限制原告出境，是否合法有據？㈠原告主張之理由：
⒈華嚴公司坐落台南市○○路○段○○號大樓，計三十四戶，造價二千四百多萬
元，至今無設定及借款，財產足以償還欠稅一百五十多萬元，達負債十六倍之多，台南市稅捐稽徵處已禁止華嚴公司名下歐寶三千西西汽車乙輛移轉登記，該車原價一百四十萬元，現值七十萬元以上，扣除上述財產，欠款已不足九十萬元，未達限制出境金額，不應限制原告出境。
⒉華嚴公司所有三十四戶房屋稅，稅單只有乙張，經其催促分割成三十四戶均不
能分割，台南市稅捐稽徵處已變相達成禁止房屋移轉之事實，蓋目前華嚴公司若要出售乙戶房屋以償還欠稅均不可能，因單一稅單不能部分繳納，不動產移轉登記要稅捐稽徵處發無欠稅證明，方能過戶，華嚴公司除非繳清欠稅，否則不能移轉登記，此即有達到限制華嚴公司財產移轉之目的，此和禁止處分沒有軒輊。稅捐稽徵處若能分割三十四戶房屋稅單，華嚴公司即能分期按戶繳清稅款，若繳清部分稅款，不達限制出境金額，即可免除限制出境，華嚴公司八十七年九月十六日即函稅捐稽徵處新建房屋設籍，依法應核發三十四戶稅單，至今未能分開課稅，違法變相禁止處分。房地產多年不景氣，在無收入之下如何繳稅，又九十一年已出租兩戶，房屋稅九十一年度已繳，華嚴公司並無欠稅之故意。
⒊華嚴公司至九十二年九月十五日止累積留抵稅額計一、七三六、三九四元，超
出欠稅額，此部分為公司資產，可扣抵稅款，最低亦可為公司保證金，原告所有坐落嘉義縣東石鄉猿樹村一一八之一六號等房屋十二戶，為未保全登記房屋，房屋稅分戶開立，無合併開立情事，每戶有稅籍編號，每戶可出租、買賣、處分等，系爭房屋稅單並無三十四戶之稅籍編號，稅單自始無效，以無效之房屋稅單，強制禁止人民出入境，並不合法。
⒋稅捐稽徵機關認為華嚴公司不動產沒有保全登記，所以不能禁止處分，但於九
十一年十二月二十三日台南市稅捐稽徵處已發函給地政事務所將原告不動產禁止處分，可見並非不能禁止處分，而是稅捐稽徵機關怠忽職守。
⒌依法每一個門牌需發一個稅單及房屋稅籍，原告不需要提供資料，被告就可以
依法逕行分戶設立稅籍。目前台南市○○路○段○○○號之十層大樓沒有辦理保存登記，其中四戶出租給他人，其餘為空屋。產權仍屬於華嚴公司所有。
⒍否認目前華嚴公司欠繳八十七年至九十年度共一百五十五萬八千五百三十九元
的房屋稅，因為此部分稅捐機關開的不對，總金額多少不清楚。稅捐稽徵處有開房屋稅單，但被原告退回，因為無法接受。房屋稅部分有爭議，有提出異議，但沒有獲得答覆，八十七年度到九十年度的房屋稅沒有提起行政訴訟。被告將八十七、八十八及八十九年的房屋稅於九十年度一起開徵，原告認為不當，有提起異議，但稅捐稽徵處沒有處理，被告沒有將房屋稅分戶開出，導致華嚴公司名下的房屋沒有辦法過戶，無法過戶為廣義的禁止處分。
㈡被告主張之理由：
⒈按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內
政部入出境管理局，限制其出境，其為營利事業者，得限制其負責人出境。：：：」、「滯納金、利息滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。：：：」為稅捐稽徵法第二十四條第三項及第四十九條前段明文規定。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新台幣五十萬元以上，營利事業在新台幣一百萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」「依本辦法限制出境者，有左列情形之一時，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制：一、已繳清依本辦法限制出境時全部欠稅及罰鍰者。二、經向稅捐稽徵機關或海關依法提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。三、經行政救濟及處罰程序終結，確定之欠稅及罰鍰合計金額未滿第二條第一項所定之標準者。四、依本辦法限制出境時之全部欠稅及罰鍰，已逾法定徵收期間者。五、欠稅之公司組織已依法解散清算，且無賸餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者。六、欠稅人就其所欠稅款已依破產法規定之和解或破產程序分配完結者。」為限制出境實施辦法第二條第一項及第五條所規定。復按「納稅義務人欠繳應納稅捐，經稅捐機關就其相當於應繳稅捐數額之財產禁止處分，且該禁止處分財產，其價值相當於納稅義務人欠繳之稅捐者，得免再對其為限制出境處分，惟該禁止處分之財產，其價值如不足欠繳之應納稅捐者，則仍得依有關規定限制其出境。」為被告八十七年八月二十七日台財稅第000000000號函釋在案。又「行政院於中華民國七十三年七月十日修正發布之『限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法』，係依稅捐稽徵法第二十四條第三項及關稅法第二十五條之一第三項之授權所訂定，其第二條第一項規定，並未逾越上開法律授權之目的及範圍，且依同辦法第五條規定，有該條所定六款情形之一時，應即解除其出境限制，已兼顧納稅義務人之權益，上開辦法為確保稅收，增進公共利益所必要，與憲法尚無牴觸。」司法院釋字第三四五號著有解釋。
⒉經查原告係華嚴公司負責人，該公司滯欠房屋稅四筆計一、三五五、二五四元
，連同滯納金二０三、二八五元，合計欠繳一、五五八、五三九元，因滯欠金額已達限制欠稅營利事業負責人出境之金額標準，台南市稅捐稽徵處函報經被告函請境管局限制原告出境，揆諸首揭規定，並無不合。原告訴稱華嚴公司位於台南市○○路○段○○○號大樓，造價二千四百多萬元，雖未辦理保全登記，無其他抵押權設定，課稅應可確保乙節，因該房屋迄今未至地政機關辦理建物所有權第一次登記，故台南市稅捐稽徵處無法辦理禁止處分登記，當不符合解除限制出境規定；又台南市稅捐稽徵處雖已就華嚴公司名下一部車輛為禁止處分，惟依據台南市汽車商業同業工會鑑定委員會評估結果，該車目前約值二十萬元，其價值不足欠繳之應納稅捐，自無前揭八十七年八月二十七日台財稅第000000000號函釋之適用。再查華嚴公司所有坐落台南市○○路○段○○○號之三十四戶房屋係八十六年十二月間興建完成，依規定應自八十七年二月起課徵房屋稅，惟該公司並未依房屋稅條例第七條規定，向台南市稅捐稽徵處申報房屋新建現值及使用情形，且該建物並未辦理建物所有權登記，致該處無法查得各戶主建物及共同使用部分，以憑分戶設籍。雖原告主張曾去函稅捐機關辦理更正分戶設籍，惟查台南市稅捐稽徵處就原告欲更正按三十四戶分戶設籍課稅一節，曾以八十七年十月十三日南市稅財字第一二九三一三號函請其補具建照執照、電梯設備工程費概算表及公共設施分攤切結書等文件憑辦，惟原告卻付之闕如。且台南市稅捐稽徵處復於九十年四月十六日以九十南市稅財字第０四五六０一號函請原告辦理房屋新建現值及使用情形申報，原告仍未依規定辦理。
⒊按「營業人申報之左列溢付稅額，應由主管稽徵機關查明後退還之：一、因銷
售第七條規定適用零稅率貨物或勞務而溢付之營業稅。二、因取得固定資產而溢付之營業稅。三、因合併、轉讓、解散或廢止申請註銷登記者，其溢付之營業稅。前項以外之溢付稅額，應由營業人留抵應納營業稅。」為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第三十九條所明定。次按「二、按營業稅法第三十九條第二項前段既明文規定，第一項以外之溢付稅額，應由營業人留抵應納營業稅，則營業人所欠繳者如非為營業稅，自無上開法條之適用。本案╳╳營造有限公司欠繳之印花稅及罰鍰，依上開規定尚不得由該公司依營業稅法第三十九條第二項前段之累積留抵稅額予以扣除。：：：」復為被告八十三年十二月十四日台財稅第000000000號函釋在案。原告主張華嚴公司至九十二年九月十五日止之累積留抵稅額一、七三六、三九四元可扣抵稅款或為公司保證金，惟上述主張與前揭營業稅法及函釋規定不符，核無可採。依照營業稅法規規定，該留底稅額一百八十餘萬元只能抵營業稅，除非公司解散。
⒋又系爭建物所有權人第一次登記與華嚴公司是否滯欠稅款無涉，該公司只須備
齊相關證件即可辦理，惟該公司卻怠於為之，實與一般交易習慣有悖，故原告雖稱系爭建物造價達二千四百多萬元，然因該公司之不作為致台南市稅捐稽徵處對系爭建物無法辦理禁止處分登記，當不符解除限制出境之規定。原告現為華嚴公司負責人，而該公司滯欠八十七年至九十年房屋稅及滯納金合計一、五
五八、五三九元，已達上揭限制欠稅營利事業負責人出境標準，為保全稅捐，始對原告為限制出境之處分，此與系爭建物可否按三十四戶分戶設籍無涉。又原告亦稱系爭建物已部分出租，故系爭建物未分戶設籍，並未影響原告對該建物所有權之行使。本案華嚴公司未能清償滯欠稅款，始為無法解除其出境限制之主因。
⒌原告舉出其所有建物未為保存登記每戶仍有稅籍編號乙節，實因其所舉建物為
透天厝，而本案系爭建物為區分所有建物，華嚴公司迄今未檢附公共使用部分協議書（切結書），致台南市稅捐稽徵處無法分戶設立稅籍；況該公共使用部分每戶所佔持分多寡，為華嚴公司所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，該公司自有提出公共使用部分協議書（切結書）之租稅協力義務，是該處以系爭建物為課徵對象，開立稅單向房屋所有人華嚴公司徵收房屋稅並無違誤不當，稅單當自始有效。房屋稅單均有合法送達，原告也沒有提起異議、行政救濟，此部分已經確定。
理 由
甲、程序方面：本件被告機關代表人於原告起訴時為李庸三，嗣變更為乙○，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，核與行政訴訟法第一百八十一條規定並無不合，應予准許，合先敘明。
乙、實體方面：
一、按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部函請內政部警政署入出境管理局限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境：：。
」、「滯納金、利息、滯報金、感報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」分別為稅捐稽徵法第二十四條第三項、第四十九條前段所明定。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新台幣五十萬元以上，營利事業在新台幣一百萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」為限制出境實施辦法第二條第一項所明定。又納稅義務人欠繳應納稅捐，經稽徵機關就其相當於應繳稅捐數額之財產禁止處分，且該禁止處分財產，其價值相當於納稅義務人欠繳之應納稅捐者，得免再對其為限制出境處分，惟該禁止處分之財產，其價值如不足欠繳之應納稅捐者，則仍得依有關規定限制其出境，復經財政部八十七年八月二十七日台財稅字第八七一九五八五五六號函釋有案。
二、本件原告為華嚴公司之負責人，該公司因欠繳房屋稅（含滯納金）計一、五五八、五三九元，有限制出境案件戶籍資料及欠稅情形表附財政部卷可稽。原告雖否認目前華嚴公司欠繳八十七年至九十年度共一百五十五萬八千五百三十九元的房屋稅云云。但查，華嚴公司自八十七年度就其未辦保全登記之上開房屋既未繳納房屋稅，復有上述華嚴公司欠稅情形表可憑，原告亦自陳華嚴公司並未繳納上開房屋稅，其總金額不清楚云云，則其空言否認華嚴公司上述欠稅，顯非可採。又華嚴公司所有坐落台南市○○路○段○○○號之三十四戶房屋係八十六年十二月間興建完成，依規定應自八十七年二月起課徵房屋稅，惟該公司並未依房屋稅條例第七條規定，向台南市稅捐稽徵處申報房屋新建現值及使用情形，且該建物並未辦理建物所有權登記，致該處無法查得各戶主建物及共同使用部分資料，以憑分戶設立稅籍課稅。台南市稅捐稽徵處就原告欲更正按三十四戶分戶設籍課稅一節，曾以八十七年十月十三日南市稅財字第一二九三一三號函請其補具建照執照、電梯設備工程費概算表及公共設施分攤切結書等文件憑辦，惟原告並未提出該等資料。另台南市稅捐稽徵處復於九十年四月十六日以九十南市稅財字第０四五六０一號函請原告辦理房屋新建現值及使用情形申報，原告仍未依規定辦理。又以九十年六月二十二日九十南市稅財字第七六九二二號函請其補具使用執照、分戶、共同使用部分平面圖（建物勘測成果圖）、立面圖、側面圖及面積計算公式、電梯、公共設施分攤切結（協議）書憑辦（附於訴願卷）。惟原告並未依該函文補具資料申請分戶設籍課稅，嗣後自不能再以華嚴公司上開新建房屋設籍，依法應核發三十四戶稅單，至今未能分開課稅，違法變相禁止處分等情置辯。
三、查華嚴公司上述欠稅標的物並未至地政機關辦理建物所有權第一次登記，致台南市稅捐稽徵處並無從辦理禁止處分，以保全稅捐，而該處雖已就華嚴公司名下一部車輛為禁止處分，惟其價值經台南市汽車商業同業公會鑑定委員會評估結果，該車於九十一年間約值二十萬元，有台南市稅捐稽徵處九十一年四月十一日南市稅法第0000000000號函附於訴願卷可憑。尚不足欠繳之應納稅捐，原告主張該車原價一百四十萬元，現值七十萬元以上，扣除上述財產，欠款已不足九十萬元，未達限制出境金額，不應限制原告出境部分，亦非可採。
四、再按「營業人申報之左列溢付稅額，應由主管稽徵機關查明後退還之：一、因銷售第七條規定適用零稅率貨物或勞務而溢付之營業稅。二、因取得固定資產而溢付之營業稅。三、因合併、轉讓、解散或廢止申請註銷登記者，其溢付之營業稅。前項以外之溢付稅額，應由營業人留抵應納營業稅。」為營業稅法第三十九條所明定。次按「二、按營業稅法第三十九條第二項前段既明文規定，第一項以外之溢付稅額，應由營業人留抵應納營業稅，則營業人所欠繳者如非為營業稅，自無上開法條之適用。本案╳╳營造有限公司欠繳之印花稅及罰鍰，依上開規定尚不得由該公司依營業稅法第三十九條第二項前段之累積留抵稅額予以扣除。：：
：」並有被告八十三年十二月十四日台財稅第000000000號函釋足據。
原告主張華嚴公司至九十二年九月十五日止之累積留抵稅額一、七三六、三九四元可扣抵稅款或為公司保證金部分，依上開法條及函釋，原告上開溢付稅額既未符合退還之情形，則僅能留抵營業稅，原告主張以留抵營業稅扣抵本件房屋稅部分，核屬無據。而上述華嚴公司建物所有權第一次登記係因該公司怠於備齊相關文件辦理，致台南市稅捐稽徵處對系爭建物無法辦理禁止處分登記，不符解除限制出境之規定。原告自無從以該建物造價達二千四百多萬元，至今無設定及借款，財產足以償還欠稅一百五十多萬元，而主張不應限制原告出境。
五、又原告主張華嚴公司對房屋稅部分，有提出異議，但沒有獲得答覆部分，查原告縱提出異議，在該課稅處分未經撤銷前，尚不能以有對房屋稅提出異議即得作為解除限制出境之論據。另原告舉出另件其所有建物未為保存登記每戶仍有稅籍編號乙節，亦經被告說明係因原告所舉建物為透天厝，而本件系爭建物為區分所有建物，原告迄今未檢附公共使用部分協議書（切結書），致台南市稅捐稽徵處無法分戶設立稅籍；況該公共使用部分每戶所佔持分多寡，為華嚴公司所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，該公司自有提出公共使用部分協議書（切結書）之租稅協力義務等情明確。因此，亦不能比附援引，而作為有利原告判斷之論據。本件係因原告華嚴公司欠繳八十七年至九十年度共一百五十五萬八千五百三十九元的房屋稅，始經被告對原告為限制出境之處分，此與系爭建物可否按三十四戶分戶設籍並無直接關涉。原告亦稱系爭建物已部分出租，故系爭建物未分戶設籍，並未影響華嚴公司對該建物所有權之行使。而上開房屋稅無法分戶設籍，係因華嚴公司並未補具資料申請分戶設籍課稅，已如前述，原告主張稅捐稽徵機關沒有將房屋稅分戶開出，導致華嚴公司名下的房屋沒有辦法過戶，形同廣義的禁止處分部分，均不足作為指摘原處分違誤之依據。
六、本件關於華嚴公司因欠繳八十七年至九十年度之房屋稅（含滯納金）計一、五五
八、五三九元，且迄未變更，原告為華嚴公司之負責人，且上述欠繳金額已逾一百萬元，則被告依限制出境實施辦法第二條第一項限制原告出境，經核於法並無不合，訴願決定予以維持，亦屬妥適。從而，被告主張前詞，聲請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中 華 民 國 九十二 年 十二 月 四 日
臺 北 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 姜素娥
法 官 林文舟法 官 陳國成右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十二 年 十二 月 五 日
書記官 王英傑